Решение № 10711 от 28.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5386/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на „БИ ЕЙЧ ИНВЕСТМЪНТ“ ООД, ЕИК 202215142, със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. „Кричим“ №1, ет. 2, офис 7, против Решение №11893/26.03.2026 г. на Административен съд - София - град (АССГ) по адм. д. №9224/2025 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) №Р-22221024001660-091-001/03.12.2024 г., издаден от органи по приходите, държавни служители при ТД на НАП – Велико Търново. С твърдения за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК – неправилно приложение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост - касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – София - оспорва същата като неоснователна чрез пълномощника си юрк. Николова. Иска да бъде оставено в сила решението на АССГ и да му се присъди юрисконсултско възнаграждение. Върховният административен съд, в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е РА №Р-22221024001660-091-001/03.12.2024 г., издаден от органи по приходите, държавни служители при ТД на НАП – Велико Търново., потвърден с Решение №678/03.07.2025 г. на директора на Дирекция ОДОП – София. С РА са установени на „БИ ЕЙЧ ИНВЕСТМЪНТ“ ООД задължения за ДДС в общ размер 19 630.60 лв. и лихва – 4 403.76 лв. за данъчни периоди м. август 2022 г., м. юни и м. юли 2023 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС по фактури, издадени от „АВИ 03“ ЕООД и „СТАЙЛ КОМЕРС“ ЕООД. На основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 ЗКПО декларираният счетоводен резултат за 2022 г. е увеличен с осчетоводените разходи в размер на 67 943 лв. по същите фактури, издадени от „АВИ 03“ ЕООД и „СТАЙЛ КОМЕРС“ ЕООД, и в резултат на това декларираната за данъчния период данъчна загуба в размер на 78 334.40 лв. е намалена на 10 391.40 лв. В частта по ЗКПО РА е потвърден от решаващия орган на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. АССГ приема, че РА е валиден и материално законосъобразен. Изцяло възприема изводите на приходните органи, че доставчиците не разполагат с никакъв ресурс за изпълнение на възложените им СМР. Счита, че дори да има извършени такива в наетия от жалбоподателя обект, то те не са изпълнени от издателите на фактурите. Тъй като дружеството счетоводно е отразило разходи, които не са документално обосновани, то тези разходи законосъобразно не са признати на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. При точно установени факти съдът е обосновал несъответни на материалния закон изводи. Правилно АССГ приема, че РА е валиден, издаден от компетентни органи по приходите, определени с представените по делото заповеди на зам. изпълнителния директор на НАП по чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП и на директора на ТД на НАП – София по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, както и ЗВР. Изводите на съда са в съответствие с приетото от ОСС на ВАС ТР №3/26.06.2025 г. по тълк. д. №2/2024 г. I. По съответствието на решението с приложимите материалноправни норми на ЗДДС: Без да обсъдят представените от ревизираното дружество документи издателите на РА мотивират отказа на данъчен кредит с това, че при извършените им насрещни проверки доставчиците не са представили исканите им документи, които би следвало да съпътстват процесните доставки, както и доказателства за това, че разполагат със строителна механизация и наети лица, т. е. с липсата на доказателства за реалност на доставките. Решаващият орган потвърждава РА като излага допълнителни мотиви за това, че: доставчиците не включват в дневниците си за покупките фактури за закупуване на материали, за наем, електричество, вода, интернет и телефони, т. е. не осъществяват дейност; приемо – предавателните протоколи не доказват от кого са предадени и приети СМР и за кой обект се отнасят, в тях липсват възражения, направени от приемащия изпълнението, липсва съгласие на наемодателя за извършването на СМР, свързани с електрозахранването, каквото се изисква според раздел V от договора за наем; през периода, през който би следвало да са извършени процесните доставки, дружеството отчита продажби на дребно в наетите търговски обекти. Установените от съда факти: Фактурите, по които приходните органи не признават правото на приспадане на ДДС, са издадени от „АВИ 03“ ЕООД и „СТАЙЛ КОМЕРС“ ЕООД през м. август 2022 г. От страна на жалбоподателя са представени договори, оферти и приемо – предавателни протоколи. От „АВИ 03“ ЕООД са издадени 4 фактури с предмет „ремонтни дейности по договор и протокол“. СМР са подробно описани като вид, количество, единични цени и обща стойност в приемо – прадавателните протоколи, подписани от представляващите дружествата възложител и изпълнител – Б. Х. за възложителя и А. А. за изпълнителя. В протоколите е посочен обектът, в който са извършени услугите – комплекс „Амфора“, първа линия на к. к. Златни пясъци. Строителните услуги са за: премахване на съществуваща настилка и поставянето на нова от гранитогрес; грундиране, гипсова шпакловка, боядисване с латекс на стени и тавани; ремонт на вътрешната водопроводна инсталация – тръби за студена и топла вода; топлоизолация на тръби; доставка и полагане на ел. проводник; доставка и монтаж на разклонителна кутия; свързване на проводник към съоръжения. От „СТАЙЛ КОМЕРС“ ЕООД са издадени 9 фактури за сходни с гореописаните СМР, също описани и приети с двустранно подписани от представляващите възложителя и изпълнителя – П. П. приемо-предавателни протоколи, в които е посочен обектът, на който са извършени - комплекс „Амфора“, първа линия на к. к. Златни пясъци. С договор за наем №064/09.05.2022 г. „Златни пясъци“ АД отдава под наем на жалбоподателя комплекс „Амфора“, състоящ се от бар, фитнес и магазин. Срокът на договора е до 31.10.2032 г. Според клаузите на договора наемателят извършва преустройства и ремонти в имота изцяло за своя сметка след предварително писмено съгласуване с наемодателя. В раздел V страните се споразумяват, че наемодателят е длъжен да съгласува предварително с наемодателя преустройството на електрическата инсталация на обекта, включването на нови мощности, вкл. извеждането на електропроводни линии (кабели) за захранване на оборудване и осветление извън сградата. Основателни са доводите на жалбоподателя, че без твърдения и обосновани изводи за това, че СМР не са извършени, с РА приходните органи незаконосъобразно отказват да признаят правото му на данъчен кредит единствено с мотиви за това, че доставчиците не са открити при проверките и не са представили доказателства за закупуването на материалите, които са вложени при изпълнението на СМР, за отчитането на разходи във връзка с изпълнението на услугите и други разходи за наем, ток, вода, интернет за офис, където осъществяват дейност, както и за кадрови ресурс. (Представените от жалбоподателя граждански договори са оспорени от ответника и автентичността им не е доказана). Въпросът за кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците в случаи като настоящия, при които приходните органи не оспорват извършването на доставките, но оспорват извършването им именно от доставчиците, издали фактурите, е коментиран от СЕС в редица негови решения – Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, Gabor Toth, т. 45, Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben и Peter David, т. 66, Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, Макс Пен, т. 32, Определение от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo, т. 47. Във всички тях се приема, че обстоятелствата, че доставчиците не са разполагали с персонал, материали и активи, необходими за извършването на услугите, разходите за услугите не са намерили счетоводно отражение в счетоводството им, не са декларирали работниците си, не са разполагали със стоките, предмет на доставката, и с транспорт, за да ги доставят, не са достатъчни, за да се изключи правото на приспадане на получателя, освен ако приходните органи не докажат, че данъчнозадълженото лице е разполагало с данни за извършена данъчна измама от доставчика/доставчиците или пък самото то извършва такава. В случая такива данни не са установени, нито коментирани в мотивите на акта (РД) и потвърждаващото го решение на решаващия орган. Както беше посочено по-горе, в приемо – предавателните протоколи са посочени лицата, които са ги подписали, както и обектът, на който се извършват услугите. Извършена е проверка в магазин „Амфора“ през 2024 г., резултатите от която са обективирани в протокол, приложен по делото. В този протокол обаче липсват констатации относно процесните СМР. Липсата на възражения в приемо – предавателните протоколи, направени по реда на чл. 264, ал. 2 ЗЗД, не ги прави негодни доказателства, противно на приетото от решаващия орган. Съответстващи на клаузите на договора за наем са констатациите на решаващия орган и на съда, че ремонтите и подобренията в недвижимия имот се извършват от наемателя за негова сметка. Липсата на писмено съгласие от наемодателя за извършването на преустройства на електрическа инсталация е въпрос, който е неотносим към конкретния правен спор, свързан с наличието на доставки на СМР, и не подкрепя извода на съда за липсата на такива. Този въпрос касае наемното правоотношение между наемателя и наемодателя. В раздел V от договора за наем е договорено, че наемателят носи отговорност за причинените вреди на наемодателя от неизпълнението на задълженията си и може да бъде основание за прекратяването на договора. Освен това, липсват констатации в решението на решаващия орган, че процесните СМР са подобрения, а не текущ ремонт, поради което за тях е необходимо предварително писмено съгласие от наемодателя. В потвърждение на това, че СМР са възприети като текущ ремонт на наетия недвижим имот, е основанието на което не са признати разходите за тях с РА. Според данните в РД жалбоподателят има регистрирано ФУ в магазин в комплекс Амфора на 22.06.2021 г. с рег. №4500159; в бар в комплекс Амфора на 15.06.2016 г. с рег. №3731947; във фитнес клуб в комплекс Амфора на 19.05.2016 г. с рег. №3724359. Всички те не са дерегистрирани. Представените данни от Z задачи са за ФУ/ИАСУТД 4576367 за периода 15.07.2022 г. – 30.07.2023 г., вкл. за м. август 2022 г., но според таблицата на стр. 2 от РД ФУ с този рег. № е регистрирано в кафе бар Бизаро, който не се намира в комплекс Амфора, видно от договора за наем на комплекса, а за него е сключен отделен наемен договор със „Златни пясъци“ АД. Поради това твърдението на ответника, че в периода, в който би следвало да са извършвани СМР, дружеството е осъществявало търговска дейност в обектите и това обстоятелство изключва възможността да са били извършвани ремонтни работи, остават недоказани. Този извод се подкрепя и от констатациите на стр. 3 от РД по Протокол обр. Кд 75 №0034158/19.07.2024 г., присъединен към доказателствата. Според този протокол при извършена проверка в магазина „Амфора“ е установено, че за регистриране на продажбите се използва ПП „Мистрал“, но в базата данни на ПП не са установени продажби за процесния период от време. Данните по делото сочат, че „БИ ЕЙЧ ИНВЕСТМЪНТ“ ООД извършва ремонтни дейности в наетите дългосрочно от „Златни пясъци“ АД обекти, за да осъществява в тях търговска дейност и осъществяването на такава дейност не се оспорва от ответника. Според чл. 9, ал. 2, т. 4, б. а) и б. б) ЗДДС за доставка на услуга се смята и извършването на ремонт или подобрение на нает или предоставен за ползване актив. Според ал. 3, т. 3 на чл. 9 безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив се приравнява на възмездна услуга, но според ал. 4 тази разпоредба не се прилага за безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за ремонт на нает или предоставен за ползване актив, т. е извършването на ремонт, за разлика от извършването на подобрение в такъв имот, е безвъзмездна доставка. На основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки. Независимо от това, разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС не се прилага за стоки или услуги, използвани при безвъзмездно извършване на услуга от държател/ползвател за ремонт на нает или предоставен за ползване актив (чл. 70, ал. 3, т. 3 от ЗДДС), както и за стоки или услуги, използвани при безвъзмездно извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив (чл. 70, ал. 3, т. 4 от с.з.). С оглед така изложените съображения касационният състав приема, че правото на приспадане на ДДС незаконосъобразно е отказано с РА и в противоречие с материалния закон съдът е го е потвърдил в тази част. Решението му следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, установяващ задължения за ДДС и лихви. II.По съответствието на решението с приложимите материалноправни норми на ЗКПО: Неправилни са с оглед фактическите установявания, направени и от съда, изводите му за липса на документална обоснованост на разходите за процесните услуги. От страна на приходните органи не е доказано издаването на фактурите за услуги, които не са извършени. Разходите за процесните СМР като такива за възстановяване и поддръжка на наетия ДМА следва да се признаят като текущи за периода, през който са направени. По така изложените съображения решението на АССГ, потвърждаващо акта в частта му по ЗКПО, следва да бъде отменено като постановено при неправилно приложение на материалния закон и вместо него да се постанови друго, с което да се отмени РА. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на жалбоподателя се дължат разноски за двете съдебни производства. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, в състав на първо отделение,