Решение № 2586 от 24.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14199/2013 г.

Решение № 2586 от 24.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14199/2013 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 578 от 23.08.2013 г., постановено по адм. д. № 452/12 г. Великотърновският административен съд, трети състав, е отхвърлил жалбата, подадена от "Личев и Генов" - ООД, със седалище и адрес на управление с. Обединение, общ. Полски Тръмбеш, обл. Велико Търново, срещу ревизионен акт № 041102832/23.12.2011 г., издаден от орган по приходите при на ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 162/27.03.2012 г. на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, като е осъдил жалбоподателя да заплати на Д "ОУИ" - гр. Велико Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 050 лв. Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от "Личев и Генов" - ООД, представлявано от управителя Пламен Николаев Христов, чрез процесуалния му представител адв. Руска Маречкова. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - гр. Велико Търново е неправилно поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт на ТД на НАП - гр. Велико Търново. Като алтернативно се поддържа искане за прогласяване на нищожността на оспорения ревизионен акт. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" -гр. Велико Търново чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. С решението си Великотърновският административен съд е отхвърлил жалбата, подадена от "Личев и Генов" - ООД, със седалище и адрес на управление с. Обединение, общ. Полски Тръмбеш, обл. Велико Търново, срещу ревизионен акт № 041102832/23.12.2011 г., издаден от орган по приходите при на ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 162/27.03.2012 г. на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. В първата част от решението съдът се е занимал с въпроса за валидността и допустимостта на оспорения ревизионен акт. В тази насока са изложени мотиви, че актът е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и съдържа фактическите и правните основания за издаването му. Като неоснователни са приети възраженията на жалбоподателя за нищожност на ревизионния акт поради наличие на издаден АПВ за същия период или поради допуснато нарушение на чл. 119 от ДОПК. Съдът е приел за неоснователно възражението за допуснати съществени процесуални нарушения по време на ревизията, свързани с нарушаване на принципите на обективност и служебното начало, както и възражението, че ревизионният акт няма мотиви. Във връзка с последното е посочено, че мотивите на РА се съдържат в приложения ревизионен доклад, който е неразделна част от РА. По отношение на материалната законосъобразност на РА на първо място е разгледал въпроса за непризнатото право на данъчен кредит в размер на 2 650 лв. по 3 бр. фактури, издадени от "Соната" - ООД - гр. Велико Търново с предмет на доставки "семинар" и "настаняване". След направено тълкуване на разпоредбите на чл. 70, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС, на които основания е отказано правото на данъчен кредит, са изложени мотиви, че извършеното обучение на персонала на дружеството за спазване на изискванията на системата НАССР не е проведено, а извършеното настаняване на същия персонал в къщи за гости не е свързано с основната икономическа дейност на дружеството. Акцентирано е на обстоятелството, че липсват доказателства за провеждане на семинара - съставяне на план програма, наличие на присъствени списъци, командировъчни заповеди и транспортни разходи, заплатени суми за лектори. С оглед на това е прието, че непредставянето на доказателства за проведен семинар и обучение на персонала на дружеството налага извод, че настаняването в къщи за гости не е свързано с икономическата дейност на дружеството. На отделен ред съдът е обсъдил непризнатото право на данъчен кредит в размер на 10 174,23 лв. по 3 бр. фактури, издадени от "Матрикс БГ груп" - ЕООД с предмет на доставките "строителни материали". След описание на установената фактическа обстановка по време на ревизията и основанията на органа по приходите за непризнаване на правото на данъчен кредит, административният съд се е занимал със значението на реалността на доставките като основание за възникване на право на данъчен кредит. В тази връзка е извършено тълкуване на отделни разпоредби от ЗДДС и от Директива № 112/2006 ЕО на база на което е прието, че след като предмет на доставка са родово определени вещи - строителни материали, то за доказване на прехвърляне на собствеността върху тях следва да бъде установено начина на предаването им от доставчика на получателя, а от наличните по делото доказателства не се установява въпросните стоки да са били налични към деня на фактурирането им, че са предадени и индивидуализирани. Наличието на счетоводни записвания при ревизираното дружество е квалифицирано като недостатъчно доказателство, тъй като липсват първични счетоводни документи и не е извършвана проверка в счетоводството на доставчика. За значението на реалността на доставките съдът е позовал и на тълкуване на закона и директивата, дадени в решения на Съда на Европейския съюз по дела С-342/87 и С-454/98. По отношение на приложения като доказателство ревизионен акт № 20001003976/07.12.2010 г. на ТД на НАП - София, съставен на доставчика "Матрикс БГ груп" - ЕООД е прието, че той също не може да служи като доказателство за реалност на доставките. Решаващият съд се е позовал на тълкуване на закона, дадено в решение на СЕС от 31.01.2013 г. по съединени дела № С-642/11 и С-643/11, в което се приема, че само от факта, че на издателя на фактурата е съставен ревизионен акт, с който данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него ДДС, не може да се направи извод, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема доставка. По отношение на тези доставки на отделен ред първоинстанционният съд се е занимал с приложението на решението от 22.01.2009 г. на Европейския съд по правата на човека "Булвес" срещу България. Прието е, че това тълкуването на закона, дадено в това решение, е неприложимо към процесния случай, тъй като по "Булвес" правото на данъчен кредит е отказано поради неначисляване на данъка, а по отношение на фактурите на "Матрикс БГ груп" - ЕООД отказът на правото на данъчен кредит е обоснован с липсата на реални доставки. Цитирано е решение на същия съд по друго дело, свързано с допустимостта на жалби с № 26553/05, 25912/09, 40107/09 е 12509/10 от Стефан Назарев и други срещу България, в което Съдът по правата на човека приема, съответната държава има правото да изисква от ревизираните лица да доказват със съответните национални средства реалността на доставките, както и че след 01.01.2007 г. с приемане на новия Закон за данък добавена стойност, който транспонира Директива 2206/112 ЕО, не може да се поставя въпросът за приложението на делото "Булвес". На последно място административният съд е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя, че той не може да отговаря за поведението на своите доставчици, тъй като в случая се касае за непроведено доказване от самия жалбоподател. На л. 121 от делото са изложени мотивите на решението относно частта от ревизионния акт, с която за данъчен период м. 07/2011 г. на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС е начислен допълнително ДДС в размер на 12 724,32 лв. върху установени липси на стоки. След описание на установената фактическа обстановка по време на ревизията и тълкуване на разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, административният съд е приел, че фактическият състав на разпоредбата е доказан, тъй като ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС и е ползвало данъчен кредит за липсващите стоки, а липсата на същите е установена чрез протокол за извършена инвентаризация серия АА № 0034385/29.07.2011 г., който протокол е съставен по реда на чл. 50, ал. 1 от ДОПК, поради което се ползва с обвързваща доказателствена сила по отношение на фактите и обстоятелствата, установени с него, а по отношение на липсващите вещи няма съставени протоколи за брак, или счетоводно отразяване на такъв. Направен е краен извод за законосъобразност на издадения РА и неоснователност на жалбата. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на "Личев и Генов" - ООД се правят оплаквания за неправилност на решението на Административен съд - гр. Велико Търново поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По така направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: По отношение на частта от решението, свързано с непризнатото право на данъчен кредит в размер на 2 650 лв. по 3 бр. фактури, издадени от "Соната" - ООД - гр. Велико Търново с предмет на доставки "семинар" и "настаняване" се правят оплаквания за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост, както и необсъждане на всички доводи и доказателства на страната. Направените оплаквания са неоснователни. От изложеното в РА и решението на първоинстанционния съд може да бъде прието, че правото на данъчен кредит е отказано на две самостоятелни и различни основания. Първото от тях е поради наличие на хипотеза на чл. 70, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС - стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето или са предназначени за представителни или развлекателни цели. Второто основание е обосновано с това, че в хода на ревизията и на административното и съдебното оспорване не са събрани доказателства, които да установяват реалното провеждане на семинар за обучение, а при липса на такъв извършеното настаняване не се свърза с икономическата дейност на дружеството. Настоящата съдебна инстанция намира, че двете основания взаимно се изключват, тъй като за да се приложи чл. 70, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС следва да се предполага, че фактурите имат за предмет реално извършени доставки на стоки или услуги. Следва да бъде споделена тезата на касатора, че провеждането на семинар за обучение на персонала на дружеството по системата на НАССР е свързано с икономическата дейност на дружеството, поради което приложението на нормата на чл. 70, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС от органа по приходите е извършено незаконосъобразно. В същото време следва да бъдат споделени мотивите на първоинстанционния съд, че по делото липсват доказателства за реалното провеждане на семинара. Въпросните доказателства не могат да бъдат обвързани единствено с липсата на командировъчни заповеди и транспортни документи, а по скоро с липсата на доказателства за самото провеждане на семинар - обучение. В тази насока не са ангажирани доказателства относно план-тематика на обучение, списък на присъствалите лица, лектор, заплащане на лекторски хонорар и прочие. Провеждането на един семинар е положителен обективен факт, който оставя следи в действителността, поради което в тежест на данъчно-задълженото лице е да представи доказателства в тази насока. Липсата на доказателства в тази насока означава, че не е доказана реалността на доставките на услуги по процесните фактури. Казаното важи и по отношение на фактурата с предмет "настаняване в къщи за гости", доколкото това настаняване не е самоцелно, а е свързано с провеждането на семинар. Поради това следва да бъде прието, че правото на данъчен кредит следва да бъде отказано на основание липсата на реални услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и като е стигнал до същия правен извод, макар и с други мотиви, административният съд е постановил едно правилно съдебно решение в тази му част. Сходни оплаквания на изложените се правят и по отношение на частта от решението, с което е отхвърлена жалбата против частта от РА, с която е отказано право на данъчен кредит в размер на 10 174,23 лв. по 3 бр. фактури, издадени от "Матрикс БГ груп" - ЕООД с предмет на доставките "строителни материали". Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички относими към спора доказателства, че неправилно е интерпретирал фактите, че се е позовал на неотносими към спора съдебни решения на СЕС, както и не е съобразил тълкуването на материалния закон, дадено в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 - С-142/11. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: При правилно тълкуване на закона и значението на реалността на доставките като едно кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит административният съд е дал обоснована преценка на фактите е обстоятелствата по делото. По отношение на реалността на доставките единствените доказателства, които са събрани в хода на делото се изразяват в издадени фактури от доставчика и осчетоводяването им от получателя. Проверки в счетоводството на доставчика не са извършвани, като не е открит на деклариран данъчен адрес единственият наследник по закон на починалия собственик на капитала на дружеството. С оглед на предмета на доставките - строителни материали, правилно е акцентирано от административния съд, че за доказване на реалността следва да бъдат ангажирани доказателства, установяващи прехвърляне на собствеността върху вещите и тяхното индивидуализиране, каквито доказателства не са ангажирани. Наличието на влязъл в сила ревизионен акт на докладчика обосновано е ценен в светлината на тълкуването на закона, дадено в решенето на СЕС от 31.01.2013 г. по съединени дела № С-642/11 и С-643/11. Позоваването от касатора на тълкуването на материалния закон, дадено в решението на същия съд от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 - С-142/11 е неотносимо в случая, тъй като цитираното решение е постановено при друга фактическа обстановка - по него няма спор за реалността на доставките. Оплакването на жалбоподателя, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички относими към спора доказателства и доводите на страната е неоснователно и голословно, още повече, че не се сочат кои точно доказателства и доводи не са били обсъдени. По отношение на третата част от решението относно начисления с РА допълнително ДДС в размер на 12 724,32 лв. върху установени липси на стоки на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС в касационната жалба не се правят никакви оплаквания. При извършената служебна проверка на решението в тази му част при условията на чл. 218, ал. 2 от АПК настоящата инстанция не констатира допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, обосноваващи отмяна на постановения съдебен акт. Като е приел, че оспореният ревизионен акт не страда от пороците, твърдяни в жалбата и е отхвърлил същата като неоснователна, Административен съд Велико Търново е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касаторът следва да бъде осъден да заплати на ответната по касация Д "ОДОП" - В. Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 029,65 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,