Решение № 4765 от 28.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6312/2014 г.

Решение № 4765 от 28.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6312/2014 г., VIII о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационни жалби на и. д. Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП и на "Варненска петролна компания" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Варна, бул. "Вл. Варненчик" 281, ет. 4, представлявано от управителя Красимир Мирославов Тодоров, чрез адв. Елена Каравасилева, против Решение № 622 от 18.03.2014 г. на Варненски административен съд по адм. д. № 4790 по описа за 2012 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен Ревизионен акт № 1005297/11.04.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 348/29.06.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, в частта с която на ревизираното лице са установени задължения за ДДС за данъчен период м. 03.2007 г. в размер на 148,86 лв. и лихва 76,42 лв.; за данъчен период м. 04.2007 г. в размер на 154,42 лв. и лихва 77,50 лв.; за данъчен период м. 05.2007 г. в размер на 310,90 лв. и лихва 152,39 лв.; за данъчен период м. 06.2007 г. в размер на 336,60 лв. и лихва 161,12 лв.; за данъчен период м. 07.2007 г. в размер на 267,06 лв. и лихва 124,56 лв.; за данъчен период м. 11.2007 г. в размер на 312,74 лв. и лихва 130,83 лв.; за данъчен период м. 12.2007 г. в размер на 293,59 лв. и лихва 119,12 лв.; за данъчен период м. 01.2008 г. в размер на 274,60 лв. и лихва 107,96 лв.; за данъчен период м. 02.2008 г. в размер на 290,90 лв. и лихва 110,87 лв.; за данъчен период м. 03.2008 г. в размер на 315,30 лв. и лихва 116,08 лв.; за данъчен период м. 04.2008 г. в размер на 305,45 лв. и лихва 108,72 лв.; за данъчен период м. 05.2008 г. в размер на 394,24 лв. и лихва 135,27 лв.; за данъчен период м. 06.2008 г. в размер на 485 лв. и лихва 160,31 лв., както и в частта по ЗКПО с която са установени задължения за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. в размер на 314 895,65 лв. главница и 75 815,29 лв. лихви и в тази, с която жалбата на дружеството против останалата оспорена част на РА е отхвърлена като неоснователна. В касационната жалба на Директора на Д "ОДОП" се твърди, че съдебното решение в отменителната му част е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани фактически изводи за доказана реалност на доставките по част от фактурите на "Миплам-69" ЕООД. Съдът е игнорирал липсата на убедителни доказателства относно наличието на бензиностанции на този доставчик, от които е приел, че е зареждано горивото в автомобилите, собственост на ревизираното дружество. Представени са договори за наем на бензиностанции в гр. Тервел /стр. 65 и стр. 66 от адм. преписка/ с наемодатели самото ревизирано дружество и "Немо транс" ООД, но без доказателства за персонал на тези бензиностанции и за предходни за доставчиците доставки, които да им позволяват прехвърляне на правото на собственост върху спорните количества горива на ревизираното дружество. Поддържа се, че счетоводните разпечатки от счетоводството на този доставчик са представени едва при повторното разглеждане на делото от АС, няма доказателства, че тези извлечения от технически носител са именно от това счетоводство, а те са и оспорени по съответния ред пред съда. Неправилно съдът е преценил доказателствената стойност на представените частни документи - пътни листа, лимитни карти, касови бонове и др. за този доставчик. Съдът не е съобразил и описания в пътните листи маршрут, който започва с гр. Тервел, където ревизираното дружество има база и завършва отново там. Касаторът се позовава на съдебна практика на СЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата по ДДС, което намира приложимо за случая. В частта по ЗКПО, касаторът поддържа, че РА е отменен без правно основание и без доказателства за отчетени приходи от последващи доставки, свързани с процесните разходи, за по голямата част от които съдът е приел, че не отразяват действителни данъчни събития. Иска се отмяна на решението в посочената част и потвърждаване на РА в тази част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази жалба - "Варненска петролна компания" ЕООД, чрез адв. Великова, оспорва жалбата. В касационната жалба на ревизираното дружество се твърди, че съдебното решение в частта му, с която жалбата е отхвърлена е неправилно като постановено при необосновани фактически изводи относно реалността на по-голямата част от фактурираните процесни доставки. Доказано било, че ревизираното дружество е работещо предприятие, което разполага с материална и техническа обезпеченост за получаване на доставките. Касаторът се позовава на Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС. Ответникът по тази жалба - директорът на Д "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата на ревизираното лице и за основателност на тази на ДД "ОДОП" в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите процесуално допустими, а по същество- неоснователни, поради следното: Спорът е бил за втори път пред първоинстанционния Варненски административен съд след отменително Решение № 15787 от 11.12.2012 г. на Върховния адмиинстративен съд, състав на първо отделение, по адм. д. № 4037/2012 г., с което е отменено предишно Решение на АС Варна, с което жалбата на ревизираното дружество против посочената част на РА е отхвърлена изцяло и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав с конкретни указания. Не е било спорно и при двете първоинстанционни разглеждания на делото, че през ревизирания период, дружеството е упражнило право на данъчен кредит по фактури с предмет доставка на горива и масла, издадени от "Мексойл" ЕООД, "Амекс Ко" ЕООД, "Сим груп 09" ЕООД, "Нощ и Ден" ЕООД, "Мекс трейд къмпани" АД, "Примекс ойл къмпани" ЕООД, "Год строй" ЕООД, "Аурум трейд" ЕООД, "Интернационал стой - ко" ЕООД, "Фри стайл аутомобил" ЕООД, "Сталдер" ДЗЗД, "Бовал" ЕООД, "Камея Провадия" ООД, "Джи Ер Си" ЕООД и "Миплам 69" ЕООД в данъчни периоди през 2007, 2008 и 2009 г. Спорът е бил по реалността на доставките на фактурираните родово-определени стоки като първа предпоставка за признаване на право на данъчен кредит по фактурите, по които ревизираното дружество е получател, а също и като основание за признаване на разходите по фактурите. В изпълнение на задължителните указания на отменителното решение на ВАС, първоинстанционният съд е назначил съдебно-счетоводна експертиза, която е била отказана при първоначалното първоинстанционно разглеждане на делото с предмет проверка на счетоводствата на процесните преки доставчици и съпоставка на констатациите от тази проверка с представените при административното и съдебно оспорване на РА писмени доказателства за реалността на доставките, а също и проверка на осчетоводяването на процесните фактури при ревизираното лице и на приходи от последващи продажби на стоки от същия вид. За да уважи частично жалбата на ревизираното лице и да я отхвърли в останалата част, първоинстанционния съд е приел, че за всички доставчици, с изключение на една част от фактурите на "Миплам-69" ЕООД, реалността на доставките на дизелово гориво и масла не е доказана, защото представянето на фактура и експедиционна бележка не е достатъчно, за обоснован извод, че фактурата отразява действително осъществено данъчно събитие. Съдът е приел, че за всички доставчици, с изключение на посочения, не са представени договори, доказателства за извършени разплащания, доказателства за това къде е съхранявано горивото до датата на доставката, за транспортирането му до получателя, от кого е извършен транспортът, с какви превозни средства. Предвид характера на стоката, предмет на доставките, установяването на начина и факта на транспортиране на стоката от доставчика до получателя е от съществено значение за установяване на механизма на извършване на доставката, още повече, че за транспортирането на дизелово гориво е необходимо специализирано транспортно средство. Не са представени товарителници, пътни листи или други разходооправдателни документи, свързани с извършения транспорт. Единствено за фактурите, удостоверяващи доставка на гориво, издадени от "Миплам 69" ООД, и то само тези, които са придружени с касови бонове и лимитни карти, съдът е намерил, че са налице доказателства за реално извършена доставка. За тези фактури съдът е приел, че е обосновано и житейски оправдано автомобилите на един търговец да зареждат гориво в бензиностанциите на друг търговец, като за всяко зареждане се издава касов бон, и се вписва в лимитната карта на търговеца купувач. В края на месеца на база на касовите бонове и лимитните карти се издава обща фактура за зареденото през месеца гориво. За да отмени РА в частта по ЗКПО, въз основа на заключението на експертизата, съдът е приел, че ревизираното лице е осчетоводило приходи от последващи продажби на стоките, за придобиването на които са му отказани разходи и следв приспадането на сумата на приходите не се формира положителен финансов резултат. По жалбата на Директора на Д "ОДОП" Варна. Неоснователни са оплакванията на този касатор за необосновани фактически изводи относно реалността на доставките по част от фактурите на "Миплам 69" ЕООД като основание за отказ на данъчен кредит по фактурите. Вярно е, че към тези фактури са представени частни документи, но това е станало още в ревизионното производство, като на 29.12.2010 г. от страна на доставчика са входирани: дневници за продажби за периода м. 03.2007 г. - м. 12.2007 г. (стр. 204 - 213); копия на фактурите издадени на РЛ с експедиционни бележки към тях и лимитни карти (стр. 67 - 293); договор от 1.03.2007 г. за наем с РЛ ЕООД (стр. 66) за предоставяне на временно и възмездно ползване на недвижим имот бензиностанция, намираща се в гр. Тервел, ул. Ген. Столетов № 1; договор от 2.01.2008 г. за наем с "Немотранс" ООД (стр. 65) за предоставяне за временно възмездно ползване на бензиностанция, намираща се в гр. Тервел, ул. Ген. Столетов № 1 и анекс към него; Представено е писмено обяснение (стр. 62) според което фирмата не разполага със собствен превоз за доставка на горива, доставката на гориво в бензиностанцията е с транспорт на доставчика, а продажбите винаги са били за сметка на купувача и с негов превоз, декларацията за съответствие за качество се получава от клиента с доставеното гориво; представени са още дневници за покупки за периода м. 03.2007 г. - м. 12.2007 г., м. 01.2008 г. - м. 12.2008 г. (стр. 61 - 39). Частните свидетелстващи документи нямат обвързваща съда и страните материална доказателствена сила и следва да се преценяват от страна на съда по вътрешно убеждение, съобразно всички събрани доказателства. Така е и постъпил първоинстнационният съд, като назначавайки отказаната при първоначалното първоинстанционно разглеждане на делото, съгласно задължителните указания на ВАС, е преценил въпросните доказателства съвкупно с неоспореното експертно заключение, което е установило, че ревизираното дружество е осчетоводило приходи от продажби на стоки от процесния вид. Неоснователно е касационното оплакване, за неправилна преценка на представените при повторното разглеждане на делото извлечения от счетоводството на обсъждания доставчик. Най-напред, тези документи са представени във връзка с експертизата, която е била отказана при първоначалното разглеждане на делото, което е било и едно от основанията за връщане на делото за ново разглеждане. На следващо място, фактическите изводи на съда за реалност на доставките по фактурите на "Миплам 69" ЕООД не се основават нито само, нито предимно на тези документи. Настощият състав на касационната инстанция споделя мотивите на административния съд относно това, че е доказано, откъде е зареждано процесното гориво по фактурите на този доставчик и как е транспортирано, а обстоятелството, че едната бензиностанция е собственост на ревизираното лице и че не е доказано с какъв персонал е работила, не счита, че следва да се възлага в тежест на редовния получател по фактурите. В тази връзка, не се споделят доводите в касационната жалба относно маршрутите в пътните листа, защото видно от описаните в Приложение № 2 към експертното заключение фирми - получатели на ревизираното лице по фактури с предмет стока от същия вид в тези маршрути фигурират седалищата на някои от тези получатели. Решението е правилно и в отменителната му част по ЗКПО. Най-напред, с отменителното Решение на ВАС по тълкуването и прилагането на закона са дадени задължителни указания относно приложението на чл. 26, т. 2 вр. чл. 27, т. 2 от ЗКПО /в приложимата му за случая редакция, в сила до 1.01.2010 г./. Съдебно-счетоводната експертиза е имала задача да установи отчетени ли са приходи в резултат на последващи фактури на процесните, по които са отказани разходи, дала е утвърдителен отговор на този въпрос и съдът правилно, възприемайки експертното заключение, е приел, че ревизираното лице не е било на печалба след корекция на отказаните разходи с размер на осчетоводените приходи. По жалбата на ревизираното лице. От поддържаното в касационната жалба, че ревизираното дружество е действащо предприятие, което има материален и технически капацитет да получава доставки като процесните, дори и чисто логически не се установява връзка с реалността на доставките по по-голямата част от процесните фактури. Обосновано на събраните по делото доказателства, административният съд, в тази част на решението е приел, че само данъчни фактури и експедиционни бележки не са достатъчно убедителни доказателства за реални доставки на гориво и масла, без никакво конкретно доказване и дори твърдения от кои бази, с какъв специализиран транспорт и по какъв точно начин е ставало предаването на родово-определената стока. Съдебната практика на СЕС по тълкуването на Директивата по ДДС, на която се позовава този касатор, не отстъпва от последователната тълкувателна позиция на Съда, че реалността на доставките по фактурите, по които се претендира данъчен кредит, е ключова за признаване на претендираното право, защото е част от материалноправните изисквания по същество за възникването му. Преценката на посочените факти с правно значение е компетентост на националната юрисдикция по правилата на националното доказателствено право и в тази връзка първоинстанционният съд не е допуснал никакви нарушения. Предвид изложеното, оспореното решение, като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила, поради което и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение