Решение № 10334 от 9.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13402/2012 г.

Решение № 10334 от 9.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13402/2012 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Протехника Билдинг Мениджмънт" ЕООД против решение № 4641/10.08.2012 г., постановено от Административния съд София-град по адм. д. № 3129/2012 г. С обжалваното решение е отхвърлено оспорването по жалбата на "Протехника Билдинг Мениджмънт" ЕООД против частта от ревизионен акт № 2001106551/03.11.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София относно установени задължения по ЗКПО (отм.) за 2006 г., потвърден от директора на дирекция "ОУИ" - София с решение № 245/06.02.2012 г. Със същото решение дружеството-жалбоподател е осъдено да заплати на ответната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 6421 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението и се иска отмяната му. Наведените касационни основания са всичките, регламентирани в чл. 209, т. 3 от АПК - допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост на решението. Конкретните оплаквания са следните: съдът няма собствени мотиви, а възпроизвежда съображенията на приходния орган; неправилно е направено разширително тълкуване на приложимия данъчен закон; съдът не е обсъдил и напълно е игнорирал факта, който не се оспорва и от приходния орган, че осъществената сделка по дарение на имота е неутрална по отношение на финансовия резултат на дружеството за 2006 г.; наличието на отношения между "свързани лица" не е достатъчно условие, за да се счита, че е осъществен фактическия състав на чл. 13 ЗКПО (отм.); съдът не се е съобразил и обсъдил довода, че доколкото дарението е винаги безвъзмездна сделка, независимо на кого е извършено дарението, то в резултат на тази сделка не се формират приходи и не се получават доходи поради липса на насрещна престация; съдът не е обсъдил довода на жалбоподателя във връзка с изменението от решаващия орган на правното основание за определяне на облагаемата печалба по чл. 15, ал. 2, вр. с чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.); съдът превратно е тълкувал изложените от жалбоподателя аргументи за въведената в ЗКПО специфична регулация при дарение в хипотезите на чл. 23, ал. 2, т. 16"в" и 16"г" ЗКПО и чл. 35, ал. 1 ЗКПО (отм.); неправилен е изводът на съда, че експертизата за определяне на пазарната цена, възложена от издателя на ревизионния акт е правомерно възложена. Иска присъждане на разноски. Ответникът в касационното производство - директорът на дирекция "ОУИ" - София чрез процесуалния си представител оспорва жалбата и иска отхвърлянето й. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на 14-дневния срок за касационно обжалване. По основателността й приема следното: Пред административния съд е обжалван ревизионния акт, индивидуализиран по-горе, в частта, в която за 2006 г. на ревизирания субект е начислен данък по чл. 44 от ЗКПО в размер на 15 на сто върху пазарната стойност (1 262 000 лева) на дарения недвижим имот (НА № 87/06.12.2006 г.) от ревизирания субект на свързаното с него физическо лице - Христо Ангелов Димовски. Пазарната цена на имота е определена чрез експертиза, възложена след изготвянето на РД от органа, който е определен за издаване на РА. Пазарната цена на имота е определена във връзка със становището на приходния орган, че тъй като става дума за свързани лица е налице отклонение от данъчно облагане, което попада в хипотезата на чл. 13 от ЗКПО (отм.). Определеният данък е в размер на 189 300 лв., а лихвата върху него в размер на 109 264,43 лева. С РА е изменен РД в тази част. С РД е констатирано дарението по НА № 87/06.12.2006 г. Констатирано е също така, че дареният имот е придобит от ревизираното лице чрез НА № 114/17.04.2003 г. за сумата от 199 974 лева, като той не е бил осчетоводен от ревизираното лице като амортизируем актив съответно не са начислявани амортизации и не са отчитани разходи за амортизации. Констатирано е също така, че при извършеното дарение, дружеството не е отчело разходи за дарение. Прието е, че така извършеното дарение не влияе върху формирането на финансовия резултат за периода, предвид разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 16"в" и 16"г" от ЗКПО (отм.). Установено е, че едноличният собственик на капитала на дружеството е син на приобретателя на имота, поради което е прието, че е налице хипотезата на чл. 13 от ЗКПО (отм.) във вр. с § 3 от ДР на същия закон. Във връзка с тези констатации, ревизиращите органи са приели, че разходите (199 974 лв.) за придобиването на имота от ревизирания субект са облагаема печалба за 2006 г., която е обложена на осн. чл. 44 от ЗКПО (отм.) с 15% данък, който е определен на 29 996,10 лв. и лихва върху него в размер на 16 422,65 лева. Решаващият орган е приел, че безспорно процесната сделка е между свързани лица, но в РА е посочена погрешна разпоредба - § 3 от ДР на ЗКПО (отм.). Според решаващият орган процесният случай попада в категорията свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ЗКПО (отм.) вр. с § 1, т. 3, б. "л" от ДР на ДОПК. Решаващият орган е приел, че безвъзмездната доставка, каквато е дарението влияе върху размера на печалбата, като я намалява, респективно намалява задължението за корпоративен данък. Това налагало регулиране на правоотношенията в условията на раздел IV от ЗКПО (отм.). Решаващият орган е приел, че разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО (отм.) е общото правило, а специалното, което регулира конкретно установените факти е правилото на чл. 15, ал. 2 от ЗКПО (отм.). По тези съображения е прието за законно обосновано възлагането на експертиза относно пазарната стойност на имота. Преценено е, че експертизата е възложена от компетентно лице, като тази компетентност се разпростира и върху правомощието за събиране на доказателства. Посочено е, че пазарната цена на имота е определена по един от методите, посочени в чл. 16, ал. 1, т. 1 от ЗКПО (отм.). Решаващият орган обсъжда и фак, който не е посочен, нито в РД, нито в РА, а именно, че 2 дни (на 18.12.2006 г.) след придобиването му, Христо Димовски продава имота на "РЕСБ" ООД за сумата от 2 290 000 евро. Установена е липсата на свързаност между "РЕСБ" ООД, ревизираното лице и Христо Димовски, поради което е посочено, че последващата сделка за същия имот е съпоставимо условие. Това условие не е взето предвид от решаващия орган, тъй като би довело до нарушаване на принципа, установен в чл. 155, ал. 8 от ДОПК. Съдът е възприел гореописаната фактическа обстановка въз основа на която е направил следните изводи: сделката е реализирана между лицата, именно в качеството им на свързани лица; разсъжденията следва да са в насока, какъв би бил финансовият и правен резултат за дружеството, ако ревизираният субект бе продал директно и възмездно недвижимия имот на друго лице; посредством даряването на недвижимия имот на своя баща, едноличният собственик на капитала на ревизираното дружество е целял да избегне данъчно облагане по реда на ЗКПО, разчитайки, че щом сделката не е свързана с получаване на приход за дружеството, не е реализирана печалба, която да бъде облагана; изваждането на имота от патримониума на търговското дружество, посредством безвъзмездна сделка, осъществена между свързани лица оказва влияние върху размера на печалбата и доходите на дружеството-дарител, понеже потенциално го лишава от възможността да се ползва от този имот; сделката, представляваща такава по смисъла на чл. 13 от ЗКПО (отм.), реализирана при тези условия се отличава от условията между несвързани лица, тъй като едноличният собственик на дружеството не би дарил имот на такава значителна стойност, на случаен субект; взета е предвид пазарната стойност на имота, която се явява приходът, който би получило дружеството, ако не бе дарило имота на свързано лице, в отклонение от данъчното облагане. Съдът е приел, че разпоредбите на чл. 23, ал. 2, т. 16, т. 16в и т. 16г и чл. 35 от ЗКПО (отм.) касаят други хипотези при дарение. Съдът е приел, че данъчната експертиза е възложена от компетентен за това орган. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като частично основателна. Основателен е изводът на административния съд, че изваждането на имота от патримониума на търговското дружество, посредством безвъзмездна сделка оказва влияние върху печалбата на дружеството, тъй като го лишава от възможността да се ползва от този имот и от приходите, които той би донесъл на дружеството при възмездно разпореждане с него. Фактът, че имотът е дарен на близък роднина на едноличния собственик на капитала на дружеството-дарител, а не на случайно лице е в подкрепа на извода, че целеният резултат с извършената сделка е отклонение от данъчно облагане на печалбата от разпореждането с имота. Обстоятелството, че печалбата за дружеството от разпореждането с въпросния имот би била значителна се установява от цената на последващата му скорошна продажба, на която той е продаден на "РЕСБ" ООД. При тези факти в тежест на дружеството-жалбоподател е било да докаже по несъмнен и категоричен начин, че извършената разпоредителна сделка по нот. акт. № 87/06.12.2006 г. е единствено и само с дарствена цел. Доказателства в тази насока дори и косвени не са ангажирани от жалбоподателя. При тези данни по делото, обосновано е да се приеме, че резултатът за отчетния период - 2006 г. на ревизираното дружество е намален с целения приход от продажбата на имота. Налице е хипотезата на чл. 15, ал. 2 от ЗКПО (отм.), до който извод е стигнал и административния съд. Основателно е възражението на касатора за неправилност на извода на административния съд за правомерност на възложената експертиза за определяне на пазарната цена на имота. Видно от заповед за възлагане на ревизия № 1005275/23.06.2010 г., изменяна със заповеди № 1101888/15.02.2011 г. и 1106551/06.06.2011 г. е, че срокът за извършване на ревизията е до 07.07.2011 г. Ревизионният доклад е издаден на 21.07.2011 г., а експертизата за определяне на пазарната цена на въпросния УПИ е от 21.10.2011 г. Тоест, експертизата е събрана след изтичане на срока за извършване на ревизията. В посочената от касатора практика на ВАС се приема, че доказателствата, които са събрани след срока за извършване на ревизията не се ценят като годни доказателства, поради което събраните след този срок доказателства не е следвало да се кредитират и обсъждат от съда, и да изгражда правните си изводи въз основа на тях. В този смисъл е и решение по дело № 3406/2009 г. по описа на ВАС, подписано от членовете на настоящия съдебен състав. С оглед цитираната практика на ВАС и принципа за правна сигурност, административният съд неправилно е възприел като облагаема данъчна основа пазарната цена на УПИ, установена с експертизата събрана след срока за извършване на ревизията. В конкретния случай, като установена облагаема данъчна основа следва да се възприеме определената с РД, а именно - 199 974 лева (която сума е цената на която е закупен имотът от ревизираното дружество), респективно определеният и установен като дължим корпоративен данък е този посоченият в РД в размер на 29 996, 10 лв. ведно със законната лихва върху него на осн. чл. 1, ал. 1 от ЗЛДТДПДВ, считано от 01.04.2007 г. По изложените съображения и на осн. чл. 221, ал. 1от АПК обжалваното решение следва да се отмени в частта, в която е отхвърлена жалбата на "Протехника Билдинг Мениджмънт" ЕООД срещу ревизионен акт № 2001106551/03.11.2011 г., издаден от ТД на НАП - София, потвърден с решение № 245/06.02.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София относно определения с него корпоративен данък за 2006 г. за разликата над 29 996, 10 лева и съответната лихва върху тази разлика, като вместо това ревизионният акт следва да се отмени в посочената част. Решението на административния съд като правилно следва да се остави в сила в частта, в която е отхвърлена жалбата на "Протехника Билдинг Мениджмънт" ЕООД срещу ревизионен акт № 2001106551/03.11.2011 г., издаден от ТД на НАП - София, потвърден с решение № 245/06.02.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София относно определения с него корпоративен данък за 2006 г. в размер на 29 996, 10 лева и законната лихва върху него на осн. чл. 1, ал. 1 от ЗЛДТДПДВ, считано от 01.04.2007 г. С оглед изхода на спора, следва да се отмени решението на административния съд и в частта относно присъдените разноски. При този изход на спора, на жалбоподателя се дължат разноски пропорционално на уважената част от жалбата му, които изчислени по този начин са в размер на 10 871 лева. На ответната дирекция се дължи юрисконсултско възнаграждение пропорционално на отхвърлената част от жалбата, което изчислено по този начин е в размер на 671 лева. След компенсация на жалбоподателя следва да се присъдят разноски в размер на 10 200 лева. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 1 и 2 от АПК, Върховният административен съд