Решение № 9248 от 12.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12971/2016 г.

Решение № 9248 от 12.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12971/2016 г., II о., докладчик председателят Надежда Джелепова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и чл. 104, ал. 1 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС). Образувано е по касационна жалба на "Бургаска газова компания" ЕООД, ЕИК *********, против решение № 5900 от 16 септември 2016 г., постановено по адм. д. № 1842/2015 г. по описа на Административен съд С.-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2014BG002000РК007-383 от 04 септември 2014 г., издаден от митнически органи при М. В., в частта, потвърдена с решение № 629/23 декември 2014 г. на директора на А. М. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение нае съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че съдът не е извършил дължимата проверка за валидност на ревизионния акт и компетентност на един от издателите на РА - ръководителя на ревизията. Касаторът счита, че решението на директора на А. М., с което е потвърден процесния РА е немотивирано, тъй като не са разгледани изложените в жалбата възражения. Излага съображения, че издателите на РА не са разгледали подаденото възражение срещу ревизионния доклад (РД), което представлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила. Изразява несъгласие с фактическите и правни изводи на първоинстанционния съд относно ревизираните периоди 01 август 2010 г. - 31 август 2010 г., касаещи доставки към "Вечна - Р" ЕООД и 04 декември 2013 г. - 20 декември 2013 г., касаещи доставки към "Бокал 2008" ЕООД. Счита, че те противоречат на доказателствата по делото, тъй като дружеството - касатор надлежно е осчетоводило тези доставки, от своя страна няма начин да задължи получателите да отразят надлежно доставките в техните счетоводства, а управителят на "Вечна - Р" ЕООД, разпитан в съдебно заседание на 31 май 2016 г. е потвърдил получаването през процесния период на втечнен газ от "Бургаска газова компания" ЕООД. Искането е за отмяна на решението и прогласяване нищожност на ревизионния акт, респективно неговата отмяна. Претендират се разноски. Ответникът - директор на А. М., чрез процесуалния си представител юрк. Е. Р., оспорва касационната жалба като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение, че оспореното решение е правилно. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд С.-град е бил ревизионен акт по ЗАДС, в частта, потвърдена с решение на директора на А. М., с който на "Бургаска газова компания" ЕООД са установени задължения за акциз за периодите 01 август 2010 г. - 31 август 2010 г., 01 януари 2012 г. - 31 януари 2012 г. и 01 декември 2013 г. - 31 декември 2013 г. в общ размер 1 822,40 лева, ведно със законната лихва за просрочие. Въз основа на събраните при ревизията писмени доказателства, в ревизионния акт е прието, че дружеството е данъчнозадължено лице по чл. 3, ал. 1, т. 1 от ЗАДС, на основание на издадени от директора на Агенция "Митници" лиценз № 168/27 юни 2006 г. за управление на данъчен склад, за производство и складиране на акцизни стоки, намиращ се в гр. Б., Промишлена зона "П.", УПИ-VII, кв. 20, прекратен с решение на директора на Агенция "Митници" и лиценз № 435/21 май 2010 г. за управление на данъчен склад, за производство и складиране на акцизни стоки, находящ се в гр. А., местност Къмпинга, УПИ № 00833.7.77, община Поморие, област Б. С обжалваното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата изцяло. За да постанови този резултат, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 3 от ДОПК и в предписаната от закона форма по чл. 120 от ДОПК. По материалната законосъобразност на акта, след анализ на доказателствата по делото е формиран извод, че по отношение на процесната стока - втечнен нефтен газ, липсват доказателства за извършена доставка към контрагентите "Вечна - Р" ЕООД и "Бокал 2008" ЕООД, поради което законосъобразно митническият орган е установил задължение за акциз върху процесното количество суровина. От фактическа страна съдът е установил, че в качеството си на лицензиран складодържател, през ревизирания период 01 август 2010 г. - 31 август 2010 г. "Бургаска газова компания" ЕООД е издало фактура № 0000007335/12 август 2010 г. за извършена доставка към "Вечна - Р" ЕООД на 2300 кг втечнен нефтен газ. За доставката е издаден и Акцизен данъчен документ (АДД) № 2000000151/11 август 2010 г. с нулева ставка на основание чл. 33, ал. 1, т. 5 от ЗАДС. През ревизирания период 01 декември 2013 г. - 31 декември 2013 г. "Бургаска газова компания" ЕООД е издало към "Бокал 2008" ЕООД АДД за доставка на втечнен нефтен газ, както следва: № 20000002883/04 декември 2013 г. - 190 кг, № 20000002888/06 декември 2013 г. - 200 кг, № 20000002890/09 декември 2013 г. - 200 кг, № 20000002891/10декември 2013 г. - 210 кг, № 20000002892/10 декември 2013 г. - 200 кг, № 20000002896/11 декември 2013 г. - 210 кг, № 20000002901/13 декември 2013 г. - 230 кг, № 20000002903/16 декември 2013 г. - 210 кг, № 20000002906/17 декември 2013 г. - 150 кг, № 20000002908/18 декември 2013 г. - 150 кг, № 20000002910/19 декември 2013 г. - 130 кг, № 20000002913/20 декември 2013 г. - 200 кг, № 20000002920/24 декември 2013 г. - 200 кг и № 20000002923/27 декември 2013 г. - 100кг. Изброените документи са отразени в дневника на издадени акцизни документи и дневниците за складовата наличност. В счетоводството на жалбоподателя липсват издадени данъчни фактури, касаещи тези АДД. От заключението на вещото лице по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза е установено, че количеството втечнен газ в литри отговаря на изведеното количество от данъчния склад в килограми, съобразно сезона. Както в счетоводството на касатора, така и в счетоводството на "Вечна - Р" ЕООД липсва осчетоводяване на издадената фактура. По отношение на доставките към "Бокал 2008" ЕООД е установено, че горепосочените АДД са отразени в дневника на издадени акцизни документи и дневниците за складовата наличност. В счетоводството на жалбоподателя липсват издадени данъчни фактури, такива не са отразени и при получателя. При така установените факти съдът е направил извод, че предвид липсата на доказателства за получаване на доставката по фактура № 0000007335/12 август 2010 г. от "Вечна - Р" ЕООД, не са налице доказателства че изведените от акцизния данъчен склад 2300 кг втечнен нефтен газ са използвани за отопление по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС. Посочил е, че доказателствената тежест да установи, че стоката е била изведена от данъчния склад под режим отложено плащане и доставена на "Вечна - Р" ЕООД е била на дружеството - жалбоподател, но същото не е ангажирало убедителни доказателства в тази насока. При извършената насрещна проверка на "Бокал 2008" ЕООД е установено, че последната доставка на втечнен нефтен газ от "Бургаска газова компания" ЕООД е получена на 27 ноември 2013 г. Съгласно дневника за складова наличност на "Бургаска газова компания" ЕООД, през месец декември 2013 г. са издадени общо 14 броя АДД с нулева ставка по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 5 от ЗАДС с получател "Бокал 2008" ЕООД. Предвид така установеното, съдът е формирал извод, че не са ангажирани доказателства, че изведеният от "Бургаска газова компания" ЕООД газ е използван за отопление по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС. След като е отхвърлил възраженията на оспорващия, съдът е формирал краен извод за законосъобразност на начисления акциз на "Бургаска газова компания" ЕООД, в качеството му на лицензиран складодържател, тъй като в нарушение на закона е извел количества втечнен газ за отопление с нулева ставка, като няма доказателства, че са получени от контрагентите и че са използвани за отопление по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС и за които акцизът не е заплатен. Според съда задължението за акциз е възниквало на датата на освобождаване на акцизната стока за потребление в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС. Решението е правилно. По възражението за нищожност на оспорения ревизионен акт: Жалбоподателят счита, че процесния ревизионен акт е издаден при липса на компетентност на единия от издателите, тъй като за ръководителя на ревизията В. В. - старши инспектор при М. В. не е налице изрично делегиране на правомощия от началника на М. В. да издава РА. Настоящият състав преценява възражението като неоснователно. Правомощията на началника на компетентната митница по възлагане на ревизии са уредени в чл. 104, ал. 3 от ЗАДС. Цитираната норма, в приложимата й по време редакция от ДВ, бр. 101 от 2013 г., в сила от 01 януари 2014 г. предвижда, че правомощията по чл. 112, ал. 2 от ДОПК - по възлагане на ревизия се упражняват, от началника на компетентната митница или от директора на А. М. или от оправомощени от тях лица. По силата на специалната норма на чл. 103, ал. 3 от ЗАДС следва да се приеме, че началникът на компетентната митница разполага с правомощия по възлагане на ревизии в производството по чл. 104 и сл. от ЗАДС, поради което процесната ревизия, започнала със заповед за възлагане на ревизия № 2014BG002000Р001/11 февруари 2014 г. на началника на М. В., е възложена от компетентен орган и е налице надлежно оправомощаване на служителя В. В., на длъжност старши експерт в Агенция "Митници", отдел "Последващ контрол" при М. В., в качеството му на ръководител на ревизията, да извърши ревизия на "Бургаска газова компания" ЕООД за определяне на задължения за акциз за периода 01 март 2009 г. - 31 декември 2013 г. В качеството му на ръководител на ревизията, правомощието му да издаде процесния РА произтича директно от разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, вр. чл. 104, ал. 1 от ЗАДС, съгласно която РА се издава от органа, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията. С оглед изложеното правилно административният съд е преценил, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Касаторът счита, че решението на директора на А. М., с което е потвърден процесния РА е немотивирано, тъй като не са разгледани изложените в жалбата възражения. Така изложените възражения са неотносими към предмета на съдебен контрол в първоинстанционното производство, а именно - РА № 2014BG002000РК007-383 от 04 септември 2014 г., издаден от митнически органи при М. В., в частта, потвърдена с решение № 629/23 декември 2014 г. на директора на А. М. Решението на директора на А. М. в това производство е от значение единствено за определяне допустимостта на жалбата срещу РА, тъй като на основание чл. 156, ал. 1 от ДОПК, на обжалване пред административния съд подлежи РА в частта, която не е отменена с решението. Неоснователен е доводът в касационната жалба, че издателите на РА не са разгледали подаденото възражение срещу ревизионния доклад, което според касатора представлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила. Възражението е коментирано на стр. 2 и 3 от РА, като издателите му са изложили подробни мотиви защо са приели същото за неоснователно. Останалите доводи на касационния жалбоподател се отнасят до нарушение на правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса и неправилно приложение на материалния закон. С оспорения ревизионен акт на "Бургаска газова компания" ЕООД, в качеството му на задължено лице по чл. 3, ал. 1, т. 1 от ЗАДС - лицензиран складодържател, е начислен акциз, за разпореждането с акцизна стока по чл. 2, т. 3 от същия закон, задължението за заплащането на който е възниквало при освобождаването му за потребление в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС - при извеждането на стоките от акцизния склад. В случаите на начисляване на данък, доказателствената тежест за установяване възникването и размерът на задължението, по принцип е на приходната администрация (арг. от чл. 170, ал. 1 от АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК). В процесния случай това доказване е направено от митническите органи чрез установяването на факта на извеждането на процесните стоки - втечнен нефтен газ, от "Бургаска газова компания" ЕООД и освобождаването му за потребление. За установяването на наличието на законовите предпоставки за прилагане по отношение на изведените от акцизния данъчен склад процесни количества втечнен нефтен газ на нулева акцизна ставка на основание чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС, а именно - че са използвани за отопление, важи общото правило за разпределение на доказателствената тежест по чл. 154, ал. 1 от ГПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, и "Бургаска газова компания" ЕООД е длъжна да установи фактите, на които основава своите възражения. В конкретния случай е следвало да установи, че процесните количества втечнен нефтен газ са доставени на "Вечна - Р" ЕООД и "Бокал 2008" ЕООД и са били използвани за отопление. Съгласно чл. 33, ал. 2 от ЗАДС, ставката по ал. 1, т. 4 (за втечнен нефтен газ (LPG) с кодове по КН от 2711 12 11 до 2711 19 00 - 0 лева за 1000 кг) се прилага за втечнен нефтен газ (LPG) в съдове, използвани за отопление и за битови нужди и отговарящи на изискванията, определени в правилника за прилагане на закона. Обоснован, в този контекст, е изводът на първоинстанционния съд, че предвид липсата на доказателства за получаване на доставката по фактура № 0000007335/12 август 2010 г. от "Вечна - Р" ЕООД, не са налице доказателства, че изведените от акцизния данъчен склад 2300 кг втечнен нефтен газ са използвани за отопление по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС. Противно на изложеното в касационната жалба, от разпита на управителя на "Вечна - Р" ЕООД в съдебно заседание на 31 май 2016 г. не се установяват релевантни за спора факти. А и наличието на законовите предпоставки за прилагане на нулева ставка за облагане с акциз следва да бъде установено със счетоводни документи, а не със свидетелски показания. От заключението на вещото лице по извършената съдебно-счетоводна експертиза, се потвърждава установеното при извършената от митническите органи насрещна проверка на "Бокал 2008" ЕООД, че последната доставка на втечнен нефтен газ от "Бургаска газова компания" ЕООД е получена на 27 ноември 2013 г. с фактура № 1000023364/27 ноември 2013 г., а през периода 01 декември 2013 г. - 31 декември 2013 г. не са получавани доставки от "Бургаска газова компания" ЕООД. Следователно изведените през този период 2580 кг втечнен нефтен газ по силата на 14 броя АДД с нулева ставка по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 5 от ЗАДС с получател "Бокал 2008" ЕООД, за които не са налице издадени фактури, не е доказано, че са доставени. Предвид така установеното, съдът е формирал правилен извод, че не са ангажирани доказателства изведеният от "Бургаска газова компания" ЕООД газ да е използван за отопление по смисъла на чл. 33, ал. 1, т. 4 от ЗАДС. Правилно касаторът счита, че не може да бъде отговорен за това дали съконтрагентите му надлежно отразяват в счетоводството си получените доставки, но също така и дружествата - посочени като получатели, нямат контрол върху това какви документи издава "Бургаска газова компания" ЕООД, в които ги сочи като получатели по освободени от акциз доставки. Именно поради това този, който твърди наличие на реална доставка, следва да го докаже - чрез документи от своето счетоводство, доказващи получаването на стоката от лицето, за което е била предназначена - транспортни документи, приемо-предавателни протоколи и др. С оглед горното обжалваното решение е постановено в съответствие с доказателствата по делото и при правилно приложение на материалния закон и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, ответникът има право да му бъдат присъдени направените по делото разноски в размер на 358 лева за юрисконсултско възнаграждение - минималното възнаграждение за един адвокат на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, второ отделение,