Решение № 4477 от 26.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14992/2018 г.

Решение № 4477 от 26.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14992/2018 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на началник отдел "Оперативни дейности" – Велико Търново в дирекция "Оперативни дейности", главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП срещу Решение № 427 от 01.11.2018 г., постановено по адм. дело № 586/2018 г. по описа на Административен съд – Велико Търново, с което е отменена Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ЗНПАМ) № 10277 от 08.08.2018 г., издадена от началник отдел "Оперативни дейности" – Велико Търново в дирекция "Оперативни дейности", главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, с която на "Скорпион инвестстрой" ЕООД е наложена на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, "а" и б. "в" от ЗДДС, принудителна административна мярка /ПАМ/ - "запечатване на обект" – басейн, находящ се в местност Къпиновски манастир, с. Къпиново, обл. Велико Търново, стопанисван от "Скорпион инвестстрой" ЕООД и забрана за достъп до него за срок от 5 дни. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, като необосновано и постановено при нарушение на материалния закон - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата срещу процесната ПАМ. Претендира разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "Скорпион инвестстрой" ЕООД, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба и за отмяна на обжалвания съдебен акт и постановяване на друг, с който да се отхвърли жалбата на търговеца срещу оспорената заповед за налагане на ПАМ. Върховният административен съд – първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред Административен съд – Велико Търново е била ЗНПАМ № 10277 от 08.08.2018 г., издадена от началник отдел "Оперативни дейности" – Велико Търново в дирекция "Оперативни дейности", главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, с която на "Скорпион инвестстрой" ЕООД е наложена на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, "а" и б. "в" от ЗДДС, ПАМ - "запечатване на обект" – басейн, находящ се в местност Къпиновски манастир, с. Къпиново, обл. Велико Търново, стопанисван от "Скорпион инвестстрой" ЕООД и забрана за достъп до него за срок от 5 дни. За установено от фактическа страна съдът е приел, че на 26.07.2018 г., в 13:45 часа от служители на дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, е извършена проверка в търговски обект – комплекс от заведение за хранене и басейн, находящ се в с. Къпиново, обл. Велико Търново, местност "Къпиновски манастир", стопанисван от "Скорпион инвестстрой" ЕООД – гр. В. Търново. От служителите на НАП са извършени две контролни покупки - на стоки и на услуги. За покупката на стоки на обща стойност 6, 20 лв. е бил издаден фискален касов бон от наличен и работещ касов апарат в обекта, а при заплащането на услугата "ползване на басейн" на стойност 8, 00 лв. не е бил издаден фискален касов бон или касова бележка от кочан. При проверката са били представени документите на два броя намиращи се в обекта фискални устройства - модел "TREMOL ZM-KL" с ИН № ZK 095443 и номер на ФП 50104186 и модел "TREMOL" с ИН № ZK 109633 и номер на ФП 50126649, и двете регистрирани в НАП. За второто от посочените фискални устройства не е представена книга за дневните финансови отчети, а от изготвеното копие от контролна лента на електронен носител /КЛЕН/ е констатирано, че за определени дати /6 дати за периода от първи юни до двадесет и шести юли/ са регистрирани продажби, като не са отпечатани пълни дневни финансови отчети с нулиране и запис във фискалната памет. За датата на проверката 26.07.2018 г., към 13: 45 часа в процесния обект е установена фактическа касова наличност от 374, ЗЗ лв., при отчетена от двете фискални устройства касова наличност в размер общо на 689, 40 лева. От служителите на НАП е съставен Протокол за извършена проверка № 0362127/26.07.2018 г., с приложени два броя описи на парични средства в каса /за всяко от наличните ФУ/, два броя декларации за работа по трудово правоотношение от установените на място членове на персонала – К. Петров и Т. Петкова. Към протокола са били приложени още служебен бон от 26.07.2018 г. за служебно въведена сума от 100, 00 лв. в едното ФУ на обекта, фискални бонове от 26.07.2018 г. от двете фискални устройства, отчет от ПОС терминално устройство, дневни финансови отчети от ЕКАФП с ИН № ZK 109633 и номер на ФП 50126649, отчети от фискална памет, изготвени на датата на проверката. В протокола са отразени посочените по-горе обстоятелства, като от присъствалите при проверката служители е вписано обяснение, че басейнът е бил ползван и от гости на къмпинга, при което в таксата за къмпинг е включено и ползването на басейна, а относно неиздаването на касова бележка на 26.07.2018 г. - че конкретният касов апарат не е бил зареден. Констатираните неиздаване на касова бележка при извършена продажба, нерегистриране на всяка промяна в касовата наличност и липса на пълни дневни финансови отчети за определени дати са преценени като нарушения на разпоредбите на чл. 3, ал. 1, чл. 33, ал. 1 и ал. 2, и чл. 39, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ, съответно като основания по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" и б. "в" от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, за издаване на оспорената заповед. Със същата са наложени принудителни административни мерки "Запечатване на обект" за срок от 5 дни, за търговски обект – басейн, находящ се в с. Къпиново, обл. Велико Търново, местност "Къпиновски манастир", за срок от 5 дни и "Забрана достъпа до обекта" за същия търговски обект.. Първоинстанционният съд е приел, че в хода на проверката е установено, че е извършена продажба с плащане в брой, за която при плащането не е издадена фискална касова бележка, като това обстоятелство не се оспорва в хода на производството. Съдът е изложил, че са частично основателни наведените от жалбоподателя възражения, че в оспорения административен акт не са изложени мотиви, в нарушение на чл. 59, ал. 2 от АПК. Посочил е, че в заповедта за налагане на ПАМ се съдържа словесно описание на приетите за установени от административния орган факти, посочване на правни основания за налагането на принудителната мярка. Като конкретни съображенията за налагане на процесните мерки е посочено нарушаване от данъчния субект на реда осигуряващ отчетностна на извършваните продажби чрез ФУ, както и за правилното отчитане на реализираните обороти, когато това е задължително, които са от съществено значение за охраната на държавния бюджет. Изтъкнато е, че в случая са налице две нарушения на данъчното законодателство, водещи до неотчитане на приходи, като с оглед вида на нарушенията и търговския потенциал на обекта се налага заключение за нарушаване на съществен държавен фискален интерес, обуславящо предприемане на мерки за защита на фиска. Посочено е и че спазването на стриктна финансова и бюджетна дисциплина представлява важно условие за защитата на обществения интерес и правилното функциониране на държавата. В заповедта не е отграничено конкретно кои две от посочените чрез правната им квалификация три установени нарушения са дали основание за засилената необходимост от защита на бюджета. Приел е, че в случая това е от значение, доколкото двете сочени от административния орган нарушения на чл. 33, ал. 1 и ал. 2, и чл. 39, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ се отнасят към една и съща хипотеза за прилагане на ПАМ – тази по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "в" от ЗДДС. По този начин е допусната неяснота кое от претендираните деяния в случая е възприето като основание по посочената норма, с което се ограничава правото на защита на адресата на административния акт. Съдът е приел за неоснователни доводите на оспорващото дружество относно липсата на мотиви относно определения срок за прилагане на ПАМ. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Страните не спорят по фактите. Вън от обсега на спора е неизпълнението от ответника по касация на задължението му да издаде фискален бон за извършената в стопанисвания от него търговски обект продажба - услуга "ползване на басейн" на стойност 8, 00 лв. Съгласно чл. 22 от ЗАНН принудителните административни мерки се делят на превантивни, преустановителни и възстановителни. В хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, "а" от ЗДДС юридическият факт, пораждащ правомощието на органа по приходите или оправомощеното от него длъжностно лице да наложи ПАМ запечатване на обект е неспазването на реда или начина за издаване на документ за продажба, отпечата и издаден по установения ред за доставка/продажба. Към реда за издаване на документ са относими задълженията по чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на извършваните продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство /ФУ/ освен при изключенията по разпоредбата и по чл. 25, ал. 3 от Наредбата за издаване на фискалния бон при извършването на плащането. Текстовете от наредбата възпроизвеждат правилото на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Възприемайки извършеното нарушение на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, като източник на правомощието си по чл. 186, ал. 3 във вр. с ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС, касаторът в условията на обвързана компетентност е издал процесната заповед за налагане на ПАМ, чието съдържание е запечатването на търговския обект, в който е осъществено констатираното от приходните органи нарушение. Съдържанието на ПАМ и предпоставките за налагането й я определят като превантивна и преустановителна. Такива цели преследва и оспорената заповед на началник отдел "Оперативни дейности" – Велико Търново в дирекция "Оперативни дейности", главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, а това изключва постановяването й при превратно упражняване на властнически правомощия. Касационната инстанция не споделя приетото от първоинстанционния съд, че при издаване на оспорената заповед за налагане на ПАМ е допуснато от административния орган съществено процесуално нарушение във формата на административния акт - отсъствието на мотиви. В процесния случай при извършената контролна покупка от приходните органи, изрично посочена в протокола за извършената от приходния орган проверка - покупка на услуга "ползване на басейн" на стойност 8,00 лв., не е издаден фискален касов бон, каквото е задължението на търговеца, нормативно установено. Неиздаването на фискална касова бележка от регистрирано в обекта ФУ правилно административният орган е приел, че създадената организация в обекта на неиздаване на такъв документ при покупки на услуги, води до укриване на приходи, а оттам и до отклонение от данъчно облагане. Приемането от съда, че от неиздаването на една касова бележа не може да се направи такъв извод е неоснователно и несъобразено с доказателствата по делото. При така установеното правилно въз основа на изготвения протокол за извършена проверка въз основа, на която е издадена и заповедта за ПАМ приходните органи са направили законосъобразен извод, че не се отчитат действителните приходи от продажби на услуги, а това винаги води до отклонение от данъчно облагане и като е приел обратното съдът е постановил неправилно решение. По тези съображения, обжалваното решение като неправилно следва да се отмени и се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Скорпион инвестстрой" ЕООД срещу ЗНПАМ № 10277 от 08.08.2018 г., издадена от началник отдел "Оперативни дейности" – Велико Търново в дирекция "Оперативни дейности", главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП. При този изход на спора, основателна е претенцията на касатора за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции, което следва да бъде съобразено като размер с чл. 78, ал. 8 ГПК, която препраща към чл. 37 от Закона за правната помощ и Наредбата за плащане на правната помощ. Съгласно чл. 24 от посочената наредба, по административни дела възнаграждението за една инстанция е от 100 до 200 лева, поради което в полза на НАП следва да бъдат присъдени съдебно-деловодни разноски в общ размер на 200 лева за двете съдебни инстанции. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение