Решение № 13713 от 1.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 15312/2011 г.

Решение № 13713 от 1.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 15312/2011 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от "Тимер Груп" ООД, със седалище и адрес на управление в гр. Пловдив, срещу решение № 1487/27.09.2011 г. по адм. д. № 1404/2008 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 160800280/24.04.2008 г. на инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 472/19.06.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП гр. Пловдив, с който на дружеството е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС в размер на 396 180 лв. и лихви за просрочие в размер на 41 915,41 лв. за данъчни периоди от м. 03 до м. 09.2007 г. по фактури с предмет - СМР, издадени от "Нирал" ЕООД, "Валстройтранс" ЕООД, "Ем Фуудс" ЕООД, "Динамикстрой" ЕООД, "Ремонт строй комплекс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07" ЕООД. В касационната жалба се поддържат твърдения, че обжалваното решение е неправилно, необосновано и незаконосъобразно - постановено в противоречие с материалния закон и процесуалните правила. Иска се отмяната му и постановяване на решение по същество, с което да се отмени като незаконосъобразен, неправилен и необоснован оспорения РА. Претендира се заплащане на направените по делото разноски. Ответникът - ДД "ОУИ" - Пловдив, чрез процесуалния представител юрк. Атанасов оспорва касационната жалба, желае решението да бъде оставено в сила като правилно, за което излага подробни съображения в представени писмени бележки. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява обосновано становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, за което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС по данъчни фактури с предмет СМР, издадени през данъчни периоди м. 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09.2007 г. от дружествата: "Нирал" ЕООД, "Валстройтранс" ЕООД, "Ем Фуудс" ЕООД, "Динамикстрой" ЕООД, "Ремонт строй комплекс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07" ЕООД. В хода на ревизията за всички дружества - доставчици е установено при извършените насрещни проверки, че същите не разполагат с кадрови и технически потенциал за осъществяване на отразените във фактурите и протоколите обр. 19 строително-монтажни работи и материали. Извършени са насрещни проверки на физически лица, които са вписани в трудови и граждански договори, при които се установява разминаване между ЕГН и име, част от физическите лица не са намерени на посочените адреси, други са представили декларации, че не са работили за "Тимер груп" ООД. Като обща констатация, гражданските договори не отразяват конкретен вид на възложената работа, липсва посочване на обект, където ще се престира работата. Анализът на имената на физическите лица установява повторение на едни и същи лица при различните фирми-доставчици, както и съвпадение на периодите, в които са работили на различни обекти из страната, което е физически невъзможно. Установено е, включително и с приети строително-техническа и електротехническа експертизи, че строително-монтажните работи и материали към тях описани в актове обр. 19, за които се твърди, че са осъществени от поддоставчици, са на обекти, предимно по сключени договори от "Тимер Груп" ООД с "ЕВН", при изпълнението на които са подписани отново актове обр. 19, но между страните по договорите "Тимер Груп" ООД с "ЕВН", без да са вписани подизпълнители, като са издадени и фактури от "Тимер Груп" ООД на "ЕВН" със същите стойности. Във връзка с твърденията на жалбоподателя за неправилно отказан данъчен кредит по фактурите, са представени приемо-предавателни протоколи съдържащи данни за материалите, описаните в актовете обр. 19 във връзка с поддържаното твърдение, че тези материали са предоставени на поддоставчиците от самия възложител "Тимер Груп" ООД. Действително, в представените от доставчиците договори за СМР не е посочено коя от страните следва да предостави материалите, необходими за извършване на конкретните СМР, но видно от представените в хода на ревизията актове обр. 19, освен описаните СМР са посочени по видове и стойности множество материали, като същите представляват доставка и са остойностени в процесните фактури. Стойностите по актовете обр. 19 и стойностите по фактурите съвпадат, както при издадените от "Тимер Груп" ООД на "ЕВН", така и от поддоставчиците към "Тимер Груп" ООД, видно от изготвените заключения на вещите лица в тази връзка. Голяма част от строителните дейности са скрити и не може да се установи обема на вложените материали и СМР, за да се съпоставят с протоколите обр. 19, издадени към процесните фактури. Приетата съдебно-техническа експертизата, установява, че обектите, с малки изключения, функционират, така че спорно е нереалното съществуване на извършените СМР на различни обекти, а извършителят на процесните СМР - дали "Тимер Груп" ООД е осъществил със собствени ресурси процесните СМР, които е фактурирал на получателя - възложителя и е изготвил обр. 19, или е ползвал подизпълнители - посочените фирми, издали процесните фактури и обр. 19 със същия обем и видове СМР и материали. Изготвената съдебно-счетоводна експертиза установява, че е налице счетоводното отчитане на данъка в справките-декларации дневниците за продажби при доставчиците, обстоятелства, за които спор по делото не съществува. Вещото лице по тази експертиза установява изписването в счетоводството на ревизираното дружество на посочените в актовете обр. 19 строителни материали, които са закупени от различни и много на брой доставчици. Предвид установената завършеност на обектите, съдът е приел, че такива материали действително са били вложени в съответните обекти, но по време, преди договорите с подизпълнителите, така че не е установено такива материали да са предавани по фактурите от тези подизпълнители. Предвид обстоятелството, че сочените материали са описани в актовете обр. 19 - количество, единична цена и обща стойност, и са фактурирани /стойностите по фактурите и издадените актове обр. 19 между жалбоподателя и поддоставчиците съвпадат/, съдът е приел, че тези материали също се включват и представляват доставка към дружеството-жалбоподател от страна на дружествата-подизпълнители, в чиито актове обр. 19 подробно се посочва доставката на отделните строителни материали. За реалността на последните обаче нито пред ревизиращите органи, нито в съдебното производство са представени доказателства от страна на тези доставчици или жалбоподателя. В съдебното производство "Тимер груп" ООД поддържа тезата, че материалите са предоставени на поддоставчиците от него самия, като е представил в хода на съдебното производство приемо-предавателни протоколи за предадени материали. Съдът правилно е стигнал до извода, че след като такива твърдения не са поддържани в хода на административното производство, както и не са представени приемо-предавателни протоколи пред административния орган, тези доказателства са съставени за целите на процеса и съдът не ги е кредитирал. Така представените приемо-предавателни протоколи за предадени материали е прието от съда, че са изготвени с оглед опровергаване констатациите на РА, поради което съдът ги изключва от доказателствения материал и при наличието на останалите установени по делото данни за липса на вписани материални запаси при дружествата-подизпълнители, приема за недоказани твърденията на жалбоподателя в тази част, че СМР и материали са реално осъществени от дружествата, посочени като подизпълнители. Приетата по делото съдебно-техническа експертиза от вещото лице Тодор Златков, което е посетило обектите на място в гр. Пловдив, гр. София, гр. Варна, гр. Каварна, Св. Влас, КК "Слънчев бряг", с. Равда, гр. Хасково, с. Оризово, с. Динк и гр. Велинград, потвърждава, че в периода от 1.04.07 г. до 30.09.07 г. "Тимер груп" ООД е бил изпълнител на строителни услуги, възложени му от различни дружества, като преобладаващи са договорите с "ЕВН". Констатирано е, че извършените СМР от "Тимер груп" ООД са били документирани с актове обр. 19 или приемно-предавателни протоколи с възложителите му. Разплащането е ставало с фактури, които "Тимер груп" ООД е издавал на възложителите му, в които като основание било записано "Извършени СМР и акт обр. 19", без да е посочено точно по кой обект, липсват и дати. Вещото лице е констатирало още, че в договорите няма посочени обекти и приложения с видове СМР, цени и срокове за изпълнение, а е записано, че количествата и цените на изпълнените СМР се отразяват в двустранен приемо-предавателен протокол. В тази връзка вещото лице не дава отговор относно това дали са извършени възложените от третите лица строителни услуги и СМР. По отношение на строителните услуги от процесните доставчици също посочва, че за издадените фактури са били издадени актове обр. 19, но не е записано в тях по кой точно обект, съответно липсват дати и суми. На следващо място съдът обосновано е стигнал до извода, че от страна на жалбоподателя не се ангажираха никакви доказателства във връзка с твърденията за кадрова обезпеченост на дружествата, за които се твърди, че са извършили описаните СМР. По делото не се установява тези дружества да са начислили и изплатили възнаграждения по трудови и граждански договори, липсват заплатени разходи за осигуровки и надбавки в счетоводствата им. В тази връзка съдът отново с извод за изготвяне на доказателства за целите на процеса, не е кредитирал и представените от жалбоподателя командировъчни заповеди на лицата, за които се твърди, че са сключили със съответните дружества граждански договори. Освен че анализът на тези документи показва липсата на необходимите реквизити, както правилно съдът е приел, недопустимо е издаването на документи от вида, относими единствено при наличието на трудови правоотношения, каквито в случая не са установени. Отделно, в случай че такива документи са били издадени от дружествата-доставчици, то същите би следвало да бъдат представени още при извършването на насрещните проверки на тези дружества. При насрещните проверки на физическите лица е установено следното: лицето Георги Иванов Георгиев е установено, че е работило по трудов договор в "Пластикер" ЕООД за периода от от 27.04.07 г. до 1.11.07 г. и през този период не е ползвало отпуск, следователно не би могло да работи за "Експорт интернешънъл 07" ЕООД, като същото лице е посочено и по граждански договор с "Ем фуудс " ЕООД за същия период, което не би могло да се приеме за осъществимо; за лицето Милчо Иванов Миронов е установено, че е посочен по граждански договори с "Нирал" ЕООД, "Валстройтранс" ЕООД, "Ем фуудс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07" за едни и същи периоди; лицето Филип Генчев Фидосов е представил декларация в която заявява, че не е подписвал граждански договор и не е получавал възнаграждение от "Експорт интернешънъл 07"; лицето Богдан Митков Стоилов по данни на РДВР - гр. Видин е напуснало страната на 29.11.07 г. и няма данни да се е върнало, което е препятствало да му бъде направена проверка; лицето Илия Янкулов Маринов е посочен по гражданските договори с "Нирал" ЕООД, "Ем фуудс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07" за едни и същи периоди; лицето Мариян Асенов Манчев е посочен по гражданските договори с "Нирал" ЕООД, "Валстройтранс" ЕООД, "Експорт интернешънъл 07" и "Ем фуудс" ЕООД за едни и същи периоди; лицето Иван Найденов Иванов е посочен в гражданския договор с "Експорт интернешънъл 07" и с "Ем фуудс" ЕООД за едни и същи периоди; лицето Георги Апостолов Георгиев е посочен по граждански договор с "Ем фуудс" ЕООД и с "Експорт интернешънъл 07", като е установено, че работи и по трудов договор в ЕТ"Съни спорт-Сашка Петрова"; за лицето Йордан Борисов Томов е установено, че е посочен по граждански договор с "Ем фуудс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07", както и че работи по трудов договор в "Строй АСМ" ЕООД, а за периода от м. 01.07 г. до м. 08.07 г. лицето не е ползвало отпуск. Съгласно информация от РДВР - гр. Видин Йордан Томов е напуснал страната на 21.09.07 г. и не се е връщал, поради което проверка не му е правена. Видно от проведеното съдебно производство, жалбоподателят не е ангажирал доказателства, изходящи от тези физически лица, с които да установи, че същите са престирали строително-монтажни дейности, обектите, където са работили и периода на престиран труд. В касационната жалба се поддържат възражения за допуснати нарушения на чл. 29 и чл. 32 от ДОПК в хода на ревизията по отношение на лицата: Найден Найденов, Милчо Миронов, Стефка Методиева, Недко Иванов, Мариян Литов, Славчо Антов, Илия Маринов, Мариян Манчев, Божидар Каменов, които възражения са относими в производството по същество и съдът е обосновал изводи в тази връзка. Във връзка с тези възражения следва да се съобрази обстоятелството, че гражданските договори и декларации от физически лица са представени или от фирмата - ревизиран субект, или от фирма - доставчик и поради това, че същите са частни документи, относно достоверността на съдържащите се в тях данни, както и на положеният подпис, са били предприети насрещни проверки на физическите лица, при които същите не са открити на посочените адреси. За да се ползват с доказателствена сила представените декларации е следвало да се потвърди авторството на физическите лица, което не е осъществено в хода на оспорване на РА. Правилно съдът е приел, че в тежест на оспорващия е било да докаже всички положителни факти, на които се позовава и от които черпи права. При оспорена реалност на доставки на СМР и материали в тежест на ДЗЛ е да докаже с представянето на относими за това доказателства в съответната последователност относимите за спора факти: посочен обект, материали по вид и количество, цени, дата на доставка, извършени СМР по видове и количества към съответни периоди, физическите лица, осъществили видовете дейности. Правилни са изводите на съда за противоречие в данните по събраните в хода на административния и съдебен процес доказателства относно съществуващи правоотношения между сочените физически лица и дружествата - подизпълнители, още повече, че в гражданските договори не е посочено име на работодател, съответно на възложител, липсва и предмет. Като договор за изработка този вид договори изискват осъществяването на определен резултат, който изисква и посочването на конкретно място, обект, в който той да се осъществи. В случая в договорите е посочено най-общо само "СМР" и определен период. Предвид обстоятелството, че в конкретния случай описаните СМР в актовете обр. 19 касаят предоставянето на работна сила, доказването на описаните по-горе обстоятелства са от съществено значение за признаване правото на данъчен кредит на жалбоподателя. Поради тази причина съдът не е кредитирал представените доказателства за наличие на кадрови ресурс у подизпълнителите както по отношение на представените граждански договори, писмени декларации на част от лицата, така и депозираните командировъчни заповеди относно същите тези лица. Непредставянето от страна на оспорващия на относими към спора доказателства, както в административното, така и в съдебното производство, води до обоснованият извод, че реални доставки по процесните данъчни фактури, издадени от дружествата: "Нирал" ЕООД, "Валстройтранс" ЕООД, "Ем Фуудс" ЕООД, "Динамикстрой" ЕООД, "Ремонт строй комплекс" ЕООД и "Експорт интернешънъл 07" ЕООД не е установено да са реализирани. По изложените съображения обжалваното съдебно решение, с което е отхвърлена жалбата срещу РА като неоснователна, е правилно и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение,