Решение № 479 от 16.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 171/2014 г.

Решение № 479 от 16.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 171/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Тагемал" ООД, ЕИК 123679102, чрез адв. Ивелина Илиева срещу решение № 2176 от 16.10.2013 г., по адм. дело № 3464/2012 г. по описа на Административния съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № 241202724 от 18.07.2012 г., издаден от орган по приходите при териториалната дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) - Пловдив, потвърдена с решение № 1324 от 12.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Пловдив при централното управление (ЦУ) на НАП, в частта с която на дружеството за данъчни периоди месец април, май, юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2009 г. и месеците януари и април 2010 г. е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 64 360.44 лв, по фактури издадени от "Андреас Трейд 09" ООД, гр. София, ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев" гр. София и "МДМ Груп 67" ЕООД, гр. София, в резултат на което за същите тези данъчни периоди са определени задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) за внасяне, ведно със съответната лихва за забава и дружеството е осъдено да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, сумата от 1 737 лв., разноски по делото. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния и процесуалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Не са изложени мотиви, защо съдът не е кредитирал заключението на приетата по делото Съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Съдът е разместил доказателствената тежест, като неправилно е приел, че ревизираното лице трябва да докаже реалността на доставките. Допуснати са процесуални пропуски при връчено по реда на чл. 32 ДОПК на доставчика ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев" на искането за предоставяне на документи. Излага доводи, че решението противоречи на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС). Иска се отмяна на обжалваното съдебно решение и присъждане на разноски по делото за двете инстанции. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на ревизираното лице срещу РА № 241202724 от 18.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърдена с решение № 1324 от 12.10.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта с която на дружеството за данъчни периоди месец април, май, юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2009 г. и месеците януари и април 2010 г. е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 64 360.44 лв, по фактури издадени от "Андреас Трейд 09" ООД, гр. София, ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев" гр. София и "МДМ Груп 67" ЕООД, гр. София, в резултат на което за същите тези данъчни периоди са определени задължения за ДДС за внасяне, ведно със съответната лихва за забава и дружеството е осъдено да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, сумата от 1 737 лв., разноски по делото. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. В мотивите си съдът е приел, че формалните предпоставки, свързани с документиране на облагаема доставка между регистрирани лица с фактура и отразяването в отчетната им документация не са достатъчни да обосноват правото на данъчен кредит. В хода на производството ревизираното лице не е представило безпротиворечиви доказателства за реалност на доставките. Не е доказало отделянето или предаването на родовоопределените вещи от страна на доставчиците, за да може да се приеме, че са налице доставки по смисъла на ЗДДС. Решението е правилно. Спорът пред първоинстанционния съд, е бил относно допълнително начисления ДДС в размер общо на 64 360.44 лв., ведно с прилежащите лихви по: 4 бр. фактури, издадени през м. април 2010 г. от "Андреас Трейд 09" ООД, с предмет на доставка "строителни материали"; 62 бр. фактури, издадени през м. април, май, юни и юли 2009 г. от ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев", с предмет на доставка "строителни материали"; 26 бр. фактури, издадени през м. септември, октомври, ноември и декември 2009 г. и м. януари 2010 г. от "МДМ Груп 67" ЕООД, с предмет на доставка "строителни материали". По делото е установено, че доставчиците "Андреас Трейд 09" ООД, ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев" и "МДМ Груп 67" ЕООД, не са намерени на посочените от тях адреси, поради което искането за предоставяне на документи е връчено по реда на чл. 32 ДОПК. В законоустановеният срок доставчиците не са представили поисканите документи, а приложените касови бонове към процесните фактури са издадени от фискални устройства, които не са регистрирани от доставчиците. По делото е назначена ССЕ. Вещото лице е дало заключение, че счетоводството на касатора е водено редовно и при спазване на Закона за счетоводството (ЗС). Счетоводството на доставчиците не е проверено, защото същите не са намерени от вещото лице. Неоснователен е доводът на касатора, че не са изложени мотиви, защо съдът не е кредитирал заключението на приетата по делото ССЕ. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви и правилно е приел, че от заключението на ССЕ, се установява единствено счетоводното отразяване на фактурите и поради това само въз основа на него не може да се направи извод, че доставките са реално осъществени. Съдът е обсъдил всички факти от значение за правния спор, обосновано е приел, че ревизиращият орган законосъобразно е отказал приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Както правилно е посочил съдът, доказателствата, събрани през двете фази на спора, както и заключението по ССЕ, не установяват, че доставчиците действително са доставили процесните стоки, документирани в издадените фактури. Задълбочено са обсъдени от съда релевантните факти по отношение на процесните доставки. За да възникне право на приспадане на данъчен кредит, следва да е осъществена реална доставка, която изпълнява критериите на чл. 6 ЗДДС. Първоинстанционният съд правилно е приел, че представените писмени доказателства, както и заключението на ССЕ установяват единствено изпълнението на формалните изисквания на ЗС, за осчетоводяване на извършените доставки. В настоящия случай плащането по процесните доставки не е доказано, защото фискалните бонове не са издадени от регистрирано фискално устройство. По делото е установено, че са спазени формалните изисквания на ЗДДС, но това не е достатъчно основание, за да се приеме, че данъкът при доставчика е начислен в резултат на възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 2, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС. В настоящия случай процесните доставки са родовоопределени вещи. По отношение на доставките на стоки трябва да се докаже, че същите са предадени между ревизираното лице и прекия доставчик. По делото не са представени доказателства от касатора, които да могат да докажат по безспорен начин, че процесните стоки са предадени от доставчиците на ревизираното лице. Първоинстанционният съд правилно е заключил, че от представените за част от доставките пътни листа, стокови разписки и приемо-предавателни протоколи, не може да се направи извод за реалност на доставките, защото в същите са констатирани редица разминавания и непълноти по отношения дати, количества, обекти и др. Изложени са подробни мотиви в тази насока, които не следва да се преповтарят и настоящата инстанция споделя. Освен това по делото не е доказана и последващата реализация на стоките, тъй като вещото лице не дава категоричен извод, дали именно тези стоки са предмет и на последващи доставки. Неоснователен е доводът на касатора, че първоинстанционният съд е разместил доказателствената тежест, като неправилно е приел, че ревизираното лице трябва да докаже реалността на доставките. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право, а именно, че е осъществена облагаема доставка на стоки по всяка една от фактурите, по която е упражнил право на данъчен кредит. За установяването им са допустими множество различни доказателства, каквито по делото не са ангажирани. Тези доказателства е възможно да не изхождат от издателите на фактури, които органите по приходите не са намерили при извършваните в съответствие с процесуалния закон насрещни проверки. За обективно осъществени факти, при които би следвало да е участвало и ревизираното лице е нормално да са оставени обективни следи (доказателства), с които касатора да разполага и да ангажира като доказателства в процеса по установяване на декларираните от него права. В случая такива безспорни доказателства не са представени. Не са допуснати процесуални пропуски при връчено по реда на чл. 32 ДОПК на доставчиците на искането за предоставяне на документи от органа по приходите. Дори да е допуснато такова нарушение спрямо доставчика ЕТ "Аполон - Елена Стоева - Красен Георгиев", то не води до толкова съществено процесуално нарушение, за да бъде отменен процесния РА, защото първоинстанционният съд е инстанция по същество и като такава може да събере относимите по делото доказателства за установяване на обективната истина. Освен това по време на съдебното производство доставчиците не са намерени и от вещото лице, на посочените от тях адреси. Неоснователен е доводът на касатора, че обжалваното решение не е съобразено с практиката на СЕС. Първоинстанционният съд правилно е посочил, че в настоящия случай, тя е неприложима, защото не е доказано, че доставките са реално осъществени. В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци (Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C-454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). В този смисъл е и решението по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. От приетото по т. 33 от Решение от 6 декември 2012 г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (арг. от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС по дело 285/11). Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС първата, от които е осъществяване на доставките на стоки по спорните фактури. Всички доказателства преценени, в тяхната съвкупност водят до извода, че не е доказана реалност на доставките от преките доставчици на касатора и следователно не е налице данъчно събитие. Това е основание да се приеме, че ДДС по обсъжданите фактури е начислен без основание. Достигайки до същите изводи, първоинстанционният съд е постановил валидно, допустимо и правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора юрисконсултско възнаграждение на ответника по касационната жалба не следва да се присъжда, защото такова вече е присъдено от първоинстанционния съд в размер, съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,