Решение № 4726 от 7.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10686/2013 г.

Решение № 4726 от 7.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10686/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОДОП"), против решение № 1535/13.06.2013 г. по адм. д. № 717/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отменен ревизионен акт (РА) № 031201908/6.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 869 от 15.01.2013 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ" със сегашно наименование ДД "ОДОП"), с който на "Ел Комерс Груп" АД са установени задължения за ДДС по периоди и в размер, както следва: за м. 08.2011 г. - 2040 лв. и лихви 137.70 лв.; за м. 09.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 10.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 11.2011 г. - 5280 лв.; за м. 12.2011 г. - 5280 лв.; за м. 01.2012 г. - 6600 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е незаконосъобразно - постановено в нарушение на материалния закон, поради което е неправилно - касационно основание за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът иска отмяна на обжалваното съдебно решение и постановяване на друго, с което да бъде отхвърлена жалбата срещу РА. В касационната жалба са изложени подробни съображения в подкрепа на становището и искането. Претендира се заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Ел Комерс Груп" АД, представляван от изпълнителния директор Теодора Колева Ненова, чрез пълномощника си адв. Е. Стефанова, изразява становище за неоснователност касационната жалба. Претендира присъждане на разноски пред касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна. Разгледана по същество, същата е основателна. За прецизност следва да бъде посочено, че с първоинстанционното решение е отхвърлена жалбата срещу РА досежно установените допълнителни задължения по ЗДДС по фактури, издадени от "Бизнес експрес" ЕООД, "Крестън БулМар - Корпоративни финанси" ЕООД, "Крестън БулМар - Бизнес Развитие" ЕООД и "Крестън БулМар - Легаконсулт" ЕООД за данъчен период м. 08.11 г. в размер на 1920 лв. и лихви в размер на 129.60 лв., като в тази част решението като необжалвано е влязло в сила. С решението, в обжалваната му част, е отменен процесния РА № 031201908/6.08.2012 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 869 от 15.01.2013 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ" със сегашно наименование ДД "ОДОП"), с който на "Ел Комерс Груп" АД са установени задължения за ДДС по периоди и в размер, както следва: за м. 08.2011 г. - 2040 лв. и лихви 137.70 лв.; за м. 09.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 10.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 11.2011 г. - 5280 лв.; за м. 12.2011 г. - 5280 лв.; за м. 01.2012 г. - 6600 лв. по фактури, издадени от "Бизнес експрес" ЕООД, "Крестън БулМар - Корпоративни финанси" ЕООД, "Крестън БулМар - Бизнес Развитие" ЕООД и "Крестън БулМар - Легаконсулт" ЕООД всички с предмет "възнаграждение по договор от 1.08.2011 г.". С отменения РА органите по приходите са установили, че не е налице възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС и изискуемост на данъка по смисъла на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС във връзка с което и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС вр. чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 и ал. 3 от с. з. е отказано право на данъчен кредит по процесните фактури. За да отмени РА, административният съд е приел, че не се касае за конкретни консултантски услуги, съобразно приетото от органите по приходите, а предмет на договорите е поемането на задължение от изпълнителя да бъде на разположение според желанието и потребностите на възложителя, за извършването на консултации с оглед квалификацията, както и задължение за въздържане от сключването на аналогичен договор с трето лице. Счел е, че непредставянето на доказателства за вида и обема на консултациите е ирелевантно, предвид абонаментния характер на договорите. В мотивите си съдът се е позовал и на Решението на СЕС по дело С-174/00. Решението е неправилно. Реалността на доставките, материализирани във фактурите, издадени от горепосочените доставчици, е основна предпоставка за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. В процесния казус фактурите, издадени от "Бизнес експрес" ЕООД, "Крестън БулМар - Корпоративни финанси" ЕООД, "Крестън БулМар - Бизнес Развитие" ЕООД и "Крестън БулМар - Легаконсулт" ЕООД са за извършване на абонаментни услуги със специфичен характер и затова по аргумент от чл. 9, ал. 1 ЗДДС по категоричен начин трябва да се докаже, че същите действително са извършени от фирмите-изпълнители. Така, дори да са изпълнени всички други предпоставки за правото на приспадане на данъчен кредит, при неустановена реалност на същите, претендираното материално право не може да възникне. В настоящия случай на претендирано право на данъчен кредит, в тежест на ревизираното лице е да установи всички предпоставки за възникването и правомерното упражняване на правото на данъчен кредит, т.е. да докаже, че услугите действително са получени от него и се и използват за извършване на облагаеми доставки. Предвид конкретиката на казуса, основателно касаторът твърди, че в разглеждания случай става въпрос за доставка на абонаментни услуги, които макар да имат за предмет консултантски услуги в различни области, по своето съдържание са идентични досежно поетите задължения от дружествата- доставчици и по всички тях е уговорен конкретен резултат (предвид вида и обема на уговорените консултации). Необосновано административният съд е приел, че органите по приходите превратно са тълкували съдържанието на процесните договори и - в резултат на това - неправилно са определили и предмета на фактурираните услуги. Несъмнено предметът и на четирите договори е идентичен - абонаментни консултантски услуги в областта на информационната сигурност, изброени изчерпателно в договора, както и осигуряване на разположение на компетентно лице, което да е на разположение възложителя за консултации, срещи и ангажименти. Видно е, че съглашенията съдържат конкретен резултат, поради което и, противно на приетото от административния съд - правилно от органите по приходите са изисквали доказателства за начисляването на данъка, извършването на плащане, възможността на доставчиците да извършват услугите, както и за конкретния вид и обем на предоставените консултации. Не може да бъде споделен извода на първостепенния съд, че макар действително в резултат на извършените насрещни проверки на дружествата-доставчици да не са представени доказателства относно това какви точно по вид и обем консултации са извършени от тяхна страна, то това е ирелевантно за преценката относно възникването на правото на приспадане на данъчен кредит, предвид именно абонаментния характер на договорите, който изключвал необходимостта от доказване на каквото и да е изпълнение на конкретна консултантска услуга. Предвид визираното по-горе съдържание на процесните договори, несъстоятелен се явява и изводът на съда, че договорените насрещни престации се изразяват единствено в това срещу договореното възнаграждение изпълнителят да се постави на разположение на възложителя. Настоящият състав на касационната инстанция намира, че административният съд е следвало да обсъди налице ли са доказателства какви конкретни действия са извършвани по процесните договори, кои лица са извършвали тези действия. Това не е сторено, което е довело до необоснованост на обжалвания съдебен акт и - в резултат на това - до постановяването му в противоречие с материалния закон. Това е така, тъй като по делото не са представени доказателства за изпълнението на услугите- предадена документация, обяснения, разяснения и/или указания, съответно получена документация от изпълнителите под формата на правила, процедури, отчети и анализи. Не е ясна методологията за оценка на извършената работа, тъй като такава не е представена нито от ревизираното лице, нито от страна на доставчиците. Наред с това, предвид естеството на услугите, не са представени отчети, няма информация и за изготвени от възложителя по договорите и предоставени на изпълнителите документи, необходими за извършване на услугите, съобразно съгласието по чл. 3 от договорите. Не са представени приемо- предавателни протоколи, актове с изготвени становища, анализи, отчети за свършена работа и/или очаквани резултати от консултирането, нито други съпътстващи документи за извършени услуги по консултиране, разменена кореспонденция, доказателства за проведени срещи, за участие в преговори и др. - все обстоятелства, за чието проявление са необходими доказателства, предвид конкретното съдържание на представените договори. Основателно касаторът твърди, че от разпита на представляващия четирите дружества - изпълнители - Емил Ганчев Попов, отново не може да бъде установено какви услуги са предоставени по тези договори, нито какви конкретни резултати са постигнати с тях по отношение на "Ел Комерс груп" АД. Не са констатирани извършени разходи от доставчиците във връзка с представените услуги и от изслушаната по делото съдебно- счетоводна експертиза. В този смисъл не се установяват и предпоставките на чл. 12 от ППЗДДС за признаването на приходите от услугата, съобразно приложимия СС 18 "Приходи". При липса на доказателства за реалността на доставките, неправилно съдът е пренебрегнал това обстоятелство и е признал правото на данъчен кредит на жалбоподателя, тъй като в основата на прилагането на механизма на ДДС стои именно извършването на облагаеми сделки. Недоказаният факт е неосъществен факт. При липса на извършена двустранна сделка (обратното не се установява по делото) нормално и логично е знание за това да има и при двете страни по тази сделка. В този смисъл е и константната практика от СЕС, и конкретно решения по по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и решение от 6.12.2012 г. по дело С-285/11. Предвид изложеното, неправилно е и позоваването от страна на административния съд на Решение на СЕС по дело С-174/00. Фактите по настоящото дело не са идентични с тези по главното производство по цитираното дело на Съда на Европейския съюз, поради което и постановеното от него Решение не може да бъде използвано като прецедент при решаването на настоящия спор. Предвид гореизложеното, решението на АС - Варна, с което е отменен РА № 031201908/6.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 869 от 15.01.2013 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ" със сегашно наименование ДД "ОДОП"), с който на "Ел Комерс Груп" АД са установени задължения за ДДС по периоди и в размер, както следва: за м. 08.2011 г. - 2040 лв. и лихви 137.70 лв.; за м. 09.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 10.2011 г. - 6600 лв. и лихви 445.51 лв.; за м. 11.2011 г. - 5280 лв.; за м. 12.2011 г. - 5280 лв.; за м. 01.2012 г. - 6600 лв. по фактури, издадени от "Бизнес експрес" ЕООД, "Крестън БулМар - Корпоративни финанси" ЕООД, "Крестън БулМар - Бизнес Развитие" ЕООД и "Крестън БулМар - Легаконсулт" ЕООД, като неправилно следва да бъде отменено и вместо него се постанови друго, с което да бъде отхвърлена жалбата срещу РА и в тези негови части. Предвид изхода на делото, първоинстанционното решение следва да бъде отменено изцяло в частта на присъдените разноски на ревизираното лице по компенсация, като с настоящото решение на касатора, на основание чл. 161, ал. 1, пр. посл. ДОПК, следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 852.98 лв., определено по реда на Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,