Решение № 8738 от 15.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9701/2014 г.

Решение № 8738 от 15.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9701/2014 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба от Диян Иванов Желязков, изпълняващ длъжността директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 1306/5.06.2014 г., постановено по адм. дело № 3972/2013 г. по описа на Варненския административен съд, с което по жалба на "Деспа Евро Билд" ООД - гр. Варна е отменен РА № 031302164/9.08.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 646/28.10.2013 г. на директора на същата дирекция за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 48 934,60 лв. за данъчни периоди през месеците октомври, ноември и декември 2012 г. по доставки за СМР от "Дени Кънстракшън" ЕООД. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съображенията, обосноваващи оплакванията са развити в допълнително подадена молба. Неправилно според касатора съдът е приел в решението си, че от събраните по делото доказателства се установява реалността на доставките - СМР от "Дени Кънстракшън" ЕООД с подизпълнители "Експорт импорт груп-Шумен" ЕООД "Елит 59" ЕООД, "Акваклима" ООД и "Чернев клима-сервис" ООД. Излага доводи, че в договора с "Дени Кънстракшън" ЕООД има клауза, според която изпълнителят има право да наеме подизпълнител само след писмено одобрение от възложителя и строителния надзор в тридневен срок, а такова няма. Твърди, че в протоколите, обр. 19 по доставките за СМР с подизпълнителите "Елит 59", "Експорт импорт груп-Шумен" ЕООД и "Акваклима" не е посочен обекта, на който са извършени процесните СМР, а за последно посочения поддоставчик липсва и дата на издаване на Протокол, обр. 19. За подизпълнителя "Чернев клима-сервис" ООД касаторът сочи оплакване, че СМР са възложени от друга фирма "Корект 63" ЕООД. Иска се отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на "Деспа Евро Билд" ООД, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба "Деспа Евро Билд" ООД - гр. Варна в депозирано по делото писмено становище от адв. Ваня Колева я оспорва с искане за присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения: За да отмени РА № 031302164/9.08.2013 г. за непризнато право на данъчен кредит на "Деспа Евро Билд" ООД в общ размер от 48 934,60 лв. за данъчни периоди през месеците октомври, ноември и декември 2012 г. по доставки за СМР от "Дени Кънстракшън" ЕООД, първоинстанционният съд е приел, че процесните доставки на СМР с посочения доставчик действително са изпълнени от подизпълнители "Елит 59" ЕООД, "Експорт импорт-Шумен" ООД, "Акваклима" ООД и "Чернев клима-сервис" ООД на обекти в ж. к. "Бриз" в гр. Варна. За да обоснове този си извод съдът се е позовал на събраните по делото доказателства - количествено-стойностни сметки, протоколи, обр. 19, фактури, както и на показанията на разпитания свидетел Александър Димитров - инвеститорски контрол на строителния обект "Тенера" и заключенията на съдебните експертизи - техническа и счетоводна. Според съда "Дени Кънстракшън" ЕООД в качеството си на главен изпълнител на строителните работи и наетите от него подизпълнители са имали достатъчен трудов капацитет и материална обезпеченост (предвид липсата на задължителна специализирана техника за конкретните СМР) и са могли да изпълнят фактурираните СМР в комплекс "Тенера" в ж. к. "Бриз" в гр. Варна. За доказване на реалността на процесните доставки за СМР съдът се е позовал и на съдебно-счетоводната експертиза, според която прекият доставчик е осчетоводил разходите по строителството като външни услуги и е извършена конкретизация за кои СМР се отнасят, както и са закупувани и осчетоводени материали за същите строителни работи. Обжалваното решение е неправилно постановено. Признаването на данъчен кредит по доставки за услуги, каквито са и процесните СМР винаги е обусловено от реалността им, предвид дефиницията за облагаема доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Според цитираната разпоредба услугата трябва да е реално извършена, поради което тя е условие за неговото законосъобразно упражняване, респ. за признаване на нейния получател правото на данъчен кредит - чл. 68, ал. 1, чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 и чл. 25 ЗДДС. В процесния случай е налице договор от 31.07.2012 г. между "Деспа Евро Билд" ООД като възложител и "Дени Кънстракшън" ЕООД като изпълнител за СМР за довършителни работи на жилищни сгради в комплекс в УПИ ХIII № 3137; 2940 в кв. 29 ж. к. "Бриз", комплекс "Тенера" от секция "А" с № 1, 2, 3 и 7. Относно дейността на подизпълнителите на процесните СМР в посочения договор има клауза, според която ползването от главния изпълнител на подизпълнители е заложено само след предварително съгласие на възложителя на СМР. Такива доказателства не са представени по делото. За целите на данъчното облагане този факт не може сам по себе си да обоснове нереалност на доставките, като за целта е необходимо да се установи по несъмнен начин, че именно чрез подизпълнителите "Експорт импорт груп-Шумен" ЕООД, "Елит-59" ЕООД "Акваклима" ООД и "Чернев клима-сервис" ООД те са действително извършени. В този смисъл е необходима съвкупна преценка на събраните по делото доказателства, установяващи, че уговорените СМР са изпълнени именно от "Дени Кънстракшън" ЕООД чрез посочените подизпълнители, какви строителни материали са вложени в обектите и от кого са осигурени. По делото са налице доказателства, че част от фактурите за строителни материали, необходими за влагане в обекта са издадени след датата на установяване на изпълнени СМР, което поставя въпроса кой е действителният изпълнител на процесните строителни дейности. Не е установено по категоричен начин, че именно тези строителни материали са вложени в строителния обект, а от счетоводните отчитания на "Дени Кънстракшън" ЕООД не може да се установи с категоричност какви материали са закупени и съответно използвани за процесните СМР. Относно ползваните от "Дени Кънстракшън" ЕООД подизпълнители, видно от данните по делото е, че между посочения издател на процесните фактури и "Импорт Експорт груп-Шумен" ЕООД е сключен договор от 7.12.2012 г. за СМР, без да е уточнен обекта, а който те ще се извършат. Към договора е налице Приложение № 1, в който също не се сочи обекта, на който ще се извършат посочените СМР - разклонителна кутия, конзолна кутия за вграждане, конзола за ГК двойна и тройна и полагане на ПВЦ тръба. За установяване на извършените СМР са представени протоколи, обр. 19, в които не се сочи обекта, на който ще се изработят посочените СМР. По същият начин е подходено и с предходните договори, които "Дени Кънстракшън" ЕООД е сключил с посочения подизпълнител от 3.12.2012 г., 7.11.2012 г. и 1.11.2012 г. С "Елит-59" ЕООД като подизпълнител "Дени Кънстракшън" ЕООД е сключил три договора - два от 2.10.2012 г. и един от 28.09.2012 г., като и в трите договора е посочено извършването на СМР на обект "Жилищен комплекс в УПИ ХIII-3137; 2940, УПИ ХХV-3139 и 3138 и УПИ-ХХV-3140 в ж. к. "Бриз" в гр. Варна. В договора обаче между прекия доставчик и получателя "Деспа Евро Билд" ООД изрично е посочен обекта, на който ще се извършват СМР и той е в УПИ ХIII-3137; 2940 в кв. 29, секция А и е само за жилищни секции 1, 2, 3 и 7. За останалите жилищни секции 4, 5 и 6 в същите УПИ "Деспа Евро Билд" ООД е сключил договор от 16.09.2011 г. с "Корект-63" ЕООД. В тази връзка основателно е оплакването в касационната жалба, че с оглед клаузите на посочените договори не се установява по безспорен начин, че от изготвените протоколи, обр. 19 между "Дени Кънкстракшън" ЕООД и подизпълнителите, за които "Деспа Евро Билд" ООД не е дал изрично съгласие, каквито са договорките с прекия доставчик се доказва осъществяване на фактурираните СМР -услуги. С подизпълнителя "Акваклима" ООД прекият доставчик "Дени Кънстракшън" ЕООД не е сключвал договор, поради което не може да се установи какви СМР са му престирани. От представените по делото протоколи, обр. 19 за установяване на извършените СМР са посочени сгради 1, 2, 3 и 7, от което дори да се направи извод, че се отнасят до същия обект, този протокол е без дата и е подписан само от изпълнителя, но не и от възложителя. В такъв случай не може да се приеме, че СМР, описани в него са предадени на възложителя (прекия доставчик), поради което този документ е неавтентичен и не може да се приеме, че представлява годно доказателство за посочените в него факти. Тези пропуски не са отразени в съдебното решение и въз основа на това съдът е направил и незаконосъобразни изводи. С подизпълнителя "Чернев клима-сървис" ООД прекият доставчик "Дени Кънстракшън" ЕООД е сключил договор от 11.09.2012 г. с предмет: доставка и монтаж на ОВК на обект в УПИ ХIII-3137; 2940, УПИ ХХV-3139 и 3138 и УПИ-ХХV-3140 в секции А и В в ж. к. "Бриз" в гр. Варна. Разширяване обхвата на договорените между "Деспа Евро Билд" ООД и "Дени Кънстракшън" ЕООД СМР извън посоченото УПИ ХIII № 3137; 2940, означава, че не може да се установи с категоричност, че подизпълнителите са изпълнявали СМР, свързани с посочения обект по договора между получателя (ревизираното дружество) и неговия пряк доставчик (издател на процесните фактури). В акт, обр. 19 не може да се направи разграничение между извършените СМР на обекта, предмет на договора между "Деспа Евро Билд" ООД и "Дени Кънстракшън" ЕООД и между "Дени Кънстракшън" ЕООД и "Чернев клима-сървис" ООД, поради което не е доказано, че СМР прекият доставчик е предал на "Деспа Евро Билд" ООД. Показанията на разпитаните свидетели и заключенията на съдебните експертизи - техническа и съдебна не променят горните изводи, тъй като от тях се установява осъществяването на СМР, но не и че те са изпълнени от прекия доставчик чрез подизпълнителите, посочени по-горе. Като е приел обратното съдът е постановил неправилно решение, което подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК след отмяна на първоинстанционното решение ще следва да се постанови друго по съществото на спора, с което жалбата на "Деспа Евро Билд" ООД срещу цитирания по-горе ревизионен акт бъде отхвърлена като неоснователна и недоказана. С оглед изхода на делото и направеното искане от касационния жалбоподател, на същия следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 998,04 лв., като на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК то е за цялото производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, каквото е искането. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,