Решение № 2449 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6747/2016 г.

Решение № 2449 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6747/2016 г., II о., докладчик съдията Джузепе Роджери Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Агенция "Митници" подадена чрез процесуалните му представители, против Решение № 2265/06.04.2016 г, постановено по адм. д. № 4814/2015 г. по описа на Административен съд-С. град, с което е отменено Решение № 161/20.04.2015 г, на директора на Агенция "Митници", потвърждаващо Решение № АБ47-0024/10.02.2015 г, на началника на М. С. С последното началникът на М. С. на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС) е постановил отказ за възстановяване на платен акциз по заявление с вх. № АБ47-0024/16.12.2014 г, в размер на 46 810,67 лева, за закупен етилов алкохол - 4 255.505 литра, вложен от дружеството в производствения процес за дезинфекция на машини, оборудване, помощен и почистващ инвентар, повърхности в производствени участъци при производството на лекарства, които съдържат в състава си, по процедура, етилов алкохол. В съдебното заседание касационната жалба се поддържа от процесуалния представител, който настоява за уважаването й и отмяна на съдебното решение. От изложеното в касационната жалба могат да се направят изводи, че се иска отмяна на съдебното решение като недопустимо и неправилно, поради допуснато от съда нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 от АПК. Твърди се, че АССГ се е произнесъл по иск на основание чл. 22, ал. 4, т. 4 ЗАДС, какъвто иск не е предявен и каквато молба дружеството не е отправяло. То е посочило в заявлението си друго правно основание и административният орган няма право да измени правното основание и да се произнесе по нещо, което дружеството не иска. АССГ също няма такива правомощия. На второ място в касационната жалба се посочва, че АССГ не се е с съобразил с нормативните разпоредби, като се посочва чл. 27, § 1 от Директива 83/1992 г., съгласно която държавите членки определят условия, целящи точно и опростено прилагане на освобождаването на акциз и предотвратяването на отклоненията от акцизно облагане, избягване на акцизи или злоупотреба. В този смисъл чл. 8, ал. 3, т. 2 от Правилника за прилагане на Закона за акцизите и данъчните складове (ППЗАДС) изисква, за да се постигнат тези цели на директивата към искането за възстановяване на акциз, да се приложи и акт в разходна норма, или съответна отраслова норма. Такава разходна норма при производството на лекарства няма, нито самите служители на фирмата или технологът им, знаят колко спирт трябва да се вложи за почистване. В подкрепа на изложеното в касационната жалба по делото са представени и писмени бележки като се иска присъждането на юрисконсултско възнаграждение. При евентуално отхвърляне на жалбата се прави и възражение за прекомерност на разноските на ответника по касационната жалба. Ответникът - "Балканфарма - Т." АД, в писмен отговор на касационната жалба и в съдебно заседание излага съображения за нейната неоснователност, тъй като с оспорения съдебен акт е отменен незаконосъобразен отказ на директора на Агенция "Митници". Посочва още, че решението е допустимо, тъй като съдът е разгледал и се е произнесъл именно по искане на "Балканфарма - Т." АД, подадено на основание чл. 22, ал. 3, т. 3 от ЗАДС. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение, съобразно представения списък и доказателствата за реално извършения разход. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение, че обжалваното решение е правилно. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от надлежна страна, срещу подлежащ на оспорване съдебен акт и е процесуално допустима. Разгледана по същество е НЕОСНОВАТЕЛНА, по следните съображения: Производството пред Административен съд-С. град е образувано по жалба на "Балканфарма - Т." АД срещу Решение № 161/20.04.2015 г, на директора на Агенция "Митници", с което е потвърдено Решение № АБ47-0024/10.02.2015 г, на началника на М. С. С последното началникът на М. С. на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 от ЗАДС е постановил отказ за възстановяване на платен акциз по заявление с вх. № АБ47-0024/16.12.2014 г, в размер на 46 810,67 лева, подадено от дружеството-жалбоподател за закупен етилов алкохол - 4 255.505 литра, вложен от дружеството в производствения процес за дезинфекция на машини, оборудване, помощен и почистващ инвентар, повърхности в производствени участъци при производството на лекарства, които съдържат в състава си, по процедура, етилов алкохол. С обжалваното в настоящето производство съдебно решение, съдът е приел, че оспореният административен акт е издаден от компетентен орган по чл. 27, ал. 4 от ЗАДС, в съответствие с изискванията за форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но в нарушение на материалния закон. Съдът, въз основа на назначените съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи е направил извод, че предпоставките на чл. 22, ал. 3, т. 2 от ЗАДС за възстановяване на акциз по искането на дружеството са били изпълнени, с оглед на което, съдът е отменил като незаконосъобразно решението на директора на Агенция "Митници", с което е било потвърдено решението на началника на М. С., тъй като заплатеният от дружеството акциз е подлежал на възстановяване и е изпратил преписката на компетентния административен орган за издаване на ново решение за възстановяване на акциза, съобразно дадените в съдебното решение задължителни указания по тълкуване и прилагане на закона. Решението е допустимо. От данните по делото безспорно е установено, че искането за възстановяване на платения акциз по настоящето дело е подадено от дружеството на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 ЗАДС. Това обстоятелство е отчетено от съда, като са разгледани и обсъдени и решенията на митница Свищов, с които на дружеството е бил възстановен акциз, обсъждайки и основанието по чл. 22, ал. 4, т. 4 от ЗАДС, тъй като всички тези решения касаят възстановяването на акциз, платен по фактури, като съдът е коментирал е и приобщените протоколи за действителен разход на етанол. В заключението на вещото лице по назначената и изслушана ССчЕ задачите са поставени също комплексно, но и със съответните разграничения по двете правни основания, в зависимост от характера и вида на произведения краен продукт. Всичко това показва, че съдът не е подменил правното основание на искането, не се е произнесъл по непредявено такова, както сочи касаторът, но неправилно е приел, че са налице предпоставките по чл. 22, ал. 4, т. 4 ЗАДС за възстановяването на акциза. Това означава, че при събрани в пълнота доказателства и изяснена фактическа обстановка, първоинстанционният съд е направил неточен правен извод, който няма пречка да бъде коригиран в касационното производство, след като мотивите на съдебния акт нямат задължителна сила. Разликите в двете разпоредби е по отношение на съдържанието на алкохол в крайния продукт. При посочване от съда, че за дезинфекция с оглед вида и характера на специфичното производство на лекарства, независимо дали крайният продукт е с или без алкохол, се изисква задължителното използване на етанол и това е част от производствения процес, крайният извод за незаконосъобразност на отказа за възстановяване на акциз и потвърждаващото го решение на директора на Агенция "Митници", е правилен. Съдът не е излязъл извън предмета на спора и не е постановил недопустим съдебен акт. В случая е налице произнасяне по повдигнатия административноправен спор, като обжалваното решение е допустимо и в двете части, с които са отменени, както решението на директора на Агенция "Митници", така и потвърденото с него решение на началника на М. С.. Решението е и правилно. Предмет на обсъждане в настоящето производство е претенцията на дружеството за възстановяване на платен и невъзстановен акциз в размер на 46 810,67 лева за закупен етилов алкохол - 4 255.505 литра, разходван за почистване и дезинфекция, заявен с искане вх. № АБ47-0024/16.12.2014 г., на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 ЗАДС. По отношение на липсата на информация в кл. 21 на същото искане относно разходната норма на вложен чист алкохол в единица изделие, дружеството е дало обяснение, че етиловият алкохол, предмет на искането за възстановяване на акциз, е използван за почистване и дезинфекция при производството на лекарствени продукти, което по никакъв начин не влияе върху състава на крайния продукт, като същият този разход не може да бъде нормиран и не може да бъде включен в разходен норматив. Последното не е възприето от административния орган, който е постановил процесния отказ за възстановяване на акциз. Този отказ е аргументиран с разпоредбата на чл. 22, ал. 2 ЗАДС, постановяваща, че не се смятат за вложени или използвани в производствения процес алкохол и алкохолни напитки, използвани като средство за почистване. По този начин, в основни линии спорът се е свел до това, какво се разбира под понятието "почистване", за което няма дадено легално определение и разликата му с процеса на "дезинфекция", който има такова и което съдът е проследил в § 1, т. 18 от Закона за ветеринарномедицинската дейност, чл. 62, ал. 2 от Закона за здравето и чл. 3, т. 1 от Наредба № 3/2005 г. за реда и условията за ДДД (дезинфекции, дезинсекции и дератизации) и Наредба № 15/2009 г. за изискванията за добра производствена практика на всички лекарствени продукти. За да отмени решението за отказ за възстановяване на акциз, решаващият съд, чрез подробен анализ на доказателствата, включително и допуснатата СТЕ, (изпълнена от доц. д-р О. П. от факултет по химия и фармация в СУ "Св. Кл. Охридски"), е приел, че производството на лекарства е сложен технологичен процес и за достигане на крайния резултат, се минава през отделни етапи, един от които е дезинфекцията, осигуряваща условия за предотвратяване на микробно, кръстосано и друго замърсяване. Дезинфекцията с етилов алкохол на помещенията, машините и оборудването на дружеството, представлява задължителна част от производствения процес, което се потвърждава от съдебно-техническата експертиза, неоспорена от двамата процесуални представители на административния орган, обективна и непротиворечива, затова и с основание е залегнала в изводите на съда. Относно изменението на чл. 22, ал. 7 ЗАДС, в сила от 17.07.2012 г, съгласно която за целите на прилагане на ал. 3 и ал. 4, т. 4, не се смятат вложени или използвани в производствен процес като средство за почистване, съдът е счел, че тази разпоредба неприложима. Посочил е, че са налице два различни технологични процеса, като при почистването се използват детергенти, а при дезинфекцията - етанол, при първия се отстраняват замърсявания, а дезинфекцията има за цел премахване на патогенните микроорганизми. Затова е правилен изводът на съда, направен след съвкупната преценка на доказателствата, че дезинфекцията не е част от почистването по смисъла на чл. 22, ал. 7 от ЗАДС, както и че същата не е приложима в обсъждания случай. По сходен казус, по касационна жалба на Директора на Агенция "Митници", е образуваното адм. дело № 13340/2013 г. на Върховния административен съд, осмо отделение, е отправено преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз (СЕС), като националният съд e поискал, СЕС да отговори какъв смисъл е вложен в понятието "производствен процес" в чл. 27, § 2, б. г) от Директива 92/83/ЕИО на Съвета за хармонизиране структурата на акцизите върху алкохола и алкохолните напитки и включва ли се в това понятие почистването и/или дезинфекцията като процеси за постигане на определени степени на чистота, предвидени от добрата производствена практика на лекарствени продукти. Съдът е включил в преюдициалното си запитване въпрос относно това дали чл. 22, ал. 7 от ЗАДС ограничава въведено от държава-членка освобождаване от акциз чрез възстановяването му за алкохол, използван като средство за почистване. С решение от 15.10.2015 г. по дело С-306/14 г. по повод отправеното преюдициално запитване, СЕС e дал отговор, след преформулиране на въпросите на запитващата юрисдикция, като е приел, че чл. 27, § 2, б. г) от Директива 92/83/ЕИО на Съвета за хармонизиране структурата на акцизите върху алкохола и алкохолните напитки трябва да се тълкува в смисъл, че предвиденото в тази разпоредба задължение за освобождаване от акциз се прилага и за етиловия алкохол, използван за почистване и/или дезинфекция на оборудване на помещения, служещи за производството на лекарства. В този смисъл разпоредбата на чл. 22, ал. 7 от ЗАДС остава неприложима, предвид това, че СЕС категорично е приел, че дезинфекцията е вътрешно присъща на процеса на производство на лекарства и използваният за тази цел етилов алкохол трябва да се счита като използван за производството на лекарства по смисъла на чл. 27, § 2, б. г) от Директива 92/83/ЕИО на Съвета. Ето защо, направеното в касационната жалба оплакване в обратна насока се явява неоснователно. Що се отнася до липсващите разходни норми, едно от основанията посочени в отказа за възстановяване на акциз, а и в касационната жалба, вещото лице е посочило, че в тях се включват само количествата алкохол, влагани в състава на съответните лекарства и не се включват количествата алкохол за дезинфекция и почистване на машини, оборудване, инвентар и пр. - разходът на етанол за дезинфекция при производството на лекарствени продукти, съдържащи или не етилов алкохол, се определя от стандартни процедури и неразделно свързаните с тях протоколи. Във връзка с установяване изготвянето на последните, по делото се представени и обсъдени в мотивите на решението утвърдените в дружеството, за нуждите на производствения процес и контрола му, Стандартни оперативни процедури (СОП), съставени са и формуляри-протоколи за изразходваните количества етанол за дезинфекция в различните работни центрове, които представляват първични счетоводни документи, съгласно нормите на ЗСч. Във връзка с основанията в процесния потвърден отказ и възраженията, направени в тази част, съдът е назначил съдебно-счетоводна експертиза, също неоспорена от страните, установила, че общото количество етилов алкохол, изчислено при крепкост 100% в литри, по двете искания за възстановяване на акциз, на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 и чл. 22, ал. 4, т. 4 от ЗАДС, съвпада с общото количество етилов алкохол, изчислено въз основа на приложените към тези искания протоколи за изразходвано количество етилов алкохол за почистване и дезинфекция. Наличието на добросъвестно обективирана воля от страна на дружеството, въз основа на обективно документирани факти е способствало за формирането на очакване, че заплатеният акциз ще бъде възстановен, след като от страна на административният орган не е установено и доказано, етиловият алкохол да е използван за други цели, извън декларираните. Отказът за възстановяване на акциза само на изтъкнатото формално основание нарушава и принципа за пропорционалност, имайки предвид характера на акциза, като косвен данък върху потреблението на стоки. Разработените в дружеството процедури, регламентират последователността от действия при изготвяне на дезинфекционни разтвори в съответния работен център като в тях са посочени обхватът за дезинфекция на: оборудване, помощен инвентар, производствени помещения, складове за изходни суровини, опаковъчни материали, междинни складове, сифони и др. Документирането на процеса се извършва в дневници за "Изготвяне на дезинфектанти" и в представените по делото протоколи за изразходвани количества етанол. Посочените документи са достатъчни доказателства за разходните норми в процесния производствен процес, преценени в съвкупност и с експертното заключение. Анализът на всички тези данни от фактическа страна, надлежно доказани в процеса по основание и размер, потвърждават крайния извод на съда за наличие на основание за отмяна на процесното решение на административния орган и налага връщането на делото като преписка на началника на митница Свищов, за ново произнасяне по искането с вх. № АБ47-0024/16.12.2014 г., съобразно приетото от АССГ и коригиращите мотиви на ВАС в настоящето решение, за наличие на предпоставките за възстановяване на акциз на основание чл. 22, ал. 3, т. 2 от ЗАДС. Законосъобразен е и изводът, че оспореният административен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административнопроизводствените правила, но при нарушен материален закон. Обжалваното съдебно решение не страда от сочените от касационния жалбоподател пороци и предвид решението на СЕС, което е с тълкувателен характер и е задължително за съдилищата на държавите-членки, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора на ответника по касационната жалба следва да се присъдят направените и своевременно претендирани разноски в размер на 2 322 лева с включен ДДС, представляващи възнаграждение за един адвокат. Представени са доказателства за реалното им извършване, а възражението на касатора за прекомерност е неоснователно, тъй като уговореното възнаграждение е под установения минимум по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, второ отделение,