Решение № 5239 от 20.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 479/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл.160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Евро Строинг ЕООД, град Пловдив, чрез адвокат М. Тонев против решение 8932/22.10.2024 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. дело 204/2024 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт Р-16001623001857-091-001/10.10.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в оспорената част, в която е изменен и потвърден с решение 471/19.12.2023 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика", град Пловдив. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Касаторът оспорва като неправилни изводите на съда за наличие на обстоятелство по чл. 122, ал.1, т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, както и изводите му, че част от осчетоводените разходи не са свързани с дейността на дружеството. Твърди, че от страна на ревизиращите органи не е доказано наличието на укрити приходи, при условията на пълно и главно доказване и ревизираното лице не е уведомено по реда на чл.124, ал.1 ДОПК за определяне основата за облагане с данъци по реда на чл.122 ДОПК. По отношение на непризнатите разходи, счита, че за част от стоките, предмет на спорните фактури, може да се приеме, че касаят задоволяване на лични нужди (храна, закупена от магазин "Лидл", масаж с ароматни свещи или нощувки в хотел), но за останалите фактури са спазени правилата на чл.10, ал.1, 2 и 6 от ЗКПО. В тази връзка сочи, че съдът е приел, че разходите не са свързани с дейността на дружеството само въз основа на обстоятелството, че няма собствени или наети обекти, офиси и складове. Позовава се на съдебна практика на Съда на ЕС по дело С-285/11 и съединени дела С-80/11 и С-142/11. Искането е за отмяна на решението. Претендира присъждане на разноски. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Пловдив, чрез юрк. А. Рашева и юрк. Б. Мехмед моли да се отхвърли касационната жалба като неоснователна, по съображения, изложени в представена по делото писмена защита. Претендира присъждане на разноски. Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт Р-16001623001857-091-001/10.10.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, в която не е отменен при обжалването по административен ред и на Евро Строинг ЕООД е начислен ДДС в общ размер на 36 630.31 лева и съответните лихви от 19 194.72 лева, отказан е данъчен кредит по ЗДДС в общ размер на 4 141.47 лева и съответните лихви от 1 077.22 лева и са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО и лихви както следва: за 2017 г. - в размер на 6 418.74 лева и лихви от 3 700.82 лева, за 2018 г. - в размер на 4 861.37 лева и лихви от 3 082.54 лева, за 2019 г. - в размер 675.88 лева и лихви от 235.54 лева, за 2020 г. - в размер на 635.05 лева и лихви от 156.92 лева и за 2021 г. - в размер на 759.66 лева и лихви от 110.68 лева. За 2017 г. - 2019 г. органите по приходите са приели, че е налице основание по чл.122, ал.1, т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред и определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък и ДДС съгласно чл.122, ал.2 ДОПК. Този извод е обоснован с констатации за постъпили суми по личните банкови сметки на управителя Т. Х. Д. за извършени СМР услуги от дружеството, които не са отчетени в счетоводството му. Установено е, че постъпилите приходи за 2017 г. са в общ размер на 215 216.58 лева, за 2018 г. - 162 517.78 лева и за 2019 г. - 20 633.79 лева. На база отчетените приходи и разходи от строителни услуги е установено, че дружеството работи при средна надценка от 42.5%. Въз основа на тази надценка в ревизионния акт са определени разходите, съпоставими на установените приходи от строителни услуги съответно в размер на 151 029.18 лева за 2017 г., в размер на 114 047.56 лева за 2018 г. и в размер на 14 479.85 лева за 2019 г. С ревизионния акт на основание чл. 26, т.1 ЗКПО не са признати и отчетени разходи (за хранителни стоки, възглавници, лечебен масаж с ароматни свещи, нощувка в хотел, авточасти и консуматив за автомобил, климатици, ремонт на джип, стол, декоративно дърво, кафе - автомат, телевизор), които не са свързани с дейността на ревизираното лице в размер на 143.44 лева за 2018 г., в размер на 604.89 лева за 2019 г., в размер на 6 350.57 лева за 2020 г. и в размер на 7 596.61 лева за 2021 г. В частта по ЗКПО данъчната основа за облагане с корпоративен данък за 2017 г. е определена като декларираният данъчен финансов резултат е увеличен с неотчетени приходи от строителни услуги в размер на 215 216.58 лева и е намален с установените при ревизията съпоставими разходи за строителни услуги в размер на 151 029.18 лева. Установен е данъчен финансов резултат (данъчна печалба) в размер на 67 382.84 лева и дължим корпоративен данък за 2017 г. при ставка от 10 % - 6 738.28 лева. След приспадане на внесения данък от 319.54 лева е установен данък за довнасяне в размер на 6 418.74 лева и съответните лихви. За 2018 г. при обжалването по административен ред, решаващият орган е приел, че декларираният данъчен финансов резултат следва да бъде увеличен с неотчетените приходи от строителни услуги в размер на 162 517.78 лева и с непризнати разходи в размер на 143.44 лева на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО и намален с определените при ревизията съпоставими разходи за строителни услуги в размер на 114 047.56 лева. Установена е данъчна печалба в размер на 50 580.30 лева и дължим данък в размер на 5 058.03 лева. След приспадане на внесен данък от 196.66 лева, ревизионния акт е изменен като е определен корпоративен данък за довнасяне в размер на 4 861.37 лева и съответните лихви. За 2019 г. декларираният данъчен финансов резултат е увеличен с неотчетени приходи от строителни услуги в размер на 20 633.79 лева и непризнати разходи на основание чл. 26, т.1 ЗКПО в размер на 604.89 лева и е намален с признати съпоставими разходи за строителни услуги в размер на 14 479.85 лева. Установена е данъчна печалба в размер на 7 419.76 лева и дължим корпоративен данък в размер на 741.97 лева. След приспадане на внесен данък в размер на 66.09 лева е установен данък за довнасяне в размер на 675.88 лева и съответните лихви. За 2020 г. и 2021 г. установените допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви са резултат от увеличение на декларираните финансови резултати на основание чл. 26, т.1 ЗКПО с разходите, несвързани с дейността, съответно в размер на 6 350.57 лева за 2020 г. и в размер на 7 596.61 лева за 2021 г. В частта по ЗДДС начисленият ДДС в размер на 36 630.31 лева за периода от м. 03.2018 г. до м.07.2022 г. е за извършените доставки на строителни услуги, които не са отчетени от дружеството. Данъчният кредит в размер на 4 141.47 лева не е признат на основание чл. 70, ал.1, т.2 ЗДДС - стоките и услугите са предназначени за доставки и дейности различни от икономическата дейност на дружеството. С обжалваното съдебно решение съдът е отхвърлил жалбата като неоснователна. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите в съответствие с чл.119, ал. 2 и чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК, въз основа на надлежно връчени заповеди за възлагане на ревизията и уведомление по чл. 124, ал.1 ДОПК. Приел е, че е доказано обстоятелство по чл. 122, ал.1, т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред - наличие на укрити приходи от дружеството, представляващи получени суми от преводи по банкови сметки за строителни услуги, които не са отчетени счетоводно и е приложил презумпцията по чл.124, ал. 2 ДОПК, според която фактическите констатации в ревизионния акт се считат за верни в производството по обжалването му до доказване на противното и в тежест на ревизираното лице е, да ги обори. В мотивите си съдът е посочил, че по делото не е спорно постъпването на сумите по личната банкова сметка на собственика с основание плащане по договор за строителство, за материали, за етапи, строителна услуга, аванс по договор, мазилка, допълнителни дейности, плащане по ВиК, плащане по оферта за мазилка и вътрешна изолация, за монтаж на кнауф , за шпакловка, доплащане за ел. инсталация, аванс външна топлоизолация и др. В хода на ревизията са анализирани така постъпилите суми и основанията за плащане, свързани с изпълнение на сключени от дружеството договори. От жалбоподателя не са представени доказателства за наличие на основание за превод на суми на дружеството по лични банкови сметки на собственика. Относно разходите по фактурите, издадени от "Лидл България" ЕООД, "Бошнаков" ЕООД, "Витал тур" ЕООД, "Тандер Корпорация" ЕАД, "Вимакс Клима - Хасково" ООД, "Примекс Ритейл" ЕООД, "Юск Бул" ЕООД, "Зора М.М.С." ООД, "Метро кеш енд Кери" ЕООД в решението е прието, че не е доказано да са свързани с дейността на ревизираното лице. В тази връзка съдът се е позовал на констатациите на органите по приходите, че дружеството няма собствени или наети обекти, офиси или складове, не притежава джип, не е установило получените стоки и услуги да са свързани с дейността му, поради което законосъобразно не са признати за данъчни цели. С тези мотиви е обоснован извод, че данъчният финансов резултат по ЗКПО за 2017 г. - 2021 г. правилно е коригиран. По отношение на задълженията по ЗДДС съдът е посочил, че ДДС е начислен за установените приходи по договори за строителство и извършени строителни дейности, като извършването на строително- монтажни работи е облагаема доставка по чл.12 ЗДДС. Данъчното събитие е определено правилно, съгласно чл. 25, ал. 4 ЗДДС - към датите на постъпване на плащанията. ДДС е начислен при спазване на правилото по чл. 67, ал.2 ЗДДС. Относно отказа на данъчен кредит съдът е приел, че са налице предпоставките по чл. 70, ал.1, т.2 ЗДДС. Посочил е, че дружеството е придобило МПС - Дачия Докер през м.08.2021 г. и товарен автомобил Ивеко през м.01.2020 г., поради което ползваният данъчен кредит за доставки на авточасти, ремонт на автомобили и др. по фактури, издадени преди тези периоди, не е свързан с превозни средства, използвани за икономическата му дейност. По доставките от "Тандер Корпорация" ЕАД е посочил, че липсват доказателства разходите за различни по вид и количества авточасти да се отнасят за автомобили, използвани в дейността на дружеството. Относно констатациите на вещото лице, че е отказан данъчен кредит в размер на 2.67 лева по кредитно известие 5000046077/08.06.2020 г., което е посочено като фактура и в размер на 45.24 лева по фактура 5000045140/07.05.2020 г., която е сторнирана с кредитно известие, отразено в дневника за покупки през м.09.2020 г., съдът е приел, че съгласно чл.124, ал. 2 ЗДДС кредитните известия следва да се отразяват в данъчния период, в който са издадени. В случая кредитните известия са издадени през месец май и юни 2020 г., а са отразени в отчетните регистри по ЗДДС през м.09.2020 г. От ревизираното лице не са представени доказателства за корекция по реда на чл.126, ал. 3, т. 2 ЗДДС. Решението е частично неправилно. Неправилно и в противоречие с представените от доставчика "Тандер Корпорация" ЕАД фактури и кредитни известия и заключението на съдебно - счетоводната експертиза, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен в частта на отказаното право на данъчен кредит в размер на 45.24 лева за данъчен период м.05.2020 и в размер на 171.07 лева м.09.2020 г., както и в частта на определения размер на корпоративния данък за 2020 г. За данъчен период м.05.2020 г. вещото лице е установило, че фактура 5000045140/07.05.2020 г. с данъчна основа 226.20 лева и ДДС 45.24 лева, по която е отказан данъчен кредит в размер на 45.24 лева, е сторнирана изцяло с кредитно известие 5000045534/21.05.2020 г. издадено от Тандер Корпорация ЕАД. Този извод се потвърждава от данъчните документи, представени от доставчика в хода на ревизията при извършената му насрещна проверка. В този случай задълженото лице дължи единствено лихви за периода от 15.06.2020 г. до 15.10.2020 г. за закъснялото отразяване на кредитното известие в данъчен период м.09.2020 г. вместо в данъчен период м.05.2020 г. съгласно чл. 124, ал. 5 ЗДДС. За данъчен период м.09.2020 г. вещото лице е констатирало, че с ревизионния акт е отказан данъчен кредит в размер на 2.67 лева по фактура 5000046077/08.06.2020 г., издадена от Тандер Корпорация ЕАД, но издаденият данъчен документ е кредитно известие 5000046077/08.06.2020 г. към фактура 5000045343/14.05.2020 г., по която не е отказан данъчен кредит. Поради това неправилно съдът е приел, че и по отношение на това кредитно известие не са спазени сроковете по чл.124 ЗДДС. В противоречие с доказателствата по делото съдът е приел, че авточастите за Ивеко, предмет на доставките по фактура 5000048684/09.09.2020 г. и по фактура 5000048633/04.09.2020 г., издадени от Тандер Корпорация ЕАД, не са предназначени за дейността на ревизираното дружество. От заключението на вещото лице е установено, че дружеството е придобило на 15.01.2020 г. товарен автомобил Ивеко и го е завело в счетоводството си по сметка 207 "Транспортни средства". Фактурите са издадени след придобиването на автомобила. Поради това не са налице основанията по чл. 70, ал.1, т. 2 ЗДДС за отказ на данъчен кредит в размер на 25.08 лева по фактура 5000048684/09.09.2020 г.с данъчна основа 125.38 лева, в която доставчикът е отбелязал, че доставката на пластмасова кора (подкалник) за колело, се отнася за IVECO, както и данъчен кредит в размер на 143.32 лева по фактура 5000048633/04.09.2020 г., (с данъчна основа 792.55 лева и ДДС 158.51 лева), за част от фактурираните авточасти на стойност 716.62 лева, за които е отбелязано, че са за IVECO. С оглед на изложеното ревизионният акт в частта, в която е отказано право на данъчен кредит в размер на 45.24 лева за данъчен период м.05.2020 г. и съответните лихви, считано от 15.10.2020 г., както и в частта, в която е отказан данъчен кредит в общ размер на 171.07 лева (2.67 + 25.08+143.32) за данъчен период м.09.2020 г. и съответните лихви, е незаконосъобразен. С частта по ЗКПО за 2020 година, според мотивите на ревизионния доклад (стр.14) данъчният финансов резулта е увеличен единствено с непризнати за данъчни цели разходи по фактурите, издадени от "Тандер Корпорация" ЕАД в общ размер на 6 350.57 лева, в това число и разходите в размер на 226.20 лева по фактура 5000045140/07.05.2020 г., която е сторнирана с кредитно известие и сторнирането й е отразено в счетоводството на ревизираното лице съгласно съдебно - счетоводната експертиза, както и разходите по фактура 5000048684/09.09.2020 г. в размер на 125.38 лева и по фактура 5000048684/09.09.2020 г. в общ размер на 792.57 лева, от които разходи в размер на 716.62 лева за покупка на авточасти за IVECO. За 2020 г. не са установени неотчетени приходи в резултат на плащания по лични банкови сметки на собственика за строителни услуги, извършени от дружеството. Кредитното известие 5000046077/08.06.2020 г. с данъчна основа -13.33 лева, не е включено в общия размер на непризнатите разходи от 6 350.57 лева за 2020 г. при издаването на ревизионния акт (стр.14 от ревизионния доклад). По съображенията, изложени по-горе в частта по ЗДДС, следва да се приеме, че разходите за покупка на авточасти за Ивеко са свързани с дейността на ревизираното дружество и не са налице основанията по чл. 26, т.1 ЗКПО за непризнаването им за данъчни цели. Тези разходи в общ размер на 1068.20 лева (226.20 лева + 125.38 лева + 716.62 лева) следва да бъдат изключени от размера на непризнатите разходи за 2020 г. от 6 350.57 лева. С оглед на изложеното размерът на непризнатите разходи за 2020 година по фактурите, издадени от Тандер Корпорация ЕАД, които не са свързани с дейността на дружеството е 5 282.37 лева, (6350.57 лева - 1068.20 лева), въз основа на които е дължим корпоративен данък за довнасяне за 2020 г. в размер на 528.24 лева и съответните лихви. За разликата над тази сума до определения с ревизионния акт корпоративен данък за довнасяне в размер на 635.05 лева и съответните лихви ревизионният акт е незаконосъобразен. По изложените съображения решението следва да бъде отменено в частта, в която е отхвърлена жалбата на "Евро Строинг" ЕООД относно отказа на данъчен кредит в общ размер на 216.31 лева, от които в размер на 45.24 лева за данъчен период м.05.2020 г. и съответните лихви, считано от 15.10.2020 г. в размер на 14.42 лева и в размер на 171.07 лева за данъчен период м.09.2020 г. и съответните лихви в размер на 54.57 лева, както и относно установените задължения за корпоративен данък за 2020 г. за разликата над 528.24 лева до 635.05 лева и съответните лихви над 130.53 лева до 156.92 лева, като постановено в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон. Спорът следва да се реши по същество като се отмени ревизионният акт в посочената част. Решението в останалата част е правилно постановено. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че съдът неправилно е преценил като доказано основанието по чл. 122, ал. 1, т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Това обстоятелство е установено от страна на органите по приходите за ревизираните периоди на 2017 г., 2018 г. и 2019 г. въз основа на събраните при ревизията доказателства за получени плащания по банков път за строителни услуги, получени по банкова сметка на едноличния собственик и управител на дружеството. В писмените обяснения на собственика, дадени по реда на чл. 56 ДОПК изрично е посочено, че получените плащания са за строителни услуги, извършени от дружеството и че за тези услуги не са издадени фактури. Писмените обяснения кореспондират с основанията за плащане и лицата - платци, посочени в банковите извлечения. Неоснователно е възражението за нарушение на чл.124, ал.1 ДОПК при провеждане на ревизията, тъй като по делото е представено уведомлението до ревизираното лице (л. 450), което е връчено по електронен път на 11.07.2023 г. и в което е посочено, че са установени данни за укрити приходи на ревизираното лице и че данъчната основа ще бъде определена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. С оглед на изложеното правилно съдът е приел за законосъобразно извършеното преобразуване на данъчните финансови резултати за 2017 - 2019 г. с неотчетени приходи от строителни услуги, за които органите по приходите са установили и са признали съпоставимите разходи въз основа на надценката, използвана от Евро Строинг ЕООД. За неотчетените доставки на услуги законосъобразно е начислен и ДДС на основание чл. 86, ал.1 във връзка с чл. 25, ал. 4 ЗДДС. Съдебната практика на Съда на ЕС по дело С-285/11 и съединени дела С-80/11 и С-142/11, на която се позовава касаторът, е неотносима към предмета на спора. Доводите, че част от непризнатите разходи (за климатици, кафе - автомат и офис стол и др.) са свързани с дейността на дружеството, не се подкрепят от доказателствата по делото. Органите по приходите са констатирали, че дружеството не стопанисва търговски обекти и офиси. Това обстоятелство е потвърдено и от съдебно - счетоводната експертиза. Не е установено от ревизираното лице, че закупените стоки са свързани с последващи доставки на строителните обекти, които е изпълнявало. По тези съображения решението в частта, в която е отхвърлена жалбата по отношение на установените задължения за корпоративен данък за 2017, 2018 г., 2019 г., 2020 г. (в размер на 528.24 лева и лихви в размер на 130.53 лева) и за 2021 г., в частта на начисления ДДС в общ размер на 36 630.31 лева и съответните лихви от 19 194.72 лева, както и в частта на отказания данъчен кредит по ЗДДС в размер на 3 925.16 лева (4 141.47 лева - 216.31 лева) и съответните лихви от 1 008.23 лева (1077.22 лева - 68.99 лева), следва да се остави в сила. При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените в полза на приходната администрация разноски за сумата над 6 515.48 лева. На касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски в размер на 45.68 лева за двете съдебни инстанции съобразно материалния интерес в размер на 418.50лева, за който се уважава касационната жалба и се отменя ревизионния акт. На ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 1 700 лева, юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал.1 и 2 ДОПК, което съгласно решението на Съда на ЕС по дело С-438/22 съответства на фактическата и правна сложност на делото пред настоящата инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,