Решение № 1822 от 15.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6658/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

С решение 4045/16.06.2022 г. на Административен съд София град, постановено по адм. дело 891/2021 г. е отхвърлена жалбата на Витаджой ЕООД срещу ревизионен акт Р-22220219008334-091-001/05.08.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, в която е потвърден с решение 1841/07.12.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град София за установени допълнителни задължения за ДДС и начислени лихви за данъчни периоди: м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.08.2014 г., м. 09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.05.2016 г., м. 08.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 03, 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от дружеството, чрез адвокат Д. Балкански от АДД Балкански и партньори с искане за неговата отмяна на основанията по чл. 209, т. 3 АПК поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост.

С определение 4409/25.05.2023 г. постановено по адм. дело 891/2021 г. в изпълнение на определение 4035/13.04.2023 г. на Върховния административен съд, първо отделение по адм. дело 7061/2022 г. Административен съд, София град е допуснал поправка на очевидна фактическа грешка в мотивите и диспозитива на решение 4045 от 16.06.2022 постановено по адм. дело 891/2021 г. като на стр.1, абзац 1, на стр. 3, абзац 5 и в диспозитива на решението, след цифрите м.10.2017 г., е допълнил с цифрите м.12.2017 г.

Срещу определението за поправка на очевидна фактическа грешка е подадена частна жалба от Витаджой ЕООД, чрез адвокат Д. Балкански с доводи за недопустимост, като постановено в нарушение на чл. 175 АПК.

Върховният административен съд, първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното:

С ревизионен акт Р-22220219008334-091-001/05.08.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП София на Витаджой ЕООД са установени задължения за довнасяне в общ размер на 164 563.48 лева и лихви в общ размер на 45 055.22 лева, от които задължения за ДДС в общ размер на 111 380.20 лева и съответните лихви от 31 656.80 лева и задължения за корпоративен данък в общ размер на 53 183.28 лева и съответните лихви от 13 398.42 лева.

Ревизираните периоди по ЗДДС са от м.12.2013 г. до м.11.2019 г. Ревизираните периоди за корпоративен данък по ЗКПО за 2013 г. 2018 г.

Ревизионният акт е обжалван по административен ред с жалба от 29.09.2020 г. по отношение на пълния размер на установените задължения 164 563.48 лева и лихви от 45 055.22 лева с искане да бъде отменен изцяло.

С решение 1841/07.12.2020 г. директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град София е отменил ревизионния акт в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчен период м. 02.2017 г.

Изменил е ревизионния акт в частта на установените резултати по ЗДДС за данъчни периоди м.12.2017 г., м.08.2018 г., м. 09.2018 г., м.03.2019 г., м.05.2019 г., м.06.2019 г. и м. 09.2019 г.

Потвърдил е ревизионния акт в частта на установените резултати по ЗКПО за 2013 г., 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г. и в частта по ЗДДС за данъчни периоди м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.08.2014 г., м.09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.05.2016 г., м. 08.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 03, 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г.

Жалбата в останалата част е оставена без разглеждане като недопустима и е прекратено административното производство в тази част.

С жалбата до АССГ от 29.12.2020 г., Витаджой ЕООД, чрез адвокат В. Вакрилов е обжалвало решение 1841/07.12.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика град София, в частта, в която е потвърден ревизионния акт относно внасяне на ДДС в размер на 43 217.14 лева, за данъчни периоди, през които на дружеството са начислени задължения по ЗДДС и лихви към тях. В обстоятелствената част на жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на отказаното право на данъчен кредит. В тази връзка е и цитираната от жалбоподателя практика на Съда на ЕС. Искането на дружеството до първоинстанционния съд е за отмяна на решение 1841/07.12.2020 г., в частта, в която е потвърден ревизионен акт Р-22220219008334-091-001/05.08.2020 г. относно внасяне на ДДС в размер на 43 217.14 лева и дължимите лихви, начислени за забава по задълженията по ЗДДС.

В обжалваното съдебно решение съдът е приел, че се обжалва ревизионният акт в частта, потвърдена с решение 1841/07.12.2020 г., в която за данъчни периоди м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.08.2014 г., м.09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.05.2016 г., м. 08.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 03, 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г. на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за ДДС и са начислени лихви и е отхвърлил жалбата като неоснователна.

В касационната жалба на Витаджой ЕООД е посочено, че предмет на оспорване пред Административен съд София град е ревизионният акт в частта, потвърдена с решение 1841/07.12.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - София, за установените задължения за ДДС в размер на 77 483.63 лева, както и за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 53 183.28 лева и начислени лихви общо в размер на 45 874.37 лева.

Касаторът твърди, че допълнително установените задължения в обжалваната част на ревизионния акт произтичат от отказан данъчен кредит на основание чл. 71, ал.1 и чл. 68, ал.1, т.1 ЗДДС във връзка с чл. 69, ал.1, т.1 ЗДДС както следва: за м.08.2014 г. в размер на 1 650 лева по фактура, издадена от Ми строй 79 ЕООД; за м.05.2015 г. в размер на 235 лева по фактура, издадена от Ми строй 79 ЕООД; за м.06.2015 г. в размер на 1 549.84 лева по две фактури, издадени от Ми строй 79 ЕООД; за м. 09, 10, 11 и 12.2016 г. в размер на 44 756.67 лева по 18 фактури, издадени от Електрофинес ООД и фактура от ЕТ Л. Додов; за м.12.2017 г. в размер на 2 403.12 лева по две фактури издадени от АНГРО Христов и Сие СД и в размер на 16 068 лева по три фактури, издадени от Милдус ЕООД и за м.03.2018 г. в размер на 2 000 лева по фактура, издадена от Дент стор БГ ЕООД (общо 68 662.63 лева).

Относно задълженията за корпоративен данък по ЗКПО, касаторът сочи, че са резултат от увеличение на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 ЗКПО с непризнати за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани, както следва: за 2014 г. с непризнати разходи в размер на 8 250 лева по фактура, издадена от Ми строй 79 ЕООД; за 2015 г. с непризнати разходи в размер на 8 924.20 лева по три фактури, издадени от Ми строй 79 ЕООД; за 2016 г. с непризнати разходи в размер на 235 799.03 лева по 18 фактури от Електрофинес ЕООД и една фактура от ЕТ Л. Додов; за 2017 г. с непризнати разходи в размер на 92 355.59 лева по седем фактури, издадени от Милдус ЕООД и две фактури, издадени от АНГРО Христов и Сие СД; за 2018 г. с непризнати разходи в размер на 161 350 лева по седем фактури, издадени от Дент стор БГ ЕООД и три фактури, издадени от Милдус ЕООД;

В с.з. на 21.03.2023 г. по адм. дело 7061/2022 г. по описа на Върховния административен съд, Витаджой ЕООД, чрез адв. Балкански е уточнило касационната жалба, като изрично заявява, че я поддържа и в частта й по ЗКПО.

При така установените факти, настоящият касационен състав намира, че касационната жалба е недопустима в частта, в която се обжалва съдебното решение по отношение на установените с ревизионния акт задължения за корпоративен данък по ЗКПО. Решение в тази обжалвана част не съществува по смисъла на чл. 215, т. 2 АПК. Съображенията за това са следните:

От обстоятелствената част, както и от петитума на жалбата до АССГ от 29.12.2020 г. се установява, че ревизионният акт в частта на установените задължения за корпоративен данък по ЗКПО не е оспорен по съдебен ред. Искането на Витаджой ЕООД до съда, макар и непрецизно формулирано, е изрично за оспорване на установените задължения за ДДС и лихвите за забава по задължения по ЗДДС. В обстоятелствената част на жалбата са изложени съображения за незаконосъобразност единствено на отказа на правото на данъчен кредит по ЗДДС, не и такива за незаконосъобразност на извършеното преобразуване на данъчните финансови резултати по ЗКПО и установените допълнителни задължения за корпоративен данък.

От изложеното следва, че ревизионния акт в частта на установените задължения за корпоративен данък по ЗКПО не е предмет на оспорване в съдебното производство. Съдът е обвързан от искането, с което е сезиран 126 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. В обжалваното съдебно решение липсва произнасяне по законосъобразността на ревизионния акт в частта на установените на Витаджой ЕООД задължения за корпоративен данък по ЗКПО и съответните лихви и решение в тази част не съществува. Поради това касационната жалба в тази част е процесуално недопустима на основание чл. 215, т. 2 АПК и следва да се остави без разглеждане, а касационното производство да се прекрати.

Доводите на касатора, че предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е ревизионният акт и в частта на установените задължения за корпоративен данък по ЗКПО, както и че съдът не е изяснил предмета на делото относно вида на оспорените задължения, са в противоречие с обстоятелствената част и петитума на жалбата от 29.12.2020 г. В жалбата до съда еднозначно и недвусмислено е посочен вида на установените с ревизионния акт данъчни задължения, които се оспорват за ДДС, не и за корпоративен данък по ЗКПО. Неяснота е налице по отношение размера на оспорените задължения по ЗДДС и данъчните периоди, за които се отнасят, но не и по отношение вида на данъка, предмет на оспорване. Ревизионния акт в частта на установените задължения за корпоративен данък в размер на 53 183.28 лева и съответните лихви е посочен като предмет на оспорване за първи път в писмената защита на Витаджой ЕООД от 30.05.2022 г., след устните състезания по делото пред първата инстанция, което е извън преклузивния срок за оспорване на акта по съдебен ред по чл. 156, ал.1 ДОПК. Това се отнася и за процесуалните действия на жалбоподателя за събиране на доказателства в съдебното производство пред първата инстанция във връзка със задълженията по ЗКПО.

Действително в разпореждането за насрочване на делото от 06.04.2021 г. и в първото по делото съдебно заседание на 15.06.2021 г. съдът бланкетно е посочил, че производството по делото е образувано по жалба на Витаджой ЕООД срещу ревизионен акт Р-22220219008334-091-001/05.08.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП София на Витаджой ЕООД, потвърден с решение 1841/07.12.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, но при постановяване на решението е съобразил вида на оспорените задължения по ЗДДС, съгласно жалбата, с която е сезиран. Независимо от непрецизната формулировка на жалбоподателя по отношение на оспорения акт, в съответствие с чл. 156, ал.1 ДОПК съдът е приел, че предмет на оспорване е ревизионният акт, а не решението на решаващия орган.

Касационната жалба в останалата част, в която се обжалва решението, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт за установените допълнителни задължения за ДДС и са начислени лихви за данъчни периоди м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.08.2014 г., м.09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.05.2016 г., м. 08.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 03, 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г. е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, срещу съдебен акт, който подлежи на обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането й по същество, съдът приема следното:

С ревизионния акт в частта по ЗДДС са установени задължения както за начислен ДДС по извършените от ревизираното лице доставки, така и от отказ на право на данъчен кредит, упражнено по получените доставки.

Допълнително начисленият ДДС е в общ размер 7 661.60 лева за данъчни периоди м.02.2017 г., в която част ревизионният акт е отменен с решение 1841/07.12.2020 г., за м.12.2017 г., м.08 и м.09.2018 г., м.03, 05, 06 и 09.2019 г., в които части ревизионният акт е изменен от решаващия орган при обжалването по административен ред.

С ревизионният акт е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 69 303.03 лева на основание чл. 71, т.1 и чл. 68, ал.1, т.1 ЗДДС както следва:

• за данъчни периоди м.08.2014 г., м.05. и м.06.2015 г. в общ размер на 3 434.84 лева по доставки от Ми Строй 79 ЕООД;

• за данъчен период м.02.2016 г. в размер на 641 лева по фактура, издадена от Вилрос ЕООД;

• за данъчни периоди м.09, 10, 11 и 12.2016 г. в общ размер на 44 756.67 лева по фактури, издадени от Електрофинес ООД и ЕТ Л. Додов;

• за данъчен период м.12.2017 г. в общ размер на 18 471.12 лева по фактури, издадени от А. Христов и СИЕ СД и Милдус ЕООД

• за данъчен период м.03.2018 г. в общ размер на 2000 лева по фактура, издадена от Дент Стор БГ ЕООД.

В жалбата до съда е посочено, че се обжалват задължения по ЗДДС в общ размер на 43 217.14 лева с доводи за незаконосъобразност на отказа на данъчен кредит. В обстоятелствената част на жалбата и в искането до съда не се оспорва допълнително начисления ДДС. В касационната жалба е посочено, че задълженията по ЗДДС, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд са в общ размер на 77 483.63 лева, както е посочено в решението на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика град София. Така посочения размер включва и задълженията, резултат от начислен ДДС на основание чл. 86 ЗДДС, които не се посочени в обстоятелствената част на жалбата пред първоинстанционния съд.

В обжалваното съдебно решение съдът е приел, че ревизионният акт се обжалва в частта, потвърдена с решение 1841/07.12.2020 г., в която за данъчни периоди м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.08.2014 г., м.09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.05.2016 г., м. 08.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 03, 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г. на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за ДДС и са начислени лихви и е отхвърлил жалбата в тази част. В мотивите на решението при преценката за материалната законосъобразност на акта, съдът е приел, че предмет на оспорване е отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Вилрос ЕООД, Електрофинес ЕООД, Ми Строй 79 ЕООД, Дент Стор БГ ЕООД, Милдус ЕООД, А. Христов и Сие СД и Л. Додов ЕТ, без да конкретизира неговия размер и периодите, за които се отнася.

Така постановеното решение е недопустимо. Съдът се е произнесъл, без да изясни размера на обжалваните задължения по ЗДДС и данъчните периоди, за които се отнасят.

В жалбата до съда Витаджой ЕООД изрично е посочило вида на оспорените задължения по ревизионния акт за ДДС и лихви върху задължения по ЗДДС, но посоченият размер на обжалваните задължения от 43 217.14 лева и сочените данъчни периоди на м.12.2014 г. и м.03.2015 г. не кореспондират с твърденията на дружеството в обстоятелствената й част за незаконосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит, който е в общ размер на 69 303.03 лева.

Неправилно съдът е приел, че за данъчни периоди м.03.2014 г., м.04.2014 г., м.05.2014 г., м.09.2014 г., м.10.2014 г., м.01.2015 г., м.05.2016 г., м.08.2016 г., м. 01, 03, 04, 06, 07 и 10.2017 г., м. 04, 05, 07, 10 и 11.2018 г., м. 02, 07, 08 и м.11.2019 г. са установени допълнителни задължения за ДДС, резултат от отказ на право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Вилрос ЕООД, Електрофинес ЕООД, Ми Строй 79 ЕООД, Дент Стор БГ ЕООД, Милдус ЕООД, А. Христов и Сие СД и Л. Додов ЕТ, които е обсъждал в мотивите си. За една част от тези периоди с ревизионния акт изобщо не са установени задължения по ЗДДС, а за другата част задълженията са установени в размер на декларираните от дружеството (колона 11 от разпоредителната част І на ревизионния акт и стр. 46-48 от ревизионния доклад). Право на данъчен кредит е отказано за данъчни периоди м.08.2014 г., м.05.2015 г. и м.06.2015 г., м. 02.2016 г., м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и 12.2016 г., м.12.2017 г. и м.03.2018 г. В жалбата до АССГ не са посочени данъчните периоди, за които се отнасят обжалваните задължения за ДДС, респективно оспорения отказ на правото на данъчен кредит. Такава конкретизация е направена за първи път в писмената защита на дружеството от 30.05.2022 г., представена пред първата инстанция, както и в касационната жалба на Витаджой ЕООД.

При липса на яснота относно размера на обжалваните задължения по ЗДДС и данъчните периоди, за които се отнасят, съдът е следвало да остави жалбата без движение и да даде указания на жалбоподателя да уточни оспорените задължения за ДДС по размер и периоди. Вместо това, съдът при постановяване на решението механично е възпроизвел данъчните периоди, за които ревизионният акт е потвърден при обжалването по административен ред с решение 1841/07.12.2020 г., а в мотивите си е извършил преценка по законосъобразността на отказа на правото на данъчен кредит по всички спорни доставки от Вилрос ЕООД, Електрофинес ЕООД, Ми Строй 79 ЕООД, Дент Стор БГ ЕООД, Милдус ЕООД, А. Христов и Сие СД и Л. Додов ЕТ, чийто размер не кореспондира с размера на обжалваните задължения за ДДС. В това отношение са основателни доводите на процесуалния представител на касатора.

Така постановеното решение е недопустимо съгласно чл. 209, т. 2 АПК и следва да се обезсили изцяло. На основание чл. 221, ал.3, предл. второ от АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да остави жалбата на Витаджой ЕООД без движение и да даде указания на жалбоподателя да уточни размера на обжалваните допълнителни задължения за ДДС, установени в ревизионния акт и данъчните периоди, за които се отнасят. След отстраняване нередовностите на жалбата, съдът следва да извърши проверката за законосъобразност на ревизионния акт в обжалваната част по отношение на уточнените задължения по ЗДДС и съответните лихви съгласно чл.160, ал. 2 ДОПК.

Частната жалба срещу определение 4409/25.05.2023 г. е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срок, а по същество е основателна.

Предвид констатираната недопустимост на съдебното решение, определението, с което е допусната поправка на очевидна фактическа в това решение по отношение на задълженията за ДДС за данъчен период м.12.2017 г., следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане и в тази част. Основателни са и доводите в частната жалба, че определението е постановено в нарушение на чл. 175, ал. 1 АПК. Тази норма предвижда, че съдебният акт, с който се извършва поправка на очевидна фактическа грешка е решение, а не определение.

При този изход на спора, по разноските, включително и тези, претендирани в настоящото касационно производство, следва да се произнесе първоинстанционният съд на основание чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,