Решение № 3180 от 26.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11340/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Ниагара-Фунги-И. И. ЕООД гр. Пазарджик, подадена чрез процесуален представител, против Решение 1342/09.10.2024г., постановено по адм. дело 224/2024г. на Административен съд Смолян, с което е отхвърлена жалбата на дружеството, против Ревизионен акт /РА/ Р-16002122004851-091-001/15.05.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта потвърден с Решение 278/26.07.2023г., на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ гр. Пловдив, в частта му относно установените задължения за данък добавена стойност в размер на 59 582лв. и съответни лихви за забава за данъчен период август 2022г., по фактури издадени от Тренд Биоекспорт ЕООД. Твърдят се касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Касационният жалбоподател счита, че изводите на съда за неосъществяване на целия фактически състав на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по възникване правото на данъчен кредит по доставките, са незаконосъобразни и не кореспондират на събраните в хода на производството доказателства, преценени н тяхната съвкупност. В тази връзка се сочи, е съдът като краен резултат е постановил незаконосъобразно решение. Твърди се, че съдът не е изпълнил в цялост дадените му указания при отмяна на делото от предходен състав на ВАС, като не е анализирал събраните доказателства със заключението на ССЕ и е достигнал до неправилни изводи за липса на реалност на доставките. В касационната жалба се сочи, че са налични две от предпоставките за правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС стоките да са получени от получателя и да се използват за целите на облагаемите му доставки, като в този смисъл се цитира решения по дела С 80/11 и С 142/11. В противоречие със закона според касатора съдът е приел, че по отношение на процесните доставки не е осъществен целия фактически състав на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС за да възникне правото на данъчен кредит по тези доставки. Касационният жалбоподател излага довод, че доставката на стоки се отразява чрез фактура и в която се описва доставената стока, издател и получател на същата и се упоменава как ще се извърши плащането и в процесния случай това е направено. Освен това са налице според касатора и доказателства за транспортирането на стоките., както и са налице товарителници за превоз с данни за товара, превозното средство и др., както и приемателно предавателни протоколи, придружени с кантарни бележки, даващи информация за вида и количеството на стоката. Претендират се разноски. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на съдебното решение и за постановяване на ново с което да се отмени РА в оспорваната му част. Ответникът по тази касационна жалба Директор на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба и по подробно изложени доводи в писмен отговор моли за оставяне в сила на съдебния акт, като правилен и законосъобразен. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество неоснователна. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения: Делото е във фазата на втора касация, след като с Решение 7365/13.06.2024г., постановено по адм. дело 29/2024г. по описа на ВАС, Осмо отделение, е отменено Решение 269/02.11.2023г., постановено по адм. дело 229/2023г. на АС-Смолян, против РА Р-16002122004851-091-001/15.05.2023г., на органи по приходите в частта относно непризнат данъчен кредит за данъчен период август 2022г., в размер на 59 582лв. по фактури издадени от Тренд Биоекспорт ЕООД и съответни лихви. С решението на касационната инстанция е прието, че неправилно първоинстанционния съд е обосновал изводите си за липса на реалност на доставките само въз основа на справки за движение на МПС, о контролните камери на ТОЛ системата по републиканските пътища, като тези справки не са годно доказателство. Първоинстанционния съд неправилно е приел, че в складовата база на доставчика не са съхранявани сухи гъби, тъй като доказателствата с в обратна посока. ВАС е посочил, че допуснатите нарушения са съществени, тъй като не са установени релевантните по спора факти относно доставянето и приемането на стоките между страните. Дадени са указания при новото разглеждане да се обсъдят всички събрани доказателства и едва тогава съдът да се произнесе по съществото на спора установявайки липсата или реалността на фактурираните стоки. При повторното разглеждане на делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза, кредитирана от съда. Административният съд, след извършена съдебна проверка съгласно изискването на чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е отменил ревизионния акт относно установените с него задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период август 2022г., по издадени от Тренд Биоекспорт ЕООД фактури за сума в размер на 59 582лв. и съответни лихви. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон. АС Смолян е приел, че издадените 38бр. фактури са били осчетоводени при доставчика и получателя; съдържат реквизитите по чл. 114 от ЗСч.; налице са и доказателства за плащане. Прието е, че липсват представени доказателства за извършени разходи за транспорт, тъй като дружеството-жалбоподател изкупува гъби и ги продава, като ги транспортира от едно място до друго и липсата на транспортни документи внася съмнение в реалността на извършените доставки. Според първоинстанционния съд реалността е разколебана и от свид. показания на Н. /счетоводител/, която сочи, че както доставчика, така и други фирми се занимават с дейност, свързани с гъби, но тя не е виждала стоката, нито такава е и предоставяна за лична консумация. Съдът е посочил, че през март доставчика е набрал и изсушил 210кг. гъба челядинка, която е продал с три фактури, при положение, че на 28.02.2022г. машините на доставчика не са работили. Прието е становището на данъчния орган, че стоката не е била индивидуализирана по количество, тъй като от кантарните бележки не е ясно колко е теглото на амбалажа и колко е брутото. На следващо място съдът е посочил, че не е установено и дали доставчикът има човешки ресурс за обработка на такова количество гъби, тъй като работещите по трудови договори в периода на издаване на процесните фактури са 9 души, сред които един шофьор и мениджър. Предвид горните изводи е приета липса на реалност на фактурираните стоки и жалбата на дружеството срещу процесния РА в тази му част е отхвърлена. Обжалваното решение е неправилно постановено. Принципно правилно първоинстанционният съд е приел, че разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, както и последващото им използване в облагаемата дейност на търговеца. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Материално правните предпоставки за възникването на правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на ВАС, а и тази на СЕС. Както е посочено и в т. 25 от Решение от 13 февруари 2014г. по дело С-18/13 на СЕС /а и в редица други/ "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано". Преценката относно това дали са налице тези условия /в частност спорните такива в процеса относно доставянето на стоките/ се прави от съда в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Следва да се има в предвид и че обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС, съгласно която липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и: или със знанието на получателя по доставките. Неспазването от прекия или предходен доставчик на изискванията на специалните закони (виж по аналогия Решение по дело C-329/18, СЕС), при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. Що се касае до формалните предпоставки за правото на приспадане, то те са дефинирани например в т. 29 от Решение 15 септември 2016 г. на СЕС по дело С-518/14 по следния начин: "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012г., по дело C-280/10. Установяването на всички посочени кумулативни предпоставки е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 от ГПК, а и практиката на ВАС и на СЕС. С оглед посочените по-горе правни постановки, неправилно АС Смолян, на основа събраните по делото доказателства, вкл. и заключението на ССЕ е достигнало до извод за липса на реалност на фактурираните доставки. Безспорно се установява, че всяка една от издадените фактури е съпроводена с двустранно подписан приемо-предавателен протокол, кантарна бележка за натоварване на стоката, стокови разписки и протоколи. Тези, макар и частни свидетелстващи документи, не са били оспорени, предвид и на което са произвели своя доказателствен ефект, касаещ предаването на стоката от доставчика на купувача. АС Смолян не е обсъдил в цялост събраните доказателства и заключението на ССЕ. От последната се установява, че РЛ и доставчика му са осчетоводили процесните фактури при закупуване на стоките и впоследствие са издадени счетоводни документи и са налице доказателства за последваща продажба на закупените от доставчика Тренд Биоекспорт ЕООД количества гъби. Според в.л. закупените по издадените 38бр. фактури гъби са били и заприходени в склада на РЛ, впоследствие изписани за последващи продажби. Изложените от първоинстанционния съд доводи относно липсата на материална обезпеченост при доставчика за извършване на фактурираните доставки е ирелевантна, предвид посочената по-горе практика на СЕС. Неправилно са преценени и кантарните бележки, тъй като видно от заключението на ССЕ е налице еднаквост относно реквизитите на издадените фактури и съпътстващите ги документи т.е. следва да се приеме, че посочените количества и вид стоки във фактурите изцяло са идентични с тези посочени в приемо-предавалните протоколи, стоковите разписки и кантарните бележки и удостоверяват факта на прехвърляне правото на собственост на стоките от доставчика към РЛ. Неправилен е извода на съда, че през март доставчика е набрал и изсушил 210кг. гъба челядинка, която е продал с три фактури, при положение, че на 28.02.2022г. в склада на доставчика не е имало такова количество сушена гъба, тъй като това влиза в противоречие с установяванията при предходното касационно оспорване, където ВАС изрично е приел, че спорната доставка в склада е от 21.02.2022г., а проверката при доставчика е от 28.02.2022г. и освен това факта не е съобразен и с показанията на свид. Х. за начина и механизма на сушене на гъби и, че през февруари 2022г. в склада на доставчика в с. Братаница е била налична съхранена сушена гъба. Ирелевантни за спора са и показанията на свид. Н., счетоводител на РЛ, тъй като тези нейни показания нямат касателство с разглеждания спор. Както правилно е посочено в касационната жалба липсват данни и наведени доводи от данъчния орган за наличие на схема за данъчна измама, в която ревизираното лице да участва, т. е. да му са му били известни обстоятелства за некоректно поведение на прекия му доставчик спрямо фиска, за неизпълнението на фискалните му задължения и за намерение за увреда на публичния фискален интерес, а такива доказателства по делото не са ангажирани. Такава установеност не е налице в процесния случай, което е в доказателствена тежест на приходните органи предвид обстоятелството, че отказът от право на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява това право. Осчетоводяването и заприходяването на фактурираната стока, както и доказателствата за наличие на плащане за нея, не са елемент от предпостваките за право на ползване на ДК, но са индиция, както за реалност на извършените доставки, така и на липсата на извършени измамни действия от страна на РЛ. С оглед изложеното, доказателствата, преценени в тяхната съвкупност, обосновават извод за наличие на реални стопански операции между ревизираното лице и неговия доставчик. Като е достигнал до различен извод, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено, вкл. и в частта му разноските, и вместо него постановено ново, с което да бъде уважена жалбата на "Ниагара-Фунги-И. И. . При този изход основателна е претенцията на касатора за присъждане на сторените в процеса разноски /чл. 161, ал. 1 от ДОПК/, които се установиха в общ размер на 976.66лв, от които 476.66лв. д.т. по касационното оспорване и 500лв. за адвокатско възнаграждение. Водим от гореизложеното, Върховния административен съд, състав на Осмо отделение