Решение № 10309 от 2.08.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2557/2010 г.

Решение № 10309 от 2.08.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2557/2010 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Технотрейд" ООД - гр. Силистра чрез процесуалния представител адв. Иван Радулов от гр. Силистра срещу решение № 6/4.01.2010 г., постановено по адм. дело № 271/2009 г. по описа на Варненския административен съд, с което е отхвърлена жалбата му против РА № 190800193/24.09.2008 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Силистра, потвърден с решение № 660/28.11.2008 г. на заместник директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП за отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 98 023,28 лв. за данъчен период месец февруари 2007 г., ведно с лихвата за забава в размер на 22 065,31 лв. за периода 15.03.2007 г. - 25.07.2008 г. В касационната жалба се съдържа и особено искане за иницииране на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз в Люксембург по предложение, приложено към жалбата. Относно доводите за нищожност на ревизионния акт касаторът счита, че неправилно съдът не бил ги приел, тъй като заповедта за определяне на компетентен орган № К800193/25.07.2008 г. за издаване на ревизионния акт е издадена от Мария Русева - инспектор по приходите в отдел "Контрол", упълномощено лице от директора на ТД на НАП - гр. Силистра със заповед № 4/2.01.2008 г. Касаторът счита, че Русева съгласно последната заповед е упълномощена единствено и само относно функциите по чл. 112, ал. 2 и чл. 129 ДОПК, но липсва упълномощаване по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Относно неправилността на обжалваното решение касаторът релевира всички посочени отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, тъй като съдът бил допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, състоящи се в необсъждане на релевантни за спора доказателства, използване на недопустими доказателствени средства, неправилно формулиране предмета на спора, произнасяне по несъществуващ спор, непроизнасяне по факти, касаещи приложението на материалноправни норми, необсъждане на процесуални искания и материално-правни доводи и неправомерно възлагане на доказателствената тежест на страна в процеса. Относно прилагането на материалния закон и необосноваността излага доводи за реалност на процесните доставки с налична обезпеченост на доставчиците, както и сочи решения на Съда на Европейския съюз в Люксембург - решения по дела № С-30/06, № С-384/04 и др. С оглед на това касаторът излага оплаквания, че в ревизионният акт няма констатации за данъчна измама (арг. от чл. 177 ЗДДС), както и цитира писмо на Комисията на Европейския съюз по повод негово запитване за становище и в което било посочено, че законосъобразното данъчно облагане изключва мерки или действия на националните органи на власт, които при липса на данни и доказателства за данъчна измама или знание за увреждане на бюджета да водят до отказ на правото на данъчен кредит на изрядния получател. В тази връзка излага доводи, че неправомерното начисляване по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС би било начисляване на ДДС от нерегистрирано лице или когато това е извършено по необлагаема или освободена доставка. Позовава се и на решението "Булвес" АД срещу Република България" на Европейския съд по правата на човека в Страсбург. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са изложени в касационната жалба, в която се съдържа искане за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт, а също така и за обявяване за нищожен на ревизионния акт, както и има и алтернативно искане след отмяна на първоинстанционното решение, делото да се върне за ново разглеждане поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Направено е искане и за присъждане на разноски. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Радулов, който е изложил подробни доводи и в представените по делото писмени бележки. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител. От юриск. Колева е постъпила молба, която има характер на писмени бележки по съществото на спора с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като решението е правилно постановено при изяснена фактическа обстановка, в съответствие с процесуалните правила, данъчния закон и е обосновано. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: За да отхвърли жалбата на "Технотрейд" ООД срещу РА № 190800193/24.09.2008 г. за отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 98 023,28 лв. за данъчен период месец февруари 2007 г., ведно с лихвата за забава в размер на 22 065,31 лв. за периода 15.03.2007 г. - 25.07.2008 г., Варненският административен съд е приел, че доставките по СМР от "Лимо Сървис" ЕООД не са реално осъществени. Този извод е обоснован от съда с липсата на обезпеченост на доставките - кадрова, материална и техническа, като подробно са разгледани представените в тази връзка доказателства - граждански договори с физически лица, за материалната и техническа обезпеченост също е прието, че не са установени за извършване на процесните доставки на СМР - "поддръжка, текущи, аварийни и основни СМР по сгради, съоръжения и площадки, собственост на възложителя" за обект, който не е собственост на възложителя по договора - "Технотрейд" ООД. В тази връзка съдът е приел, че за периода януари - февруари 2007 г. "Лимо сървис" ЕООД не разполага с материална обезпеченост за извършването на актуваните ремонтни и строителни работи - демонтаж, частично разрушаване, товарене, извозване, разтоварване на бетонови елементи, частичен ремонт на прилежащи съоръжения и частично подравняване на терен", тъй като не е доказано, че доставчикът притежава механизация (собствена или наета) - транспортни средства, строителна и земекопна техника, а е установено, че дружеството притежава само офис оборудване, компютърна и аудио-визуална техника и набивач на колове и моторен свредел. Освен това от доказателствата по делото съдът е извел извод, че основната част от ремонтните и строителните работи са актувани от "Технотрейд" ЕООД и фактурирани от "Лимо сървис" ЕООД след 9.02.2007 г., т. е. когато новият собственик на сградите и съоръженията е "Петромакс Пропъртис България" АД видно от нотариален акт № 1014/9.02.2007 г., по силата на който те са прехвърлени от "Технотрейд" ООД по покупко-продажба. Решението е правилно. Относно оплакването на касатора, че неправилно съдът е приел, че издадения ревизионен акт е действителен, а не нищожен, е неоснователно. Правилно първоинстанционният съд е изследвал издаването на заповедите от компетентните органи за възлагане на ревизията, респ. за определяне на компетентния орган за издаване на ревизионния акт. Законосъобразни са изводите на съда след преценка на тези заповеди, че след като Мирена Русева е определена да замества по време на отпуск Нели Бонева, то първата е била компетентния орган да определи органа, който да бъде издател на ревизионния акт - чл. 119 ДОПК. Затова като е приел, че ревизионният акт не е нищожен съдът не е допуснал нарушения на закона, каквито са твърденията на касатора. По съществото на спора. Спорът между страните е относно това дали фактурираните СМР по процесните 8 бр. фактури, издадени през месец февруари 2007 г. от "Лимо Сървис" ЕООД са действително осъществени от посочения доставчик, поради което спорът между страните е относно факта на извършване на доставката по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС с оглед приетото от органа по приходите и съда правно основание за отказа от признаване правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 70, ал. 5 ЗДДС, тъй като е прието, че ДДС по процесните доставки е начислен неправомерно, след като не е установено по категоричен начин, че реално доставките на услуги са осъществени от издателя на фактурите. При преценка на възникналите облигационни правоотношения между "Технотрейд" ООД като възложител и "Лимо Сървис" ЕООД като изпълнител договор от 5.06.2006 г. с предмет на този договор е "поддръжка, текущи, аварийни и основни СМР по сгради, съоръжения и площадки, собственост на възложителя". Първоинстанционният съд е приел, че съгласно чл. 5 от договора обезпечеността на процесните СМР се осигурява от възложителя - механизация, материали, квартири и допълнителна работна сила. В тази връзка следва да се отбележи за неоснователни оплакванията на касатора, че се нарушават общности принципи за неутралитет на ДДС и на пропорционалност, като се вменява в задължение на получателя по доставките да представя доказателства за неговия доставчик, което водело до неопределеност и липса на елементарна непредвидимост за бенефициента на правото на данъчен кредит и за равнопоставеността в процеса. Това оплакване е неоснователно, поради това, че като се следват договореностите между страните по договора от 5.06.2006 г., то изцяло в тежест на получателя по доставките "Технотрейд" ООД, който се е задължил да осигури на доставчика си по процесните СМР цялата обезпеченост - материална, техническа и кадрова, е да докаже изцяло обезпечеността на доставките. Освен това е налице и признание в касационната жалба, че "Технотрейд" ООД е участвал в извършването на процесните СМР, но са актувани само тези, осъществени от "Лимо Сървис" ЕООД. Това твърдение обаче създава една неопределеност и невъзможност да се разграничат действително извършените услуги, ако такива са осъществени от "Лимо Сървис" ЕООД и от "Технотрейд" ООД. В същото време е установено от органите по приходите, че "Лимо Сървис" ЕООД е извършвал аналогични СМР на "Лесил" АД, за което са издадени фактури през процесния период - месец февруари 2007 г. Не се спори също така по делото, че тези три дружества - касатора, "Лимо Сървис" ЕООД и "Лесил" АД са свързани лица. В този смисъл твърденията на касатора, че той е изряден получател, трябва да се докажат с всички допустими доказателствени средства за цялата обезпеченост на доставките на СМР. Тази неопределеност и некатегоричност, че "Лимо Сървис" ЕООД е извършил действително процесните СМР, възложени му от "Технотрейд" ООД следва и от факта, че към момента на сключването на договора - 5.06.2006 г. "Технотрейд" ООД не е собственик на имота, където съгласно протоколите-образец 19 са извършвани процесните СМР - УПИ-VI в кв. 16 по плана на гр. Силистра. От нотариален акт № 112/30.08.2006 г. между "Технотрейд" ООД и "Лесил" АД е извършена замяна на недвижими имоти, като "Технотрейд" ООД е прехвърлил на "Лесил" АД УПИ-VII в кв. 16, а последният - УПИ-VI в кв. 16, където са извършени процесните СМР. Поради това и констатацията на органите по приходите и на съда, че СМР са били извършвани в обект, който не е бил собственост на "Технотрейд" ООД се подкрепят и от факта, че с последващ нотариален акт № 1014/9.02.2007 г. касаторът продава процесния имот и прилежащите съоръжения на "Петромакс Пропъртис България" АД. Възраженията на касатора относно договореностите между страните по нотариалния акт за довършителни работи в процесния имот са представени в хода на първоинстанционното производство и те са с недостоверни дати, предвид обстоятелството, че тези документи е следвало да се представят още по време на ревизията. Няма пречка допълнителни доказателства да се представят и при административното обжалване на ревизионния акт и впоследствие и пред съда, стига те да са с достоверна дата, защото в противен случай, като се има предвид, че това са частни документи, то те не се ползват с материална доказателствена сила. Облагането с ДДС, респ. ползване на материалното право на приспадане на данъчен кредит неправилно касаторът сочи, че се отказва само при наличие на престъпна схема и участие в измама. Целта на ЗДДС е да се признава правото на данъчен кредит само по действително извършени доставки на стоки или услуги. Реалността на доставката е основополагащо за признаване на това право, тъй като ако тя е недоказана, наличието на издаване на данъчни фактури и начисляване на ДДС не е достатъчно за признаването на правото на данъчен кредит. По същия начин е и правната уредба на ДДС в общностното право - по Директива 77/388/ЕИО (т. нар. Шеста Директива) и Директива 2006/112/ЕО, с която първата беше отменена. Доводът на касатора, че след като са налице извършени СМР, то правото на кредит задължително трябва да се признае е неоснователен. За признаване на посоченото право трябва по несъмнен и категоричен начин да се установи, че процесните СМР са извършени от посочения във фактурите доставчик "Лимо Сървис" ЕООД, а не от възложителя по договора "Технотрейд" ООД, от "Лесил" АД или друго трето лице. За получателя, доставчикът и "Лесил" АД няма спор по делото, че са свързани лица. Не намира опора в закона доводът на касатора, че след като доставчикът е признал, че е извършил процесните СМР, то това е достатъчно за да се признае на получателя по доставката правото на данъчен кредит. Възражението на касатора, че органите по приходите е следвало при съмнение да установят кой е действителния извършител на процесните СМР, е неоснователно. Органите по приходите в ревизионния акт се позовават на отрицателни факти - че посоченият в процесните фактури не е действителният извършител на описаните в тях СМР. В такъв случай, след като касаторът претендира материалното право на данъчен кредит, то по общите правила на доказването, следва той да установи и докаже всички положителни за него факти и обстоятелства, още повече, както се изтъкна по-горе именно той по силата на договора от 5.06.2006 г. се е задължил да осигури обезпеченост на доставките - материална, техническа и кадрова, поради което в негова тежест е да докаже, че процесните СМР са извършени именно от посочения във фактурите доставчик. По този начин, както беше изтъкнато и по-горе той не се натоварва с доказателствена тежест вместо доставчика си, тъй като по силата на договора от 5.06.2006 г. се е задължил да осигури обезпеченост на доставчика си за извършване на процесните СМР. В тази връзка относно обезпечеността на доставките от възложителя правилно първоинстанционният съд не е ценил като годни доказателства представените в хода на съдебното производство договори между "Лимо Сървис" ЕООД и СД "Техноуниверс", както и с физическите лица М. Давидов и Д. Давидов от 5.01.2007 г., 10.01.2007 и 12.01.2007 г. относно предоставена техника, механизация и транспорт за осъществяване на СМР. В този смисъл е и налице противоречие в обясненията на управителя на "Лимо Сървис" по време на извършена насрещна проверка от ревизията, че СМР са извършени с материали на възложителя, а в съдебното производство жалбоподателят се е опитвал да докаже, че СМР са извършени от посочения във фактурите доставчик, който е осигурил и обезпечеността на доставките. Правилно съдът е отбелязал, че "Лимо Сървис" ЕООД като доставчик на услугите не е имал твърдения, че е използвал подизпълнители и след като не е имал и собствена обезпеченост, няма категорични доказателства, че ги е извършил, а само ги е фактурирал. Относно кадровата обезпеченост също не е установено с убедителни доказателства, че такава е била осигурена от възложителя и/или доставчика, тъй като от обясненията на посочените по време на ревизията физически лица, само Решетарова и и А. Цанков са декларирали, че са участвали в извършването на СМР, но не са конкретизирали обекта, вида на СМР и времето, през което са извършвани, като се има предвид, че по същото време са работили и на обект на "Лесил" АД относно идентични СМР, извършвани от "Лимо Сървис" ЕООД. За останалите посочени физически лица - Ат. Радков, Ив. Огнянов, Ст. Иванов, В. Кръстев и др. са заявили, че не са участвали при извършването на процесните СМР. Вещото лице по извършената съдебно-строителна експертиза е констатирал, че за процесните СМР са необходими най-малко 12 работници с оглед обема на фактурираните доставки. Неоснователно е и другото оплакване, че не било доказано наличието на измама по смисъла на чл. 177 ЗДДС. Изрично органите по приходите са приели като основание за непризнаване правото на данъчен кредит и определяне на ДДС за внасяне разпоредбата на чл. 70, ал. 5, а не на чл. 177 ЗДДС. Практиката на ВАС до този момент е категорична, че чл. 70, ал. 5 ЗДДС е приложим и в случаите, какъвто е настоящия случай - ДДС по процесните доставки е начислен, но няма категорични доказателства за извършването им от посочения във фактурите доставчик, поради което се приема, че данъкът е начислен неправомерно. Разпоредбата на чл. 177 ЗДДС не се прилага в случаите при спор за реалност на доставката, а само когато ДДС като дължим не е внесен и по този начин се предвижда солидарна отговорност между доставчика и получателя по доставката, като за последният съществува презумпция, че е знаел или е бил длъжен да знае, че ДДС не е ефективно внесен от задълженото за това лице - доставчика. Относно представените ревизионни актове на доставчика "Лимо Сървис" ЕООД, от тях не може да се изведе извод за категоричност, че процесните СМР са извършени реално. РА № 2000803479/12.12.2008 г. е бил относно упражненото право на данъчен кредит от ревизирания субект, който впоследствие с решение на директора на "ОУИ" е отменен и е върнат за нова ревизия. РА № № 2000907567/12.02.2010 г., представен с касационната жалба е констатирано само, че за периода месец февруари 2007 г. е извършвал доставки и е начислен ДДС, но няма никаква конкретизация на услугите. Позоваването на решение по адм. дело № 10057/2009 г. на ВАС, I отделение е неоснователно, тъй като в него изрично е посочено, че при ревизия на прекия доставчик данъчните органи са констатирали и са приели, че доставката - СМР е извършена реално, а в акта на "Лимо Сървис" ЕООД липсва такава констатация, а само, че начисления ДДС не е внесен и че дължи за внасяне данък в размер на 297 929,09 лв. По отношение на искането за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз в Люксембург, настоящият съдебен състав счита, че същото е неоснователно, тъй като както правилно е прието в отказа на първоинстанционния съд за такова запитване, спорът между страните касае само фактите по делото, а именно действително ли са извършени фактурираните доставки на СМР, поради което не са налага отправяне на такова запитване. С оглед гореизложеното обжалваното решение е правилно, тъй като не са допуснати сочените от касатора нарушения, водещи до неговата отмяна, поради което следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Въпреки изхода на делото юрисконсултско възнаграждение на ответника по касационната жалба не се дължи, тъй като такова е присъдено от първоинстанционния съд и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК то е за цялото съдебно производство, а не за всяка инстанция поотделно. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,