Решение № 12942 от 1.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13016/2014 г.

Решение № 12942 от 1.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13016/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП против решение № 5529/21.08.2014 г. на Административен съд - София-град /АССГ/, постановено по адм. д. № 2629/2014 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 2041306447/8.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 155/24.01.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП, в частта му, с която на "Индустриален Холдинг Доверие" АД е отказано възстановяване на надвнесен корпоративен данък за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. общо в размер на 27964, 69 лв. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че неправилно съдът е приел, че специалният ред за приспадане на данъка, уреден в ЗКПО, дерогира разпоредбата на чл. 129, ал. 1 ДОПК относно срока за подаване на искане за възстановяване. Според касатора съдът не е съобразил законодателната промяна, правеща невъзможно приспадането на надвнесения данък след 31.12.2012 г., игнорирал е преходния режим и е направил недопустимо разширително тълкуване на данъчните норми. Претендира се отмяна на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Индустриален Холдинг Доверие" АД чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, имаща правен интерес от оспорването, против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения: Относно фактите по делото между страните не съществува спор и те са точно установени от съда. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 2041306447/8.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 155/24.01.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП, в частта му, с която е отказано възстановяване на надвнесен корпоративен данък за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. общо в размер на 27964, 69 лв. В процесния случай задълженото лице е подавало данъчни декларации по ЗКПО за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г., с които е деклариран данък за приспадане. Искането за възстановяване на данъка е направено с подаването на ГДД за 2012 г. С подадената на 25.03.2008 г. годишна данъчна декларация е деклариран надвнесен корпоративен данък в размер на 46 674,95 лв., която сума е установена от органите по приходите в ревизионното производство и призната като надвнесена. С годишната данъчна декларация за 2008 г., подадена на 11.03.2009 г. е приспадната сумата от 10 468,97 лв. С годишната данъчна декларация за 2009 г., подадена на 26.02.2010 г. е приспадната сумата от 8 156,78 лв. В резултат на това приспадане от надвнесения данък за 2004 г. остава сумата 5 616,09 лв. По отношение на претендираните за възстановяване платени авансови вноски за 2005 г. в размер на 20 933,58 лв., приспадания на надвнесената сума не са извършени и това не се оспорва от приходната администрация. Последната надвнесена сума е тази от направените авансови вноски през 2006 г. в размер на 1500 лв. Приспадната е сумата от 84,98 лв. - данък по чл. 204 ЗКПО за 2011 г., приспаднат с годишната данъчна декларация, подадена на 2.03.2012 г. и сумата от 942,59 лв. - данък по чл. 204 ЗКПО, приспаднат с годишната данъчна декларация, подадена на 5.02.2013 г., като последното приспадане не се призната с РА. Съгласно чл. 53, ал. 2 ЗКПО в сила до 1.01.07 г. надвнесеният корпоративен данък може да се приспада от данъчно задължените лица от следващи авансови и годишни вноски за същия данък, считано от 1 януари на отчетния период, следващ периода, за който корпоративният данък се явява надвнесен. Идентична е разпоредбата на чл. 94 ЗКПО в сила от 1.01.07 г. Не е спорно, че жалбоподателят се е възползвал от така предоставената му законова възможност за приспадане на надвнесения през 2004 г., 2005 г. и 2006 г. корпоративен данък през следващите 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г., доколкото упражняването на това право не е ограничено със срок. С § 53 от ПЗР на ЗИДЗДДС нормата на чл. 94 ЗКПО е отменена, считано от 1.01.2013 г. и след тази дата надвнесеният корпоративен данък не може да се приспада от следващи авансови и годишни вноски за същия данък. Именно поради това, след като е упражнено правото на приспадане за последния отчетен период 2012 г., с декларацията за него по чл. 92 ЗКПО е заявено искане за възстановяване на останалия надвнесен данък. Съгласно разпоредбата на чл. 128, ал. 1 от ДОПК недължимо платени или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от Националната агенция за приходите, се прихващат от органите по приходите за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите. Съгласно чл. 129, ал. 1 от ДОПК прихващането или възстановяването може да се извършва по инициатива на органа по приходите или по писмено искане на лицето. Искането за прихващане или възстановяване се разглежда, ако е подадено до изтичането на 5 години, считано от 1 януари на годината, следваща годината на възникване на основанието за възстановяване, освен ако в закон е предвидено друго. Правилно първоинстанционният съд приема, че до 1.01.2013 г. единственото визирано от законодателя ограничение е приспадането да бъде извършено от данъчно задължените лица от следващи авансови и годишни вноски за същите данъци, респективно да бъде направено от лицето, считано от 1 януари на отчетния период, следващ периода, за който корпоративният данък се явява надвнесен. Периодът, за който може да се извършва приспадане, не е ограничен от законодателя. След отмяната на разпоредбата на чл. 94 от ЗКПО с ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г., редът за възстановяване на надвнесен данък е този по ДОПК. Следователно, при действието на чл. 94 ЗКПО за данъчно-задължените лица е възникнало субективното материално право на приспадане на надвнесения данък от следващите вноски за корпоративен данък, без ограничение във времето, до изчерпване на това право. Така възникналото субективно материално право не е и не би могло да бъде отнето със законодателната промяна, настъпила на 1.01.2013 г., а само е променен редът за реализирането му. Ето защо, независимо какъв е характерът на срока, визиран в чл. 129, ал. 1 ДОПК, той не се прилага при реализиране на субективните материални права, възникнали при действието на чл. 94 ЗКПО. Дружеството е поискало възстановяване на надвнесения данък по реда на ДОПК в първия възможен момент след настъпване на законодателната промяна. Петгодишният срок, визиран в чл. 129 ДОПК касае субективни материални права, възникнали след 1.01.2013 г., но не и преди този момент. Аналогът, направен от касатора, между приспадането по чл. 94 ЗКПО и гражданско-правния институт на прихващането е неправилен. Обстоятелството, че вземането на дружеството за надвнесения данък е частноправно, въобще не означава, че за него се прилага ЗЗД. Въпросното вземане не е част от гражданско правоотношение. Касае се за различни сфери на правно регулиране и автоматичното пренасяне на правилата на гражданското право към тези на данъчното е изключено. Погасяването на материални субективни права по давност или във връзка с изтичане на преклузивен срок в рамките на данъчни правоотношения може да се осъществи само ако е предвидено в изрична правна норма. С още по-голяма сила това се отнася за възможността за погасяване на вече възникнали субективни материални права. След като такава правна норма не е предвидена в преходните и заключителни разпоредби на данъчния закон по отношение на възникналите права относно надвнесен данък, прилагането по аналогия на правни норми, и то от сферата на частното право, е недопустимо. С оглед изложеното, решението на АССГ като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и предвид направеното искане и представените доказателства за реално извършени разходи, на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 990, 40 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК Върховният административен съд, първо отделение