Решение № 7254 от 12.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 1832/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при ЦУ на НАП чрез процесуален представител, срещу Решение 7317/27.11.2023г. постановено по адм. дело 8788/2022г. на Административен съд София-град (АССГ), което, по жалбата на "Раком НТ" ЕООД, е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221921006467-091-001/30.05.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с Решение 1276/15.08.2022г. на директора на дирекция ОДОП София в частта за отказано право на ДК главница в размер на 57 474.47лв. и лихви за забава в размер на 4 614.29лв. за данъчен период юли 2021г. Наведени са доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита се, че съдът не е анализирал и обсъдил събраните доказателства по делото и в частност липсата на кадрова обезпеченост, дадените от управителя на дружеството-доставчик писмени обяснения и свидетелските показания на служител в Мит Груп ЕООД. Сочи се още, че от представената от доставчика оборотна ведомост за периода 01.01.-31.07.2021г. се установява, че последния не е отразил приходи от продажба на услуги. Липсва представена информация относно обекти за осъществяване на дейността, финансиране на дружеството, материална и техническа обезпеченост. Не са представени доказателства къде точно са извършени СМР, като в подкрепа на това е и заключението на СИЕ. Управителя на дружеството-доставчик сочи, че услугите са извършени на територията на гр. Шумен, както е по сключения договор, като се дават и последващи обяснения, че извършените СМР са на територията на земята, но е установено, че дружеството няма обекти извън гр. Шумен, вкл. и в София, където е имота на РЛ. По подробно изложени в касационната жалба доводи, вкл. и чрез сочене на практика на СЕС и ВАС се моли за отмяна на оспореното решение на АССГ и за отхвърляне жалбата на дружеството в тази му част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, както и на разноските за държавна такса. Ответникът по касационната жалба, "Раком НТ" ЕООД, оспорва същата чрез процесуалния си представител и моли да бъде оставено в сила решението на АССГ. Претендира разноски по списък. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост, но за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу частта от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е неоснователна. Пред АССГ е оспорен Р-22221921006467-091-001/30.05.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с Решение 1276/15.08.2022г. на директора на дирекция ОДОП София в частта, с която е отказано право на ДК по фактура 00 ..17/01.07.2021г., издадена от Мит Груп ЕООД главница в размер на 57 474.47лв. и лихва за забава в размер на 4 614.29лв. Съдът е приел, че оспорването е допустимо и че актът на приходните органи е валиден, издаден от компетентни органи. За да достигне до извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт в обжалваната му част първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: РЛ Ранком НТ ЕООД е изпълнител по договори за технологичен монтаж на сателитни и радио базови станции, преносни системи, цифрови телевизионни предаватели и др. Дружеството е представило фактура 000 ..17/01.07.2021г., с издател Мит Груп ЕООД, с предмет изпълнение на СМР . Представен е и договор 1/03.05.2021г., сключен между РЛ и посочения по-горе доставчик, като последния се е задължил да извърши СМР на ПИ с адрес гр. София, ж.к. Люлин , ул. Ицхак Грациани 33; стойността на СМР възлиза на 300 000лв. без ДДС. Към договора е представена оферта на изпълнителя на стойност 183 007.50лв. с посочени единични цени за изпълнение на дейността, вкл. цена на вложените материали, извършените работи и разходи за труд, механизация, енергия, складиране, отстраняване на дефекти в гаранционен срок и печалба. В хода на ревизионното производство РЛ е представило протокол за предаване на строителна площадка от 03.05.2021г., количествено-стойностна сметка, протокол обр. 19 за извършени СМР. В първия е посочено, че от изпълнителя се приема строителна площадка за осигуряване фронт на работа на обект: складово помещение ПИ с идентификатор 68134.4354.772 в гр. София, ул. Ицхак Грациани 33. В количествено-стойностната сметка са описани видовете подлежащи на изпълнение СМР, а в протокол обр. 19, подписан и от двете страни е посочено предаването и приемането на изпълнените СМР от двете страни по договора. Представени са и платежни нареждания за кредитен превод и банкови извлечения за извършени плащания от Раком НТ ЕООД към Мит Груп ЕООД. Посочените по-горе документи са представени и от доставчика, както и аналитични извлечения на счетоводни сметки 499, 602, 604, дневник на сметка 4111 контрагент Раком НТ ЕООД, оборотни ведомости и главна книга за периода 01.01.-31.07.2021г. Доставчика е представил и документи за покупка на стоки и транспортни услуги от предходен доставчик. Ревизиращия орган е отказал право на ДК по издадената фактура, като е приел, че доставчика няма кадрова, материална и техническа обезпеченост за извършване на СМР. Прието е също, че доставчика извършва СМР само на един обект, находящ се в гр. Шумен и не е имало обекти в гр. София, където е недвижимия имот на РЛ. Данъчния орган е приел, че в конкретния случай се касае за относителна субективна симулация и е отказал право на ДК по издадената фактура. В хода на ревизията освен първоначално дадените обяснения от управителя на доставчика е посочено, че СМР са извършени на територията на земята, където е имота на РЛ. В тази връзка видно от нотариален акт 41, том 2, дело 195/2021г. РЛ е прехвърлило на Естийм Къмпани ЕООД процесния посочен по-горе недвижим имот в гр. София. По делото е назначена и СИЕ от чието заключение се установява, че процесната фактура е осчетоводена при РЛ чрез отразяването и в съответните счетоводни сметки; фактурата е отразена и в счетоводството на доставчика съгласно записите в Главна книга Клиенти и е вкл. в дневника за продажби и СД по ЗДДС на Мит Груп ЕООД. Според АССГ РЛ е следвало да докаже реалното изпълнение на услугите т.е. съществуването на резултата от тях, като е прието, че предметът на доставката е индивидуализиран както в издадената фактура, така и в съставения протокол обр. 19. Те съответстват по вид и количество на уговореното между страните с оглед направената оферта и количествено-стойностна сметка. Налице е и съвпадение относно местоположението на имота. АССГ е приел за доказан и факта, че доставчикът е закупувал строителни материали, вложени в извършените СМР, като се доказва и тяхното транспортиране чрез дружеството Ауто Транс 20 ЕООД. Според съда неправилно е отказано право на ДК поради липса на доказателства за материална, техническа и кадрова обезпеченост при доставчика, тъй като в практиката си СЕС сочи, че добросъвестния получател по облагаема доставка на стока или услуга не следва да се санкционира поради недобросъвестност или нарушения от страна на доставчика му. В тази връзка е и константната практика на ВАС. Решаващия съд е приел, че РЛ е представило доказателства, че е получател по фактурираната услуга констатирано е съответствие на извършените СМР като резултат, конкретизирани по вид и количество чрез представените двустранно подписани и неоспорени протоколи обр. 19, количествено-стойностна сметка, оферта и договор за възлагане. Налице са и доказателства за плащане по фактурата, което е индиция за реалност на фактурираните стоки. В обобщение АССГ е счел оспорената пред него част от РА за незаконосъобразна, като я е отменил. Решението е правилно. Законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит за получателя по доставка на стоки/услуги е в зависимост от реалното изпълнение на фактурираните доставки. Този извод следва от законовите предпоставки за посоченото субективно материално право, регламентирани с чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Издаването от доставчика само на фактури не е достатъчно за признаване на правото на данъчен кредит, поради което тя е необходима предпоставка за него предвид разпоредбата на чл. 71, т. 1 ЗДДС, но не е достатъчна. В тежест на ревизираното лице е да докаже по безспорен начин, че отразените стопански операции в издадените му от доставчиците фактури действително са осъществени. В процесния случай не се спори между страните по делото, че "Мит Груп" ЕООД е издател на фактура 000 ..17/01.07.2021г., по договор за изпълнение на СМР, подробно описани в представена количествено-стойностна сметка и оферта. В хода на ревизионното производство към договорът е представен и протокол обр. 19 двустранно подписан между страните, имащ функциите на приемо-предавателен протокол за извършените СМР. Придружаващите фактурата документи съдържат достатъчно данни за вида на извършените СМР, количество, единична стойност, обща стойност и ДДС. Тези документи като частни такива не са оспорени от процесуалния представител на приходната администрация по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК за тяхната автентичност, поради което правилна и обоснована е преценката на първоинстанционния съд, че с тях е доказана реалността на спорните доставки на СМР услуги. Не се споделя от касационната инстанция доводите в касационната жалба, респ. в ревизионния акт, че доставчикът - изпълнител по процесните СМР не е доказал необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, тъй като те противоречат на съдебната практика, както на СЕС, така и на ВАС, като в тази връзка правилно в решението на съда е налице позоваване на тази практика. От нея следва извод, направен и от решаващия съд, че не може получателят да бъде задължен да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или бездействия на доставчика си. Това е така, защото получателят не може да контролира доставчика на фактурираните от него стоки/услуги за неговите действия, както и какви доказателства ще представя или каква е неговата обезпеченост за извършване на доставките. Задължение на получателя по доставката е да установи реалното изпълнение на същата, като негова е доказателствената тежест да я докаже с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства, като за целта са ангажирани двустранно подписани документи, удостоверяващи извършването на доставката на услуги - актове, обр. 19, количествено-стойностна сметка и протокол за предаване на строителна площадка, касаещи именно извършването на СМР по сключения между страните договор и издадената в тази връзка фактура. В РА като основен мотив за отказ на право на ДК по издадената фактура се сочи, че СМР не са изпълнени от издателя на фактурите. В тази връзка следва да се подчертае, че административният съд точно е определил спорния между страните въпрос. В тази връзка следва да се посочи решение на СЕС от 06 септември 2012г. по дело 324/11, Gabor Toth, като в т. 46 от същото се сочи, че правото на приспадане е отказано, защото приходните органи твърдят, че доставката на СМР не е била извършена между посочените във фактурата страни, като това би могло да означава според т. 49 от решението, че се прикрива действителният доставчик (с измамна цел като например да не начисли ДДС, но получателят да упражни право на приспадане). СЕС приема, че правото на приспадане може да бъде отказано, само когато данъчният орган установи въз основа на обективни данни, че получателят по фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама. В същия смисъл е и решението на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben, David, т. 66. Във връзка с горното, че органите по приходите не са установили как точно е извършена услугата, както и съмненията им относно кадровия потенциал, с който е разполагало дружеството-доставчик, според настоящата съдебна инстанция не може да бъде основание за отказ от право на данъчен кредит, тъй като не е част от материалните предпоставки за ползването право на ДК. Неоснователен е и довода, че в счетоводството на доставчика липсват отразени разходи свързани с издадената фактура за доставка на СМР, тъй като начинът на отчитане на разходите от доставчика не е в обвръзка към правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. По разясненията на СЕС в т. 47 на решението му по дело С-18/13 евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на услуги на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите, що се отнася до платения за тях ДДС, когато фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по член 226 от Директива 2006/112. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса, като пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ (а не на доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК), поражда процесуалната възможност на другия субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството (в конкретния случай на доставчика, както е и констатацията на органите по приходите) да представи данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК, не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност по чл. 273 от ДОПК /в тази връзка виж решение 4904/18.04.2024г., постановено по адм. дело 10785/2023г. на ВАС/. Неоснователно е и възражението в касационната жалба за нарушение на съдопроизводствените правила при преценката на съдебно счетоводна експертиза. В изпълнение на чл. 202 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК съдът е обсъдил даденото в хода на съдебното производство заключение във връзка с останалия доказателствен материал по делото, противно на твърденията на касатора. В този смисъл, съдебния акт отговарят на изискванията на чл. 235, ал. 2 ГПК и не се констатират допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила в дейността на съда. Като е достигнал до същите правни изводи и е отменил РА в частта му на установените задължения за ДДС в резултат на непризнат данъчен кредит по фактурата издадена от Мит Груп ЕООД, Административният съд София-град е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода от спора и своевременно направеното искане за присъждане на разноски, на ответника по касацията следва да се присъдят направените разноски в размер на 6 300лв. за касационното производство, съобразно представения списък по реда на чл. 80 от ГПК и доказателствата за извършеното плащане на адвокатски хонорар в посочения размер. По тези съображения и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение