Решение № 10784 от 16.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13160/2014 г.

Решение № 10784 от 16.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13160/2014 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Хайдар Бабаджан" ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. София, против Решение № 5326/4.08.2014 г. по адм. д. № 14056/2012 г. на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт (РА) № 2121112639/1.03.2012 г., на ТД на НАП София, частично потвърден с решение № 2291/24.09.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" ("ОУИ") - гр. София при ЦУ на НАП, сега с променено наименование - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП"), относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди от м. 12.2009 г., м. 02.2010 г., м. 09.2010 г., м. 11.2010 г. и м. 03.2011 г. както и начислените лихви по фактури, издадени от "Лайт Индъстри 7С" ЕООД, "Софийски Строежи 2008" ЕООД и "Йоани Трейд" ЕООД, в резултат на което е установен ДДС за довнасяне, както и в частта за присъдените разноски.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон. Претендира се отмяната на решението в неговата цялост.

Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Волянова, оспорва касационната жалба в открито съдебно заседание, моли решението да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на оспорване пред първоинстанционния административен съд е бил РА с установен данък добавена стойност от непризнат данъчен кредит в размер и по доставчици, както следва:

• в размер на 38 800 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "Лайт Индъстри 7С" ЕООД, с предмет на доставка "плащане по договор" за данъчен период м. 12.2009 г.;

• в размер на 4 400 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "Софийски Строежи 2008" ЕООД, с предмет на доставка "инженерингова дейност по договор за АЕЦ Белене-технически задания" и "проект за пречиствателна станция гр. Кюстендил, саниране на съществуващи сгради" за данъчен период м. 02.2010 г.;

• в размер на 51 551,23 лв. по 9 бр. фактури, издадени от "Йоани Трейд" ЕООД, с предмет на доставка "проектантски услуги" за данъчни периоди м. 09.2010 г., м. 11.2010 г. и м. 03.2011 г.

Въз основа на съвкупна преценка на представените по делото писмени доказателства, съдът е обосновал изводи за законосъобразен отказ на данъчен кредит, поради липса на доказателства за реални доставки на услуги от процесните доставчици. Изводът на ревизиращият орган за нереалност на доставките не се опровергава от страна на ревизирания субект. При липса на реално осъществена доставка на услуга не е налице условието на чл. 68 ЗДДС, определящ данъчния кредит като сума, която регистрираното лице има право да приспадне и респективно не възниква право на данъчен кредит за получател на такава доставка, която съществува само документално, но не е реална. Съдът е приел за неприложима съдебната практика на СЕС, тъй като ДЗЛ е задължено да установи наличието на предпоставките за признаване на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставката.

Решението е правилно.

Съдът правилно е указал на касатора, че носи доказателствената тежест за наличието на реална доставка. Ревизираното лице следва да установи всички релевантни предпоставки, обуславящи възникването на претендираното от него право на приспадане на данъчен кредит. Указал е още възможността за ангажиране на съдебно-счетоводна експертиза, от която "Хайдар Бабаджан" ЕООД не се е възползвало.

Изводите на ревизиращите органи за липса на реални доставки на услуги са формирани след съвкупна преценка на всички събрани в хода на ревизионното производство доказателства - извършени са насрещни проверки на доставчиците, в хода на които ИППДОЗЛ са връчвани по реда на чл. 32 ДОПК поради неоткриването им, като в определения срок не са представени изисканите документи. Ревизиращите органи са изискали още документи и писмени обяснения от ревизираното дружество. Поради неоткриването на доставчиците не е било възможно осъществяване проверка на счетоводствата им, респективно дали представените счетоводни документи са част от воденото от конкретния доставчик счетоводство. Извършени са и проверки в информационните системи на НАП относно наличието на назначени лица във връзка с кадровата обезпеченост на доставчиците, от които е установено липса на такава при "Лайт Индъстри 7С" ЕООД и "Софийски Строежи 2008" ЕООД. Видно от проверката при доставчика "Йоани Трейд" ЕООД е назначено едно лице по трудов договор на длъжност "домакин на склад".

Неоснователни са доводите за неправилно прилагане на материалния закон. Наличието на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 9 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит, а не само документално оформяне на стопанските операции. Липсата на доказателства, които установяват извършването на услугите, прави недоказана тази реалност, поради което законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС.

В хода на административното и съдебно производство, относно доставчиците на ревизираното лице е установено, че са дерегистрирани по ЗДДС, не са открити на посочените данъчни адреси и имат публични задължения в големи размери.

По отношение на доставчика "Лайт Индъстри 7С" ЕООД са представени два договора, в които не се съдържат конкретни договорености относно характера и обема на дължимите от изпълнителя действия. Представени са единствено приемо-предавателни протоколи, в които е отразено, че са изпълнени задълженията съгласно договорите, независимо от задължението, уговорено в договорите за представяне на резултати от извършените работи, както и спецификация за извършените договорени дейности. Не е установено по безспорен начин получаването на услугата от ревизираното лице и как последната е била включена в дейността му. От наличните по делото доказателства не може да се изведе извод за реално фактическо изпълнение на конкретни услуги с конкретен предмет по смисъла на чл. 9 ЗДДС.

Досежно договорите с доставчиците "Софийски Строежи 2008" ЕООД и "Йоани Трейд" ЕООД е установено, че са с идентично съдържание с това на сключения договор с "Лайт Индъстри 7С" ЕООД, като единствено предметът е различен. Дължимата престация от "Софийски Строежи 2008" ЕООД по сключените договори е изготвяне на проект за пречиствателна станция гр. Кюстендил и саниране на съществуващи сгради, а тази от "Йоани Трейд" ЕООД - изготвяне на експертна оценка за изготвяне на доклад за ОВОС /оценка на въздействие върху околната среда/ съгласно спецификация, превод на техническа документация АТ Български на латински език ОВОС, изготвяне на архитектурен проект - вътрешно освобождаване с табела спецификация и изготвяне на работни проекти и оказване на техническа помощ. Правилно административният съд е посочил, че не може да се направи обоснован извод, че предметът на тези договори е бил предоставен на възложителя. Не може да бъде установено дали доставчиците разполагат с техническа обезпеченост, за да осъществят възложените им по договорите дейности. Както по-горе бе посочено "Софийски Строежи 2008" ЕООД не разполага с кадрова обезпеченост, а "Йоани Трейд" ЕООД разполага с едно лице. От представените писмени доказателства не може да се изведе извод за реално фактическо изпълнение на конкретни услуги с конкретен предмет по смисъла на чл. 9 ЗДДС.

Въз основа на съвкупна преценка на представените по делото писмени доказателства, съдът е обосновал изводи за законосъобразен отказ на данъчен кредит, поради липса на доказателства за реални осъществени доставки на услуги от процесните доставчици.

Наличието на доставка (данъчно събитие) е основополагаща предпоставка за задействане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на услуга по смисъла на чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит.

Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 69 и сл. ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 ЗДДС, които възпрепятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване право на данъчен кредит по определена фактура. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки и/или услуги.

Реалността на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и в тежест на жалбоподателя е да докаже самата доставка, което в условията на пълно насрещно доказване жалбоподателят не е съумял да стори по делото, както правилно е приел съдът.

Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е събраните доказателства и е извел обоснованият извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА.

Правилно предвид неустановеното извършване на доставки по процесните фактури, съдът е приел, че практиката на Съда на Европейския съюз, конкретно с решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 не намира приложимост. В цитираното решение на СЕС фактите по главния спор пред националния съд установяват наличието на стоки и услуги от вида на фактурираните при получателя, като спорът е дали са били извършени от посочените доставчици или подизпълнители, във връзка с който спор са поставените въпроси за допустимост на ограничаването на предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО право на приспадане. Само в случай, че не е спорно, че стоката е доставена или услугата е осъществена, но не е установено, че тя е била извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, националните административни и съдебни органи имат задължението служебно да установят въз основа на обективни данни, че позоваването на правото на приспадане е с измамна цел или с цел злоупотреба с право. В конкретния случай, не е доказано фактурираните услуги да са осъществени.

Постановени са решения на СЕС в смисъл, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци. В този смисъл Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C - 454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). С оглед което в процесния случай няма противоречие с посочените решения на СЕС, именно защото не е доказана реалността на доставките.

По изложените съображения, решението с изводи за законосъобразност на РА и неоснователност на жалбата срещу него, е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Предвид изход на спора на ответника по касацията се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение, но поради това, че с атакуваното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 372,54 лева, което е за цялото производство, съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. трето ДОПК, второ в същия размер за защита пред касационната инстанция не следва да се присъжда.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение