Решение № 5319 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13575/2011 г.

Решение № 5319 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13575/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалби на "ЕЛПРОМ ТРАФО" ЕАД със седалище и адрес на управление, гр. Кюстендил, чрез законния си представител Снежанка Тодорова и директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /ОУИ/ - гр. София при ЦУ на НАП, срещу решение № 4114/30.08.2011 г., постановено по адм. д. № 210/2011 г., по описа на Административен съд гр. София /АС/. В жалбата на "ЕЛПРОМ ТРАФО" ЕАД се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. В съдебно заседание, чрез пълномощника си адв. Миланов, доразвива доводите в жалбата. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част, с присъждане на разноски. В жалбата на директор Дирекция "ОУИ"-София при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната част, като постановено в нарушение на материалния закон и бланкетно се поддържат останалите отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № 2001003830 от 9.09.2010 г., издаден от Марин Петков Братанов - главен инспектор по приходите в ТД на НАП София град, в частта, в която за данъчен период м. 02. 2008 г. на "ЕЛПРОМ ТРАФО" ЕАД са определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 41 284,58 лв. по фактури № 0000000001/29.02.2008 г. и № 0000000002/29.02.2008 г. издадени на "Техно-катагум Конструкшън", Нигерия, Лагос, както и в частта, в която за данъчен период м. 03. 2008 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 8 410,07 лв., ведно с лихва за забава в размер на 2 389,18 лв. за вътрешно общностно придобиване /ВОП/ по фактура № 785905/15.02.2008 г. издадена от " RN Redefiner Handelgeselschaft " МВН, потвърден с решение № 5 от 3.01.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) - гр. София при ЦУ на НАП. С обжалваното в настоящото производство решение, съдът е отменил процесния РА в частта, с която е начислен допълнително ДДС в размер на 41 284,58 лв., като в останалата част, в която за периода м. 03.2008 г. е начислен ДДС в размер на 8 410,07 лв., ведно с лихва за забава, жалбата е отхвърлена като неоснователна. За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че РА е издаден въз основа на надлежно възложена ревизия, в хода на извършването на която не са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила, визирани в ДОПК. По жалбата на директора на дирекция "ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП: За да отмени РА в частта, с която за периода 1.02.2008 г. - 28.02.2008 г. са определени задължения за ДДС в размер на 41 284,58 лв., съдът е приел, че незаконосъобразно от органа по приходите е прието, че не са изпълнени изискванията на чл. 21 от ППЗДДС, поради непредоставяне на всички необходими документи, удостоверяващи извършени доставки извън територията на страната респ. общността, т. е. липсват доказателства за реално извършен износ от жалбоподателя. Неправилно е прието, че стоките не са транспортирани от България към трета страна извън ЕС /Нигерия, Лагос/ и не са напускали България. До този извод съдът е достигнал като е обсъдил събраните допълнително в хода на съдебното обжалване писмени доказателства и заключението на ССЕ. Приел е, че съгласно удостоверение изх. № 7100-0057 от 29.04.2011 г. и приложените към него документи, ревизираното лице притежава необходимите за извършената доставка документи, като в хода на ревизията е представило два броя придружаващи износни документи - ЕАД с № № 08ВG005500А0001373/29.02.2008 г. и № 08ВG005500А0001373/29.02.2008 г., фактури с получател дружество регистрирано в Нигерия, ведно с приложени към фактурите списък на стоки и списък на служителите приели и обработили ЕАД. Представени са и 2 бр. опаковъчни листи от 29.02.2008 г. издадени от "Елпром Трафо" ЕАД. От приетите по делото товарителница /коносамент/ за комбиниран превоз на стоки по суша и вода, издадена от фирмата - превозвач, "Mediterrаnean Shipping Company S. A." - Женева, съдът е приел за установено, че стоките, предмет на процесните фактури са извозени и транспортирани от гр. Кюстендил до Пристанище Порт Бургас, където са натоварени и превозени от територията на България до територията на Нигерия - Апапа, Лагос Република Гърция с кораб. Прието е, че от приетите 2 опаковъчни листа; писмо от спедитора "Алфаконт" ООД и фактура от 18.03.2008 г. на същата фирма, се установява, че "Алфаконт" ООД е поело ангажимент за превоз на стоките по процесните фактури. От писмените обяснения на управляващия директор на дружеството получател по спорната доставка за установено съдът е приел, че е допусната техническа грешка в приложения коносамент и действителния изпращач на стоките, предмет на спорните фактури е "Елпром трафо" ЕАД, а не както неправилно е посочено до "Алфаконт" ООД - "Елпром трафо СН" АД. Освен обяснения на управляващия директор на нигерийското дружество, че се касае за техническа грешка, това обстоятелство се потвърждава, както от писмените обяснения на представляващия "Елпром трафо СН" АД, така и от заключението на вещото лице, от което се установява, че "Елпром трафо СН" АД за периода м. 02 и м. 03 2008 г. не е извършвало доставки на разпределителни трансформатори за нигерийското дружество "Техно Катагум Кънстракшън"- Нигерия, Лагос респ. не е издавало данъчни фактури за такива доставки респ. не е ползвало данъчен кредит. На следващо място от заключението на вещото лице, за установено съдът е приел, че двете фактури са осчетоводени правилно в счетоводството на жалбоподателя и са декларирани в СД, Дневниците за покупки и Дневника за продажби за м. 03.2008г, както и че стоките предмет на тези фактури са напълно идентични с описаните в двата броя ЕАД от 29.02.2008 г. и списък към тях респ. в коносамент за комбиниран превоз на стоки по суша и вода издаден от "Mediterrаnean Shipping Company S. A." - Женева. От удостоверение № 3824/21.12.2010 г. издадено от Агенция "Митници", МП "Пристанище Бургас" за установено съдът е приел, че двата броя ЕАД са приключени в получаващото Митническо учреждение - МП "Пристанище западно рибно" код ВС001001 на 19.03.2008г, 19 дни след изпращане на стоката, тъй като същите са подадени по електронен път. При така установеното съдът се позовал на разпоредбата на Регламент (ЕИО) № 2454/93, както и чл. 21, ал. 1, т. 1 от ППЗДДС и е приел, че безспорно, доказателство дали една стока е напуснала митническите предели на Европейската общност е именно заверката върху митническата декларация, направена от изходното митническо учреждение, т. е. от последното митническо учреждение преди стоките да напуснат митническата територия на Общността. Видно от клетка "Контрол от изходно митническо учреждение" на ЕАД № 08ВG005500А0001381 под подписа на български митнически служител е положен печат от 28.04.2011 г., а в ЕАД № 08ВG005500А0001373 - печата е от 4.04.2011 г., което действително е след извършване на износа. В тази насока съдът се е позовал на Указание изх. № 44-00-28 от 17.12.2007 г. относно удостоверяване на наличие на обстоятелствата за доставка на стоки, изпращани или превозвани извън територията на общността по чл. 28, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, издадено от Изпълнителния директор на НАП, действащо към момента на износа и е приел, че е достатъчно деклараторите да разполагат с придружаващ износен документ, разпечатан от компютъризираната система на митническата администрация, заверен от митническото учреждение на износа въз основа на получено съобщение от изходното митническо учреждение за напускане на стоките от митническата територия на Общността. На следващо място съдът е приел, че при съмнение за реалността на доставката органите по приходите следва да отправят писмено запитване до митническата администрация, за да е налице индиция за неосъществен, но деклариран износ, което в случая не е изпълнено, С оглед на установеното съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 28, т. 1 ЗДДС, тъй като се касае за търговска операция, при която собствеността на доставяната стока се прехвърля между двама търговци, като придобиващият е установен в държава извън Общността и стоката се транспортира директно от прехвърлителя /в случая българското дружество/ до лицето в третата държава. За българската фирма е налице доставка с място на изпълнение на територията на страната, съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС. Поради това, че доставяната от нея стока се превозва до трета страна по смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗДДС, доставката е облагаема със ставка нула, съгласно чл. 28, т. 1 от закона. Решението в тази част е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Основният спорен момент в хода на първоинстанционното производство и изложен като касационен довод в настоящото производство е факта на реален износ, извършен от "Елпром трафо" ЕАД за трета държава, като в тази насока доводите на органа по приходите са били, липса на транспортни документи, съгласно изискването на чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС. За да приеме за установена наличието на документ за превоз на стоката, подробно съдът е обсъдил поотделно и в съвкупност относимите към спорното материално право доказателства и правилно е приел, че спорният въпрос е относно това дали по процесните фактури № 0000000001/29.02.2008 г. и № 0000000002/29.02.2008г е извършена освободена доставка по смисъла на чл. 28, т. 1 от ЗДДС. За да отговори на този въпрос съдът е дал тълкуване на правните разпоредби, относими към спора, в това число не само на разпоредбата на чл. 28 от ЗДДС и чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС относно необходимите документи, установяващи износа, а и на разпоредби от Регламент № 2913/92 г. и № 2454/93 г. относно определяне на митническия режим на износ и необходимите документи във връзка с него. Съпоставяйки относимите разпоредби с конкретната фактическа обстановка първоинстанционният съд е направил извод, че "Елпром Трафо" ЕАД е вписан като износител на стоките съгласно два броя митнически декларации, заверена от изходно митническо учреждение. фактура за доставката и документ за превоза на тези стоки, въпреки наличието на техническа грешка в посоченото в транспортния документ дружество като изпращач - "Елпром трафо СН" АД До този извод съдът е достигнал, като правилно е приел, че е налице техническа грешка досежно посочения като изпращач в транспортните документи "Елпром трафо СН" АД. След извършен подробен анализ на останалите неоспорени доказателства по делото: писмените обяснения на управляващия директор на дружеството получател по спорната доставка, писмените обяснения на представляващия "Елпром трафо СН" АД, "Алфаконт" ООД и заключението на приетото без оспорване заключение на ССЕ, законосъобрзно е приел, че действителния изпращач на стоката е "Елпром Трафо" ЕАД. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба за неправилно кредитиране от съда на представените писмени обяснения от трети лица, тъй като същите не са оспорени по надлежния процесуален ред и са в съответствие с останалите доказателства по делото, включително приетата ССЕ. Допуснатата от служителя на заявителя на превоза - получател по процесните доставки "Техно Катагум Кънстракшън" - Нигерия, Лагос, техническа грешка досежно изписване фирмата на друго търговско дружество - "Елпром трафо СН" АД, която впоследствие е възприета и в последващите документи по превоза се установява от писмените обяснения на представляващия "Техно Катагум Кънстракшън"- Нигерия, спедитора "Алфаконт" ООД, представителя на "Елпром трафо СН" АД и заключението на приетото без оспорване заключение на ССЕ. От последното безспорно се установява, че процесните фактури са осчетоводени правилно от "Елпром Трафо" ЕАД и са декларирани в СД, Дневниците за покупки и Дневника за продажби за м. 03.2008г, както и че стоките предмет на процесните фактури са напълно идентични с описаните в двата броя ЕАД от 29.02.2008 г. и списък към тях респ. в коносамент за комбиниран превоз на стоки по суша и вода издаден от "Mediterrаnean Shipping Company S. A. "- Женева. Довода на касатора за неизпълнение на изискванията на чл. 115 от ЗДДС, вр. чл. 9 от същия закон е неоснователен, тъй като цитираната разпоредба е свързана с изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, в който случай доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата, какъвто не е настоящият случай. При наличие на безспорни доказателства за извършеният транспорт и за напускане на стоката на територията на страната, анулирането на транспортните документи и издаване на нови, които не изхождат от ответника по касационната жалба, не може да се вмени в негово задължение и не налага на извода за липса на предпоставката на чл. 21, ал. 1, т. 3 от ППЗДДС. Неоснователен е довода в касационната жалба за липса на задължителни отбелязвания в процесните два броя ЕАД, тъй като изискването на разпоредбата на чл. 21, ал. 1, т. 1 от ППЗДДС е наличие на писмена митническа декларация, в която доставчикът е вписан като износител на стоките, заверена от изходно митническо учреждение. Безспорно като износител в процесните ЕАД е посочен ответника по касационната жалба. Съгласно чл. 28 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е: 1. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика и 2. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната. В случая, въз основа на представените ЕАД, фактури и коносамент за комбиниран превоз на стоки по суша и вода се установяват по безспорен начин предпоставките на чл. 28, т. 2 от ЗДДС, вр. чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи съдът е постановил правилно решение, което в тази си част следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Елпром Трафо" ЕАД: За да отхвърли жалбата на дружеството досежно допълнително начислен ДДС за данъчен период 1.03.2008 г. - 31.03.2008 г., съдът е приел от фактическа страна, че предмет на доставката е вътрешно общностно придобиване /ВОП/ на товарен автомобил "Мерцедес" от германско дружество "RN Redefiner Handelgeselschaft" МВН по фактура № 785905/15.02.2008 г. Във връзка с извършения ВОП на основание чл. 117 ЗДДС дружеството е издало протокол № 1.. 3/01.08.2008г, който е включил в дневниците за покупки и за продажби за м. 08.2008 г. При така установеното съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите е прието, че съгласно разпоредбата на чл. 63, ал. 3 ЗДДС, дължимият ДДС по извършена вътреобщностна доставка става изискуем на 15 -ия ден от месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие, като задължението произтича пряко от цитираната разпоредба, поради което дружеството жалбоподател е следвало да начисли дължимия ДДС по реда на чл. 86 ЗДДС за м. 03.2008 г. /неправилно посочена от АС като 2010 г./. Решението в тази си част е неправилно. При безспорно установените факти на осъществена вътреобщностна доставка на товарен автомобил Мерцедес, за която е издадена фактура № 785905/15.02.2008 г. с данъчна основа и ДДС в размер на 8 410,07 лв, но за която протокол № 1.. 3/01.08.2008 г. по чл. 117 от ЗДДС е съставен при хипотезата на чл. 126 от ЗДДС - след изтичане на предвидените в ал. 1 на чл. 72 от ЗДДС срокове, следва да намери приложно поле разпоредба на ал. 2 на § 18 от ПЗР на ЗДДС /ДВ, бр. 106 от 2008 г., в сила от 1.01.2009 г./, която урежда с обратно действие като правомерно упражнено правото на данъчен кредит от регистрирано лице - получател по доставка или вносител, за което данъкът е станал изискуем като лице - платец по глава осма, до влизането в сила на този закон, което е начислило данък по реда на чл. 86, ал. 1 и е упражнило правото си на данъчен кредит след изтичането на срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. С оглед на изложеното и въпреки, че дружеството жалбоподател е следвало да начисли дължимия ДДС по реда на чл. 86 ЗДДС за м. 03.2008 г., то с оглед изложеното досежно приложението на § 18, ал. 2 от ПЗР на ЗДДС, следва да се приеме, че незаконосъобразно от органа по приходите на касатора е начислен данък по реда на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. От констатациите в обжалвания РА се установява, че за данъчен период м. 08.2008 г. е отказано право на данъчен кредит на касатора в процесния размер, поради неправомерното му упражняване, но в тази насока поради липса на жалба от дружеството, РА е влязъл в законна сила. При този изход на спора в тази част се налага извода, че не следва да бъде начисляване лихва за забава, тъй като за този период не е налице неплащане в законово определения срок на задължение. Действително съгласно разпоредбата на чл. 63, ал. З ЗДДС дължимият ДДС по извършена вътреобщностна доставка става изискуем на 15 -ия ден от месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие. С факта на отмяна на РА в частта на начисления данък за м. 03.2008 г., то не може да се приеме, че се дължи лихва за забава, тъй като данъка не е изискуем. Този извод се налага от вида на задължението за лихви, което е акцесорно и винаги е свързано с изискуемо вземане за главница, върху която се дължи. На следващо място съгласно чл. 175, ал. 1 от ДОПК за неплатените в законоустановените срокове публични задължения се дължи лихва в размер, определен в съответния закон, т. е. за да е дължима лихва е необходимо установено вземане. Предвид установеното, че за м. 03.2008 г. данъка не е дължим, за да се начислява върху него лихва за забава е основателен довода в жалбата, че анализът на § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС въвежда облекчен режим на упражняване правото на данъчен кредит, чрез удължаване законоустановения срок за това, но не касае дължимостта на лихва за неначисляване в срок на ДДС. С оглед на изложеното решението в тази си част, като неправилно следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отмени РА в тази му част. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора "ЕЛПРОМ ТРАФО" ЕАД, Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП, следва да заплати сумата от 463 лева, част от направени разноски в първата инстанция и 25 лева, за образуване на настоящото производство. Адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция не се дължи, поради липса на доказателства за уговорено и заплатено такова. Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК