Решение № 5985 от 26.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10465/2011 г.

Решение № 5985 от 26.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10465/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Кабурова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба от "ЧЕЗ Електропроизводство-България" ЕАД, с. Езерово, област-Варна, чрез пълномощника му - адв. Тодорова, против Решение № 1561/24.06.2011 г. по адм. дело № 1135/2011 г. на Административен съд - Варна, с искане за отмяната му като неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост. В подробно изложените обстоятелствата за отмяна се визира и оплакване за съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

Ответникът - директора на Дирекция "ОУИ"-Варна при ЦУ на НАП, редовно призован не се явява и не се представлява.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна.

С обжалваното решение Административен съд-Варна е отхвърлил жалбата на "ЧЕЗ Електропроизводство - България" ЕАД, против РА № 251004627/29.10.2010 г. на ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 51/2.03.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който на оспорващото дружество са определени задължения по ЗДДС, за д. п. м. 10, 11, 12.2009 г. и за м. 01.2010 г., в общ размер на 278 361.81 лева и лихви върху тях в общ размер на 27 911.71 лв., в резултат на непризнато право на данъчен кредит. За да постанови този правен резултат съдът е установил, че отказаното право на данъчен кредит е по доставки на услуги от две дружества: "ЧЕЗ" АД Чешка република /"ЧЕЗ" а. с/, издател на 3 бр. фактури и "ЧЕЗ България" ЕАД, издател на други три данъчни фактури. По отношение на първия доставчик - "ЧЕЗ" АД Чешка република, съдът е извел изводи за липса на достатъчно доказателства за реалност на доставките, като условие за упражняване на право на данъчен кредит от получателя им, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. Установил е, че предмет на тези доставки са "експертни услуги", на основание договор от 12.02.2009 г. От този договор, изменението му и приложенията към него е приел, че доставките са във връзка с намерението на оспорващия да разработи, изгради и експлоатира централа, комбиниран цикъл с приблизително 880 МW мощност в гр. Варна, срещу услуги, посочени в приложение 1 и други, съобразени с раздел 3.1 от договора. Услугите от първата група включват четири фази: план на проекта; изготвяне проекта; изпълнение; и гаранционен срок; Представените към ревизионната преписка и пред съда доказателства не установявали данни за наличие на реално извършени доставки. Извън фактурите са представени описи, от които не ставало ясно какви точно услуги, по какъв начин и с какви ресурси са извършени. Освен това съдът е възприел констатациите на органа по приходите, че оспорващия е сключил други договори за идентични услуги с трети лица - ТЕЦ "Варна" и "Делойт България", по които е признато правото му на данъчен кредит. По процесните доставки съществува кореспонденция, от която съдът е установил, че става въпрос за административни услуги по издаване на разрешителни /лицензии/ и обсъждане на технически параметри на централата, но не и такива, свързани с отделните фази. Налице и позоваване на договор от 10.06.2009 г., предхождащ процесния, с "У. П. Ю. ЕС" ЕООД за услуги по инженеринг, доставки и управление на строителство за централа с газова турбина с комбиниран цикъл от 880 МW в гр. Варна, който включва целия етап на реализация на проекта. Поради това и недоказаност на извършените услуги, съдът е отхвърлил жалбата срещу РА, като неоснователна.

Идентични изводи са направени и по отношение на другия доставчик - "ЧЕЗ България" ЕАД. За него съдът е установил, че предмет на фактурите са "консултански услуги", въз основа на споразумение от 6.02.2009 г. и приложение № 1 към него, в което са упоменати видовете услуги. За конкретното им изпълнение е следвало да има искане от поръчващия, с посочване на вида услуга, формата и сроковете за доставка, каквито искания не са представени. Представени са 9 бр. описи и приемо-предавателни протоколи към ф-ри от 30.12.2009 г. и от 29.01.2010 г., които съдът не е приел за достатъчни, поради това, че съдържат "твърдения и не дават информация за извършени реално конкретни и еднозначно определени дейности" по изпълнение на договорените консултански услуги в Приложение № 1. И за този доставчик съдът е възприел констатациите на органа по приходите за наличие на други договори със същия доставчик, чиито предмети се припокриват с процесния, както и че голяма част от фактурираните дейности изобщо не са с характер на консултански услуги. Позовал се и на разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС, с оглед невъзможността да бъдат определени разходите за извършването им, поради липса на отчетени такива от този доставчик. Крайният му извод е за отсъствие на реално извършени консултански услуги по издадените фактури, което обуславя неправомерност на начисления ДДС, а оттук и за законосъобразност на отказания данъчен кредит, на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Касаторът оспорва изводите на съда, като незаконосъобразни и необосновани, постановени при съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

Касационната жалба е основателна.

I. По отношение доставките, извършени от "ЧЕЗ България" ЕАД:

Неоснователно е оплакването на касатора, че в обжалваното решение липсват мотиви, което препятства правото му на защита. Видно от обжалваното решение, съдът е изложил пространни мотиви, относно констатациите на органа по приходите за доставките, обективирани в издадените от този доставчик данъчни фактури, като е обосновал и свои фактически и правни изводи в подкрепа на тях.

Основателно е обаче оплакването за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. При извършената преценка на доказателствата, съдът е установил, че с оглед уговорените по споразумението от 6.02.2009 г. услуги, тези доказателства не са достатъчни и не обосновават изводи за реалност, т. е че тези услуги са извършени, по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Доказателствата, които съдът е имал предвид са описи към фактурите на този доставчик и приемо-предавателни протоколи. Последните са анализирани едностранчиво и без оглед на съдържащите се в тях данни за извършена дейността, име на консултант, позиция, дата, цени, количество, приемане и пр. Изводите на съда, че от тях не става ясно какви точно услуги са предоставени, съответно приети, как са извършени и с какъв ресурс, са направени при неизяснена фактическа обстановка, при необсъждане на част от доказателствата и в нарушение на принципа на служебното начало в съдебно-административния процес. За съда е останал неизяснен въпроса относно характера на видовете услуги, наименовани като "консултански" по сключения договор от 6.02.2009 г. между касатора и "ЧЕЗ България" ЕАД. Преценката за това дали фактурираните видове услуги са извършени, зависи от разбирането предмета на сключения договор и какво точно страните са имали предвид при сключването му. При тази преценка съдът е следвало да вземе предвид и мотивите на страните за сключването му, за който по делото е установено, че е във връзка с реализация на проект "Подготовка и реализация на нов паро-газов генератор с мощност около 880 МW в района на съществуващата електростанция ТЕЦ Варна, България", по който са били ангажирани и други свързани дружества от групата "ЧЕЗ", както и външни дружества. Не е констатирано, че има план за този проект, приложен към жалбата до съда, който съдържа подробна техническа спесификация и структура, обосновка на целия проект, както и етапи за реализацията му. В плана към този проект са посочени и функциите на всяко едно от свързаните дружества от групата "ЧЕЗ" за реализация на проекта. Поради това същия е следвало да бъде обсъден, във връзка с установяване на характера и вида на поетите с договора от 06.02.2009 г. услуги от страна на този доставчик. Установяването на видовото разнообразие от консултански услуги, поети с този договор, е било от съществено значение, с оглед преценката за извършването им, а оттук и за наличието на облагаеми доставки по чл. 68, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Това е могло да стане, чрез съпоставяне на функциите възложени с плана за проекта на този доставчик, спрямо услугите, описани в приложение № 1 към договора, като: обща администрация, финансови услуги, контрол, счетоводство, енергийна икономика, услуги по обработка на информацията, организация и документация, правно консултиране, управление на човешки ресурси, вътрешен одит, управление на застраховането, управление на обществените поръчки, законодателство и регулаторно управление, интернационализация и управление на проекти. Видно е, че се касае за предоставяне на услуги по комплексно обслужване, наименовани в договора като "консултански", които включват и административни, организационни и технически работи, които съдът е възприел като нетипично консултански.

Изводът е свързан с преценката на специфични по своя характер дейности и документи, за които съдът е следвало да назначи съдебно-техническа експертиза. Същият е дал указания на касатора да поиска такава експертиза, но неправилно, след като не е поискана от страната, не я е допуснал служебно, на основание чл. 171, ал. 2, изр. 2 от АПК. За установяване вида и характера на уговорените услуги и дали представените писмени доказателства удостоверяват извършването им, в обема по издадените фактури, съдът е следвало служебно да назначи съдебна експертиза, изпълнима от специалист по инженерингови проучвания и консултации за такива обекти. Без такава експертиза и при липсата на специални познания относно дейностите, възложени на този доставчик и дали същите са вид консултански услуги, или не, съдът не би могъл да направи категорични изводи за реалност на тези доставки, каквито е направил. Освен това на същата експертиза следва да се възложи и проверка в счетоводството на този доставчик, за наличието на доказателства за осчетоводени разходи по изпълнение на този договор, както и за други първични документи, свързани с него.

От изложеното следва, че обжалваното решение, в тази му част се явява неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, водещи и до нарушение на материалния закон, тъй като изводите за наличие на основания за приложение на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и за законосъобразност на отказаното право на данъчен кредит по доставките на "ЧЕЗ България "АД, са направени при неизяснена фактическа обстановка.

2. По отношение на доставките от "ЧЕЗ" АД, Чешка република:

Обжалваното решение е неправилно и в тази част. По идентични на изложените по-горе съображения, изводите на съда за липса на реални доставки на услуги по издадените 3 бр. фактури, са незаконосъобразни. За този доставчик правилно е установено, че фактурираните доставки са във връзка със сключен договор от 12.02.2009 г. и Приложение № 1 към него, съдържащо видовете услуги. Уговорените услуги, включват дейности преминаващи през четири фази, а именно: план на проекта, изготвяне на проекта, изпълнение и гаранционен срок, всички свързани с намеренията на касатора да разработи, изгради и експлоатира паро-газова централа, с мощност 880 МW в ареала на съществуващата електростанция ТЕЦ-Варна, България.

По делото е поддържано, а и пред настоящата инстанция се поддържа, че плана на проекта е изготвен и приложен към жалбата до съда, но че не е обсъден, ведно с приемо-предавателен протокол и описи за положен труд и дейности от специалисти на този доставчик.

Видно е, че към делото действително е приложен план на проект за този обект, който не е обсъден в контекста на наведените от касатора възражения. Поради специфичния характер на проекта относно обект, със специално предназначение, за чието проектиране и изграждане се изискват специални знания, същият е следвало да бъде проверен от назначено вещо лице - специалист по електростанции и инженеринг, който след като прегледа проекта и фазите на изпълнението му, да отговори дали отговаря на уговорената с договора услуга и фази на проекта. Необсъждането на част от представените от касатора доказателства, относими към изпълнението от този доставчик и отсъствието на съдебно-техническа експертиза за проверка на представения проект и другите доказателства, представлява съществено процесуално нарушение, което прави обжалваното решение неправилно.

Като неправилно обжалваното решение следва да бъде отменено изцяло и делото върнато на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг състав, за отстраняване на допуснатите процесуални нарушения и за ново произнасяне по същество на подадената жалба.

С оглед този изход по касационната жалба и на основание чл. 226, ал. 3 от АПК, по разноските пред касационната инстанция се дължи произнасяне от първоинстанционния съд.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,