Решение № 7243 от 15.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14824/2018 г.

Решение № 7243 от 15.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14824/2018 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс(АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София против решение № 5758/12.10.2018 г. по адм. дело № 11176 по описа за 2015 г. на Административен съд София-град, с което е отменен Ревизионен акт № Р-22221014003734-091-001/20.07.2015 г., издаден органи по приходите в ТД на НАП-гр. София, потвърден с Решение № 1558/15.10.2015 г., издадено от и. ф. директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП за установено допълнително задължение за корпоративен данък за 2011 г. в размер на 322 155. 10 лв., ведно с лихва в размер от 108 481. 25 лв. Изложени са съображения за незаконосъобразност на решението, наличие на касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК и се иска отмяната му. В съдебно заседание касаторът се представлява от юрк. Гърбелова, която поддържа касационната жалба, моли решението да бъде отменено като неправилно и незаконосъобразно, постановено в разрез с представените доказателства и относимите норми, по основанията изложени подробно в касационната жалба и да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна - "Алфа Телеком" ЕАД, чрез процесуален представител адв. Петрова оспорва касационната жалба и моли да бъде оставено в сила обжалваното първоинстанционно решение по съображенията, които подробно са изложени в писмени бележки. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната жалба. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е РА с който по реда на чл. 16, ал. 1 ЗКПО е увеличен финансовия резултат на ревизираното дружество за 2011 г. с пазарната цена 3 221 551 лв. на предоставена проектна документация за банка "Данубиус Банк" като обезпечение по Договор за цесия от 27.12.2011 г., сключен между "Алфа Телеком"ЕАД и "Репо 1"ЕООД. В договора е посочено, че цената, която цесионерът се задължава да заплати на цедента за прехвърляне на вземането, е в размер на 1 000 лв. С Приемо-предавателен протокол от 27.12.2011 г. между "Алфа Телеком"ЕАД като цедент и "Репо 1"ЕООД като цесионер е извършено предаване оригинала на документацията, представляваща проект "Банка", свързана с проекта "Данубиус Банк". Документите се предават на хартиен носител, окомплектовани и прономеровани в класьори. Цедираното земане е било придобито от ревизираното дружество на 05.04.2011 г. по Договор за цесия между "Финансиа Груп"АД като цедент и ревизираното дружество "Алфа Телеком"ЕАД като цесионер. Съгласно този договор цедента "Финансиа Груп"АД прехвърля на цесионера "Алфа Телеком"ЕАД свое вземане от "Еф Сървисиз"ЕООД като заемател по Договор за заем от 10.03.2008 г. и допълнителни споразумения. С Договор от 30.11.2009 г. на "Еф Сървисиз"ЕООД, което е 100% собственост на "Финансиа Груп"АД е възложено да извършва всички фактически и правни действия по регистрация, учредяване и лицензиране на "Данубиус Банк България"АД от учредителите "Финансиа Груп"АД и "Хипо Инвестмънт Банк"АГ, Република Австрия. Разходите се обезпечават от "Еф Сървисиз"ЕООД съобразно получените заеми от "Финансиа Груп"АД. Вземането срещу длъжника "Еф Сървисиз"ЕООД е възникнало на основание Договор за заем, сключен на 10.03.2008 г. и подписани анекси към него, между заемодателя "Финансиа Груп"АД и заемателя-длъжник "Еф Сървисиз"ЕООД с общ размер на дължимите суми по Договора за заем - 4 088 243, 12 лв. /главница 3 394 793, 53 лв. и лихви 693 449, 59 лв. /. За обезпечаване на задължението "Еф Сървисиз"ЕООД е предоставило на "Финансиа Груп"АД оригинала на документацията, представляваща проект "Банка", свързана с проекта "Данубиус Банк". По Договора за цесия от 05.04.2011 г. цената, която цесионера "Алфа Телеком"ЕАД се задължава да заплати на цедента "Финансиа Груп"АД е в размер на 3 823 000 лв. На 05.04.2011 г. е сключен и ППП, с който "Финансиа Груп"АД е предоставило на "Алфа Телеком"ЕАД проектна документация за банка "Данубиус Банк" – проект "Банка" като обезпечение по Договора за цесия. Прехвърленото вземане от "Финансиа Груп"АД е към "Еф Сървисиз"ЕООД, което дружество е учредено като дъщерно на "Финансиа Груп"АД за изпълнение на проект за "Данубиус Банк". Дружеството "Данубиус Банк България"АД е било в процес на учредяване като акционери са "Финансиа Груп"АД и "Хипо Инвестмънтбанк"АГ, Австрия. При ревизията е установено, че ревизираното дружество "Алфа Телеком"ЕАД е извършвало основно консултантска и посредническа дейност в областта на телекомуникациите, далекосъобщенията и информационните технологии. С ГДД по чл. 92, ал. 1 ЗКПО за 2011 г. ревизираното дружество е декларирало общо приходи по отчет за приходи и разходи /ОПР/ в размер на 18 499 864. 43 лв., общо приходи по ОПР 17 156 620. 75 лв., финансов резултат за данъчно преобразуване – положителен и в размер на 1 343 243. 68 лв., общо увеличения на финансовия резултат – 16. 28 лв., общо намаления на финансовия резултат – 1 288 550. 76 лв., финансов резултат след данъчно преобразуване – положителен в размер на 54 709. 20 лв. Определеният по подадената ГДД от ревизираното дружество, корпоративен данък за 2011 г. е в размер на 5 470. 92 лв. Органите по приходите са констатирали, че в счетоводството на ревизираното дружество са отчетени като разходи от цесии /сметка 626 в размер на 4 087 243, 12 лв., за което са приложени счетоводни регистри за 2011 г. - главна книга на дружеството и хронологичен регистър. Установено е, че като обезпечение по цедираното вземане е предоставена документация по проект "Банка", изготвена от "Еф Сървисиз"ЕООД, предоставена на "Финансиа Груп"АД като обезпечение по получени заемни средства и впоследствие – предоставено на "Алфа Телеком"ЕАД от "Финансиа Груп"АД като обезпечение по цедираното вземане на "Алфа Телеком"ЕАД. Обезпечението по договора за цесия от 05.04.2011 г. - документация по проект "Банка"/ "Данубиус Банк" не е намерило счетоводно отражение в ревизираното дружество и въпреки отписване на вземането, към 31.12.2012 г. ревизираното дружество е останала със задължение 3 823 000 лв. Отчетен е разход в счетоводството на ревизираното дружество в размер на 4 087 243, 12 лв., с който е намален финансовия резултат за 2011 г. и това е довело до значително нисък размер на корпоративен данък. По отношение на това вземане, закупено на 05.04.2011 г., прехвърлянето му чрез цесия на 27.12.2011 г. за сума 1000 лв. е при липса на основание за тази значително голяма разлика между цената на придобиване и цената на прехвърляне, които са в рамките на една и съща година - 2011 г. "Финансиа Груп"АД и ревизираното дружество "Алфа Телеком"ЕАД са свързани лица по смисъла на § 3, б. "г" и "м" ДР ДОПК. "Алфа финанс холдинг"АД е едноличен собственик на "Алфа Телеком"ЕАД и е придобило контрол върху "Финансиа Груп"АД. Считано от 14.08.2012 г. едноличен собственик на капитала на "Алфа Телеком"ЕАД е "Вилно селище Аклади"ЕАД, което е с едноличен собственик на капитала "Ломпок инвестмънтс лимитид", Никозия, Кипър. Цесионера по Договора за цесия от 27.11.2011 г. "Репо 1"ЕООД е с едноличен собственик на капитала "Ханфорд кънсалтънси /Овърсийс", Никозия, Кипър. Твърденията на ревизиращите органи, че дружествата са на един и същ адрес в гр. Никозия, Кипър, не обосновават извод за свързаност между "Алфа Телеком"ЕАД и "Репо 1"ЕООД, но в акта на горестоящия административен орган е изрично вписано, че приложимостта на разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО е не само по отношение на свързани лица, а и по отношение на несвързани лица относно сделки сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Неосчетоводяване на предоставения проект "Банка" като обезпечение по договора за цесия от 27.12.2011 г. сключен между "Алфа Телеком"ЕАД и "Репо 1"ЕООД, а отразяване на продажна цена 1000 лв. на цедирано задължение в размер на 3 823 000 лв., води до отклонение от данъчно облагане като въпреки прехвърляне на вземането, остава като задължение 3 823 000 лв. към 31.12.2011 г., което е довело до корпоративен данък в значително по-нисък размер. По Договора за цесия от 27.12.2011 г. органите по приходите са приели, че е налице сделка, сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО и е извършено увеличение с пазарната цена в размер на 3 221 551 лв. на предоставената проектна документация за банка "Данубиус Банк" като обезпечение по прехвърленото вземане на "Алфа Телеком"ЕАД към "Репо 1"ЕООД, като пазарната цена е съобразно назначената експертиза за оценка в хода на повторната ревизия, съобразно указанията в отменителното решение на ДД"ОДОП". С неотразяването на сделката цесия, ведно с обезпечението – документация по проект "Банка" от страна на ревизираното дружество са нарушени основни принципи на ЗСч и в нарушение на разпоредби от МСС 1 Представяне на финансови отчети и МСС 38 Нематериални активи. Въз основа на изложеното, настоящият състав намира, че органите по приходите са приложили правилно материалния закон – чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Съгласно разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В хода на ревизията е възложена и приета оценъчна експертиза, която е определила пазарната цена на нематериалния актив - документация по проект "Банка" в размер на 3 221 551 лв. В хода на съдебното производство е допусната и приета съдебно-оценителна експертиза с определена пазарна цена на нематериалния актив документация по проект "Банка" в размер на 911 655 лв. Така приетите експертизи в административното и съдебното производство не са обсъдени от съда. Като е излагал мотиви, обосновани с текстовия и теоретичен аспект на сделката – цесия, съдът е направил крайния извод, че РА е незаконосъобразен. С тези мотиви е отменен РА. Крайния извод на съда за неприложимост на чл. 16, ал. 1 ЗКПО е неправилен. При наличие на основания по чл. 16, ал. 1 ЗКПО е дължимо произнасяне по приетите експертизи и обосноваване на извод за приложимата пазарна цена в случая относно нематериалния актив, предоставен като обезпечение по Договор за цесия от 27.12.2011 г. сключен между "Алфа Телеком" ЕАД и "Репо 1" ЕООД. По изложените съображения, постановеното решение следва да се отмени изцяло и делото се върне на същия съд за ново разглеждане от друг състав, който да съобрази всички относими доказателства по делото обосноваващи основание за приложението на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, като направи и краен извод за размера на пазарната цена на обезпечението на цедираното вземане – оценката на ноу-хау по предоставената документация по проект "Банка" свързан с учредяване на "Данубиус Банк" и коя от двете експертизи е приложима: тази, назначена в административното производство или тази допусната и приета в съдебното производство. Следва да се анализира и счетоводната отчетност на дружеството, съобразно задължителните за прилагане от дружеството разпоредби от МСС 1 Представяне на финансови отчети, от МСС 38 Нематериални активи и от МСС 39 Финансови инструменти, като в тази връзка следва да се постави допълнителна задача на съдебно-икономическата експертиза и при анализ и на така приетата експертиза, в съпоставка с всички останали доказателства по делото, съдът по същество да определи дължимия размер на задължението за пряк данък по ЗКПО за 2011 г. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по отговорността за разноските в касационното производство, съобразно изхода на спора. Така мотивиран и на основание чл. 222 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение