Решение № 3993 от 12.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по жалба от Енерджи уърлд системс ЕООД гр. София, [ЕИК], срещу Решение 1708/15.03.2022 г., постановено по адм.д. 5745/2021 г. на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-22221719006713-091-001/31.12.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите София, потвърден с Решение 607/14.04.2021 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София при Централно управление на Националната агенция за приходите. В жалбата се твърди, че решението е неправилно, необосновано, постановено при неправилно приложение на материалния закон и съществени процесуални нарушения. Касаторът твърди по-конкретно, че мотивите на решението са незадълбочени, неверни и противоречиви, че съдът не е събрал, обсъдил и преценил относими и допустими доказателства за решаване на спора. Излага конкретни твърдения във връзка с получените и извършените доставки през ревизирания период и счита, че реалното им осъществяване се установява безспорно от събраните доказателства. Позовава се на практиката на Съда на ЕС относно отказа за признаване на право на данъчен кредит по получени доставки и счита, че в случая е налице грубо противоречие с правото на ЕС, тъй като не се твърди и не се установява извършване на данъчна измама или нарушение. Моли решението да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго, с което да бъде отменен обжалваният ревизионен акт, или делото да бъде върнато за ново разглеждане за отстраняване на допуснатите процесуални нарушения. Претендира и присъждане на съдебно-деловодни разноски. Ответникът в производството, Директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София при Централно управление на Националната агенция за приходите изразява становище за неоснователност на жалбата. Посочва, че едната от извършените с ревизионния акт корекции на данъчната основа на доставките с нулева ставка не води до установяване на задължения за ДДС. Що се отнася до отказаното право на приспадане на данъчен кредит твърди, че представените за установяване на реалността на доставката частни писмени документи са били оспорени, а от страна на жалбоподателя не са били ангажирани доказателства за автентичността им. Предвид това намира за правилни изводите на съда, че не са доказани спорните факти и че претендираното право на приспадане на данъчен кредит е упражнено с измамна цел, тъй като доставки не е имало. Моли жалбата да бъде отхвърлена и да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Намира за правилни изводите на съда за липса на надлежни доказателства за вътреобщностна доставка, както и за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Пледира решението да бъде оставено в сила като обосновано и законосъобразно. Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение, след като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и приема от правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна. Разгледана по същество, жалбата е основателна. Производството пред административния съд е било образувано за разглеждане на жалбата на Енерджи уърлд системс ЕООД гр. София срещу Ревизионен акт Р-22221719006713-091-001/31.12.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит за д.п. 07.2019 в размер на 90 000 лева по фактура 3/31.07.2019 г., издадена от Макси груп България интернешанъл ЕООД, и е коригирана от 504 604,10 лева на 0 лева данъчната основа на декларирана през д.п. 08.2019 г. доставка със ставка 0 % по фактура 33/01.08.2019 г., издадена на Open business Ltd, VIN GB270737691. Като предмет на обжалване административният съд приема извършени с ревизионния акт корекции на декларираните данни за данъчни периоди 07.2019 и 08.2019 г., изразяващи се в корекция на размера на декларираните доставки с право на данъчен кредит и на декларираната данъчна основа на доставките с нулева ставка на данъка, като е установен резултат ДДС за внасяне в размер на 90 000 лева във връзка с непризната декларирана вътреобщностна доставка през м. 07.2019 г. и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 90 000 лева по фактура от Макси груп България интернешанъл ЕООД. Въз основа на доказателствата, събрани при ревизията и в съдебното производство, административният съд е приел за установено от фактическа страна, че дружеството е декларирано покупка на фасадни топлоизолационни плочи по фактура 3/31.07.2019 г., издадена от Макси груп България интернешанъл ЕООД, с данъчна основа 450 000 лева и ДДС 90 000 лева, и вътреобщностна доставка на същите плочи към Open business Ltd, VIN GB270737691 по фактура 33/01.08.2019 г. с данъчна основа 504 604,10 лева. Чуждестранното дружество е било с валиден регистрационен номер за целите на ДДС към датата на доставката. Проверката на това дружество по линия на административното сътрудничество показала, че не е осъществен контакт с лицето и то вероятно е прекратило дейността си и е напуснало страната, дерегистрирано е на 30.11.2019 г. Според представените от жалбоподателя доказателства фактура, ЧМР и потвърждение стоката е била транспортирана до Гърция за сметка на купувача. Установен е превозвачът, който представил лиценз за международен автомобилен превоз на товари, фактури, ЧМР, счетоводни и платежни документи, договори за наети транспортни средства, счетоводни и платежни документи. Дал и обяснения как е превозена стоката. По тази доставка органите по приходите приели, че не са налице безспорни доказателства, удостоверяващи транспортиране на стоки, по-специално превозни такси, тахошайби, документи за зареждане на гориво и оригинално писмено потвърждение за получени стоки. Дружеството жалбоподател не разполагало със стоките, а получателят не е открит на адреса. Представени били и доказателства във връзка с упражненото право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя. От издалото фактурата дружество било посочено, че стоката е предадена в гр. София, кв. Бояна, складова база Фохар, представели били договор за доставка, протокол за отложено плащане, счетоводни документи. При проверката на това дружество било установено, че не е имало назначени лица по трудов договор, че не е подало годишна данъчна декларация по ЗКПО, било ревизирано и в неговото ревизионно производство било констатирано, че издадената от него фактура не документира реална доставка, но начисленият данък се дължи по смисъла на чл. 85 от ЗДДС. Проверен бил и предходният доставчик Фризтех ЕООД, на когото искането за документи и писмени обяснения било връчено по реда на чл. 32 от ДОПК и доказателства не били представени. Въз основа на събраните доказателства органите по приходите приели, че не е доказано транспортирането, мястото на натоварване и разтоварване на стоките, прехвърлянето на собствеността и наличността на стоки с такъв вид и количество, поради което не е безспорно доказано реално осъществена доставка по фактурата от Макси груп България интернешанъл ЕООД. Предвид това не било признато право на данъчен кредит по фактурата в размер на 90 000 лева за д.п. 07.2019 г. Доколкото органите по приходите приели, че дружеството не е разполагало със стоките, които са посочени като предмет на доставка към чуждестранното дружество, те приели, че е налице абсолютна симулация, тъй като е създадена правна привидност чрез фактуриране на неизвършени доставки. В хода на съдебното производство административният съд назначил съдебно-счетоводна експертиза, която установила, че няма плащания между дружеството жалбоподател и издалото фактурата дружество Макси груп България интернешанъл ЕООД, фактурите за транспорт са осчетоводени при транспортната фирма, платени са в брой според представени дневни финансови отчети от касов апарат. Вещото лице посочило, че жалбоподателят притежава документите за доказване на вътреобщностна доставка. При така установените факти, от правна страна съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, без допуснати при ревизията съществени процесуални нарушения. Посочил е, че вътреобщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, като е цитирал необходимите документи, удостоверяващи наличието на ВОД съобразно българското законодателство и правото на ЕС. Позовал се е на постоянната съдебна практика, според която освобождаване на вътреобщностната доставка от ДДС е приложимо само когато правото на разпореждане е прехвърлено на получателя и доставчикът докаже, че стоката е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. Приел е, че в случая спорът е дали стоките са преминали от територията на България на територията на Гърция. По този спор е приел, че представените товарителници не позволяват обоснован извод колко от уговорените стоки са доставени, тъй като съдържат само данни за тегло, не и за обем на стоките. Обсъдил е и останалите документи във връзка с вътреобщностната доставка и е изложил съображения защо не могат да се кредитират за доказване на твърдяните от жалбоподателя обстоятелства. Посочил е, че след като органите по приходите са оборили доказателствената сила на документите за доставката и липсва предмет на твърдяната вътреобщностна доставка, стоката не е преминала границата и е реализирана в България, не са налице предпоставки за прилагане на нулева ставка и съответно за недължимост на ДДС. С тези мотиви отхвърля жалбата на дружеството срещу ревизионния акт, с който според диспозитива на решението са установени допълнителни задължения по ЗДДС за м. 07.2019 г. в размер на 90 000 лева и е определена данъчна основа на извършените доставки за м. 08.2019 г. в размер на 0 лева. Настоящият състав счита обжалваното решение за валидно и допустимо, но необосновано и постановено при съществени процесуални нарушения по следните съображения. Предмет на обжалване пред съда в производствата по чл. 156 от ДОПК е ревизионният акт по отношение на установените в него задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Определеният от съда предмет на обжалване следва да съответства на разпоредителната част на ревизионния акт и съдът следва да се произнесе по него. В случая съдът неправилно е приел, че с ревизионния акт, вследствие извършените корекции, е установен резултат ДДС за внасяне в размер на 90 000 лева във връзка с непризната декларирана вътреобщностна доставка през м. 07.2019 г. и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 90 000 лева по фактура от Макси груп България интернешанъл ЕООД. Според мотивите и диспозитива на ревизионния акт, с него на дружеството е отказано право на данъчен кредит за д.п. 07.2019 в размер на 90 000 лева по фактура 3/31.07.2019 г., издадена от Макси груп България интернешанъл ЕООД, и е коригирана от 504 604,10 лева на 0 лева данъчната основа на декларирана през д.п. 08.2019 г. доставка със ставка 0 % по фактура 33/01.08.2019 г., издадена на Open business Ltd, VIN GB270737691. Установените резултати за двата данъчни периода са ДДС за възстановяване, като за д.п. 07.2019 г. сумата за възстановяване е с 90 000 лева по-малка от претендираната от жалбоподателя, а за д.п. 08.2019 г. данъчният редултат съответства на декларирания от жалбоподателя, доколкото за непризнатата ВОД данък не е определян при декларирането, нито при ревизията е намерено основание за начисляването му. Вследствие от некоректното определяне на предмета на спора, съдът е изложил некореспондиращи с ревизионния акт мотиви, че доколкото не е доказана твърдяната вътреобщностна доставка, не са налице предпоставки за прилагане на нулева ставка и съответно за недължимост на данъка. Такива твърдения в ревизионния акт липсват, а ако ги имаше, биха довели до установявания, каквито с ревизионния акт не са направени. Налице е и противоречие между определения предмет на правния спор (90 000 лева ДДС за внасяне във връзка с непризната декларирана вътреобщностна доставка и 90 000 лева непризнато право на данъчен кредит) и диспозитива на решението, според който с потвърдения ревизионен акт са установени допълнителни задължения по ЗДДС за м. 07.2019 г. в размер на 90 000 лева и е определена данъчна основа на извършените доставки за м. 08.2019 г. в размер на 0 лева. Тези съществени несъответствия и противоречия са пречка за установяване на действителните съображения и правни изводи на съда, като в същото време нарушават правото на защита на жалбоподателя. Неяснотата относно действителната воля на съда не позволява осъществяването на инстанционния контрол за нейната законосъобразност. Това налага отмяна на първоинстанционното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд, който да определи предмета на спора и съответстващите спорни обстоятелства, въз основа на събраните доказателства да изложи последователни и относими към този предмет мотиви и диспозитив. Предвид изхода от производството първоинстанционният съд следва да се произнесе и по претенциите за разноски в касационното производство в съответствие с чл. 226, ал. 3 от АПК. Въз основа на гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, тричленен състав на VІІІ отделение,