Решение № 54 от 5.01.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9594/2023 г.

Решение № 54 от 5.01.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9594/2023 г., VIII о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Виста мениджмънт" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Обзор, [улица], [адрес], чрез процесуалния представител против решение № 419/24.04.2023 г., постановено по адм. дело № 2562/2021 г. по описа на Административен съд – Бургас в частта, отхвърляща оспорването срещу ревизионен акт (РА) № Р-02000220006361-091-001/04.06.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) Бургас, поправен с РА № П- 02000221107807-003-001/16.06.2021 г., РА № П-02000221151258-003-001/24.08.2021 г. и РА № П-02000221151567-003-001/25.08.2021 г., потвърден с решение № 120/02.09.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Бургас при Централно управление (ЦУ) на НАП, по отношение на непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 11 636 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "БМ Хотели" ЕООД, допълнително начислен ДДС в общ размер на 4 888, 24 лв. върху извършени, но неотразени продажби в подадените отчетни регистри по ЗДДС за м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07. 2018 г., както и по отношение на задълженията по ЗКПО за 2018 г. вследствие на извършените увеличения на счетоводния финансов резултат за 2018 г. с разходите по фактурите, издадени от "БМ Хотели" ЕООД в размер на 77 250 лв. и с неотчетените приходи от продажби в общ размер на 24 934, 64 лв., ведно с лихви за просрочие. В останалата си част първоинстанционният съдебен акт не се оспорва и е влязъл в сила. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението в обжалваната част поради нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Аргументите са насочени срещу заключението на съда за липсата на реалност на процесните фактури, издадени от "БМ Хотели" ЕООД. Касаторът твърди, че е представил достатъчно доказателства относно спорните факти, но същите са преценени неправилно от административния съд. Невъзможността да бъде изяснена документалната обвързаност, както и отговорите по съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) в тази насока, не следва да водят до извод за законосъобразност на РА, тъй като предметът по фактурите е свързан с основната дейност на дружеството. Формулирано е искане за отмяна на обжалваното решение и постановяване на ново по същество, с което РА в обжалваната част да бъде отменен. В молба от 08.12.2023 г. по хода на делото заявява, че поддържа оспорването и претендира присъждане на направените разноски, съгласно приложени списък по чл. 80 ГПК и доказателства. Ответникът - директор на Дирекция "ОДОП" Бургас при ЦУ на НАП, редовно уведомен, не представя отговор по жалбата съгласно чл. 213а, ал. 4 АПК и не взема становище по хода на делото. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба, предвид отсъствието на наведените отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените доводи в касационната жалба, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, в изпълнение на изискванията по чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея в съответната част. Разгледана по същество е неоснователна. С РА № Р-02000220006361-091-001/04.06.2021 г., издаден от Д. В., на длъжност началник сектор "Ревизии" - възложил ревизията и А. М. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, поправен с РА № П-02000221107807-003-001/16.06.2021 г., РА № П-02000221151258-003-001/24.08.2021 г. и РА № П-02000221151567-003-001/25.08.2021 г., на "Виста мениджмънт" ЕООД са определени задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 16 241, 21 лв. - главница и лихви за просрочие в размер на 4 340, 79 лв. и задължения за ДДС за периодите от 01.03.2018 г. до 31.07.2019 г. в общ размер на 34 146, 76 лв. – главница и лихви за просрочие в размер на 9 723, 59 лв. Издаденият РА е отменен с решение № 120/02.09.2021 г. на ДД "ОДОП" Бургас при ЦУ на НАП в частта на установените задължения за ДДС за м. 08. 2018 г. в размер на 4 074, 65 лв. и лихви за просрочие в размер на 1 125, 15 лв. и е потвърден по отношение на задълженията за посочените в диспозитива на решението данъчни периоди. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – Бургас е законосъобразността на РА в потвърдената част. От фактическа страна административният съд е проследил извършените процесуални действия и констатациите на органите по приходите. Основната стопанска дейност на дружеството-жалбоподател за процесните данъчни периоди е свързана с предоставяне на услуги по поддръжка на етажна собственост, хотелиерска и ресторантьорска дейност. Ревизията е при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК след отмяна на предходния РА № Р-02000219005804-091-001/29.07.2020 г. с решение № 200/19.10.2020 г. на ДД "ОДОП" Бургас и връщане на компетентните органи по приходите със задължителни указания по приложението на закона. Производството е образувано със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000220006361-020-001/22.10.2020 г., изменена по отношение на крайния срок със ЗИЗВР №№ Р-02000220006361-020-002/04.02.2021 г. и Р-02000220006361-020-003/05.03.2021 г. Последните са издадени от надлежно оправомощен орган по приходите със заповеди от 29.06.2020 г., 04.01.2021 г. и 30.06.2021 г. на директора на ТД на НАП Бургас. Резултатите и предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-02000220006361-092-001/20.04.2021 г. Срещу констатациите в доклада не е било подадено възражение от задълженото лице по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК. След извършената проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК, първостепенният съд е потвърдил валидността на РА приемайки, че същият е издаден от компетентен орган, при спазване на законовите изисквания за форма и предвидените за това процесуални разпоредби. По приложението на материалния закон съдът е изложил мотиви за частична незаконосъобразност и отмяна на РА. При съпоставка на фактите и събраните доказателства е направен изводът, че "Виста мениджмънт" ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит без основание в общ размер на 11 636 лв. по четири от фактурите, издадени от "БМ Хотели" ЕООД с предмет "аванс съгласно договор за СМР" - с № 10... 46/07.05.2018 г., № 10... 62/16.07.2018 г., № 20... 41/12.06.2019 г. и № 20... 48/30.07.2019 г. Ревизиращият екип правилно е предприел корекцията на основание чл. 25, ал. 7 във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС с оглед на обстоятелството, че в хода на ревизията жалбоподателят на два пъти е представял различни фактури от доставчика - веднъж 12 на брой, а втория път 9. Засегнатото право касае единствено изброените четири фактури, тъй като за тях впоследствие няма издадени кредитни известия и не се установяват извършени плащания. Освен констатираните несъответствия с РА, фактурите не са отразени счетоводно като аванс от нито едно от дружествата. В подкрепа направения извод са отнесени и отговорите на вещото лице по ССЕ, които потвърждават непредставянето на кредитно известие № 0100000107/09.09.2019 г. от страна на доставчика и на получателя. В частта по ЗКПО административният съд е аргументирал като законосъобразно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2018 г. на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО с непризнатите за данъчни цели разходи в размер на 77 250 лв. по спорните фактури от "БМ Хотели" ЕООД. По отношение на съпоставката на отчетените месечни обороти от ФУ и декларираните продажби в дневниците по ЗДДС за м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2018 г. от дружеството, ревизиращият екип е установил недекларирани по надлежния ред приходи в общ размер на 24 934, 64 лв. Според събраните доказателства извършените продажби в брой се отнасят за регистрирани ФУ № DT514470, ФП 2514470 за обект за настаняване в гр. Обзор; ФУ № ZK122472, ФП 50152639 за обект - ресторант "Самър Дриймс", к. к. "Слънчев бряг"; и ФУ № DT514450, ФП 2514450 за обект за настаняване в гр. Обзор. Решаващият съд е достигнал до заключение, че определените с РА данъчни задължения са обосновани предвид констатациите в тази част и от заключението на ССЕ. Органите по приходите правилно са доначислили ДДС за данъчни периоди: м. 03.2018 г. в размер на 140, 20 лв., м. 04.2018 г. в размер на 763, 79 лв., м. 06.2018 г. в размер на 2 810, 62 лв. и м. 07.2018 г. в размер на 1 173, 63 лв., като едновременно с това със сумата на приходите са преобразували и финансовия резултат в посока увеличение на основание чл. 78 и чл. 81 ЗКПО. В обжалваната част решението на Административен съд - Бургас е валидно, допустимо и правилно. Установените от първоинстанционния съд факти са основани на доказателствата по делото. Административният съд е разгледал последователно и всеобхватно фактите по повод на упражненото от "Виста мениджмънт" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 11 636 лв. по фактури № 10... 46/07.05.2018 г., № 10... 62/16.07.2018 г., № 20... 41/12.06.2019 г. и № 20... 48/30.07.2019 г., издадени от "БМ Хотели" ЕООД и констатациите за неотчетени приходи от продажби за 2018 г. в общ размер на 24 934, 64 лв., анализирал е в съвкупност доказателствата и е направил обосновано заключение за законосъобразност на РА в съответните части по приложението на ЗДДС и ЗКПО. В хода на съдебния процес не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и доказателствената тежест е разпределена правилно между страните. В резултат от това съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Безспорно в тежест на ревизираното лице е било да установи както материалноправните предпоставки, водещи до надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по четирите спорни фактури от "БМ Хотели" ЕООД, а така също и основанията да не бъдат отразени в дневниците за ДДС и в счетоводството на "Виста мениджмънт" ЕООД извършените продажби в брой от регистрирани ФУ за м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2018 г. - по арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Правилно решаващият съд е приел, че жалбоподателят не е успял да опровергае констатациите и изводите на органите по приходите в РА/РД и решение № 120/02.09.2021 г. на ДД "ОДОП" Бургас при ЦУ на НАП. Възраженията в касационната жалба са неоснователни и засягат само някои от спорните въпроси по делото. Така например се твърди, че показанията на св. А. А. (с. з. на 29.03.2022 г.) за извършването на СМР от вида на документираните с процесните фактури и актове обр. 19 на обект "Хотел Авалон" и връзката на услугите с основния предмет на дейност на дружеството-жалбоподател, водят до противоположно заключение по същество. Преценени заедно с останалите факти по делото същите не са достатъчни за изясняване на механизма и конкретното изпълнение на договора за възлагане на СМР за част "Ел" от 05.02.2018 г. с доставчика. Първоинстанционният съд е отграничил правилно обхвата на правния спор като е внесъл уточнението, че органите по приходите са признали правото на приспадане на данъчен кредит и корекциите с КИ по останалите фактури на "БМ Хотели" ЕООД. Представянето на различни документи и обяснения от представителите на "Виста мениджмънт" ЕООД в хода на двете ревизии и пред съда е достатъчно да дискредитира защитната позиция на касатора. Събраните доказателства по делото, включително заключението на вещото лице Л. по ССЕ и възраженията на жалбоподателя, са обсъдени от решаващия състав в съответствие с изискването на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Доказателствата по основните въпроси, свързани с точното приложение на ЗДДС и ЗКПО, е необходимо да кореспондират помежду си, да са логично и взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките и събитията, т. е. доказването да е пълно и главно, а не частично и да почива предимно на догадки и предположения. Неоснователен е доводът на касатора, че резултатите от ССЕ могат да бъдат тълкувани по друг начин. В тази насока се изтъква, че процесните фактури с предмет "аванс съгласно договор за СМР" не са били осчетоводени като аванси нито в счетоводството на доставчика, нито в това на получателя. Зададените въпроси към експерта Л. са резонни за преценката по същество, но констатациите в експертизата и дадените отговори в с. з. на 24.01.2023 г. не изясняват реалните причини да не бъде оказано необходимото съдействие от счетоводството на "Виста мениджмънт" ЕООД. За целите на облагането с корпоративен данък по ЗКПО правилно в обжалваното решение е прието, че жалбоподателят не е успял да докаже твърденията си за спазване на изискванията за намаление на финансовите резултати за данъчната 2018 г. и документална обоснованост на разходите в размер на 77 250 лв. по спорните фактури. Законосъобразното формиране на данъчната основа за 2018 г. включва единствено признаване на разходите в общ размер на 69 766, 66 лв. по фактурите, издадени от "Евроглас" ЕООД, което е съобразено от решаващия съд. Съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон, а чл. 10, ал. 1 ЗКПО сочи, че счетоводният разход следва да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. От друга страна, дружеството-жалбоподател е имало многократна възможност да представи счетоводните регистри за извършените продажби от ЕКАПФ в общ размер на 24 934, 64 лв. за м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2018 г. Необходимите документи не са представени в отговор на връчените две ИПДПОЗЛ от 09.12.2020 г. и от 04.03.2021 г. в хода на повторната ревизия, а от анализираните в ССЕ аналитични регистри на с/ка 411 "Клиенти" се потвърждава, че неосчетоводените приходи не са намерили отражение във финансовия резултат на дружеството. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира решението в обжалваната част за правилно и обосновано. Крайното заключение на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалите мотиви на първоинстанционния съд, довели до частично отхвърляне на жалбата срещу процесния РА. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. Ответникът по касация не се представлява и не е заявил искане за присъждане на разноски за настоящото производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,