Решение № 7075 от 23.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13549/2012 г.

Решение № 7075 от 23.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13549/2012 г., I о., докладчик съдията Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 208 и сл. АПК. Касаторът "Екострой-4" ООД моли да бъде отменено решение № 2017/13.09.2012 г. по ахд. № 27/2011 г. на Пловдивския административен съд в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА № 161002040/23.09.2010 г., поправен с РА за поправка № 1026413/06.10.2010 г. на ТД на НАП-Пловдив като неправилно. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Съображения излага в жалбата си. Вторият касатор Директора на Дирекция "ОДОП"-Пловдив моли решението да бъде отменено в частта, с която РА е обявен за нищожен относно определени задължения по ЗДДС 3614,78 лв. с лихви за м. 8.2007 г. и в частта, с която жалбата против РА е уважена като неправилно. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата си. Моли жалбата против РА да бъде отхвърлена, като му бъдат присъдени разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, I отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и изложените в тях отменителни основания по чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са допустими и подадени в срок. С обжалваното решение административният съд е обявил за нищожен РА № 161002040/23.09.2010 г., поправен с РА за поправка № 1026413/06.10.2010 г. на ТД на НАП-Пловдив в частта, с която са определени задължения по ЗДДС в размер 12 679,64 лв. с лихви за м. 11.2006 г., м. 1 - 2, 4 - 5, 7 и 8.2007 г. Със същото решение е отменен РА в частта, с която не е признато право на приспадане на данъчен кредит за периода м. 12.2006 г., м. 3, 6 и 9 - 12.2007 г., м. 1 - 8.2008 г. в общ размер 13 982,98 лв. с лихви, както и в частта за допълнително начислен ДДС за м. 8.2008 г. над 47 454,13 лв. и съответни лихви, и в частта за допълнително определен корпоративен данък за 2008 г. над 66 870,30 лв. и съответни лихви. С решението жалбата против РА в останалата й част е отхвърлена. Вторият касатор поддържа, че решението е неправилно в частта, с която РА е обявен за нищожен в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупени материали за м. 8.2007 г. в размер 3614,78 лв с начислени лихви, В РД е констатирано, че дължимият за м. 8.2007 г. ДДС по справката-декларация 12 220,57 лв. е внесен чрез прихващане по АПВ № 43837/19.09.2007 г. Касаторът поддържа, че в преписката няма данни за АПВ, по който е извършена проверка за м. 8.2007 г. Възражението е основателно. Съдът правилно е обявил РА за нищожен в частта за определени допълнителни задължения по ЗДДС с лихви за м. 11.200 г., м. 1 - 2, 4 - 5 и м. 7.2007 г. поради издадени АПВ № 15869/16.04.2007 г., с който е възстановен деклариран за възстановяване ДДС за м. 11.2006 г., м. 1 и 2.2007 г. и АПВ № 43837/19.09.2007 г., с който е възстановен деклариран за възстановяване ДДС по справките-декларации за м. 5 и 7.2007 г. според констатациите в РД. Видно от РД от м. 12.2006 г. е започнала процедура на приспадане по чл. 77, ал. 1, т. 4 ЗДДС (отм.), от м. 3.2007 г. започва процедура на приспадане по чл. 92, ал. 1, т. 4 ЗДДС, която продължава през м. 4.2007 г. и м. 5.2007 г. През м. 6.2007 г. започва процедура на приспадане по същия член, която продължава през м. 7.2007 г., а за м. 8.2007 г. в РД е констатирано, че дължимият деклариран ДДС е платен чрез прихващане по АПВ. Съдът следваше да задължи ответника да представи цитираните в РД АПВ, които представляват част от ревизионната преписка, за да установи от съдържанието им за кои периоди се отнасят и какви права и задължения на ревизираното лице са признати с тях. Допуснатото процесуално нарушение е съществено, тъй като е довело до постановяване на решение при неизяснена фактическа обстановка относно валидността на РА в частта по ЗДДС за м. 12.2006 г., м. 3, 6 и 8.2007 г. За периодите м. 12.2006 г. и м. 3 и 6.2007 г. в РД са определени задължения на л. 14 и 15 от РД в общ размер 4224,71 лв. със съответни лихви поради непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер 18,16% от стойността на материалите по фактури за доставки на материали, вложени в строителството на сградата на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС (отм.) и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, тъй като тази част от материалите е вложена за изграждане на обектите, придобити по приращение по чл. 92 ЗС от прехвърлителя Илиев по нотариален акт № 65/10.10.2006 г. По този нотариален акт Илиев прехвърлил право на строеж на ревизираното лице върху дворно място, като запазил за себе си право на строеж върху конкретни обекти от бъдещата сграда, срещу задължението на ревизираното лице да изгради пететажна сграда в имота за своя сметка като придобие обектите от бъдещата сграда, изброени в нотариалния акт. Решението следва да бъде отменено в частта, с която е обявен РА за нищожен в частта, с която за м. 8.2007 г. е определено задължение по ЗДДС 3614,78 лв. с начислени лихви, а също и в частта, с която решението е отменено. в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит за м. 12.2006 г., м. 3 и 6.2007 г. в общ размер 4224,71 лв. със съответни лихви. В тези части делото следва да бъде върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав, като при новото разглеждане следва да се приложат по делото цитираните по-горе АПВ, представляващи част от административната преписка и да се прецени валидността на РА за тези четири периода. Съдът е отменил РА в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит на същото основание за периодите м. 9 - 12.2007 г., м. 1 - 8.2008 г. в общ размер 9758,27 лв. В РА е прието при описаната по-горе фактическа обстановка, че по нот. акт № 65/10.10.2006 г. е налице бартер и на основание чл. 34 ППЗДДС (отм.) данъчното събитие за доставката на строителна услуга от ревизираното лице настъпва на 10.10.2006 г. Дружеството е регистрирано по ЗДДС (отм.) през м. 11.2006 г. При изповядване на сделката прехвърлителят Илиев също не е регистриран по ЗДДС (отм.). Според РА 18,16% от ползваният данъчен кредит по фактурите за доставка на материалите за строежа на сградата, съответен на РЗП на строителната услуга по изграждане обектите на Илиев не следва да се признае, тъй като материалите не са използвани за извършване на облагаема доставка. В тази част съдът е приел, че е приложим чл. 34 ППЗДДС и датата на данъчното събитие за строителната услуга е 10.10.2006 г. Според съда по фактурите за материалите е начислен и събран ДДС, ползван е данъчен кредит преждевременно, не е претърпяна вреда от това нито от дружеството, нито от фиска и като не се признае правото на приспадане на данъчен кредит дружеството повторно понася данъчната тежест. Съдът неоснователно се е позовал на решението по дело С-284/11 на СЕС, в което е разгледана различна от процесната хипотеза. Решението в тази част е необосновано и незаконосъобразно, но е правилно като краен резултат но по други съображения. След като прехвърлителят и дружеството при нотариалното изповядване на сделката са нерегистрирани по ЗДДС (отм.) лица за ревизираното лице не е приложим чл. 34 ППЗДДС (отм.), а чл. 26, т. 7 ЗДДС /отм./, според който когато нерегистрирано по този закон лице получи авансово плащане по повод на доставка и фактически извърши тази доставка след датата на регистрацията си по този закон, датата на данъчното събитие е датата на фактическото прехвърляне на собствеността върху стоките или другите вещни права върху тях или фактическото завършване на услугата. В случая за сградата е съставен констативен акт от 25.08.2006 г., според който строежът е завършен по проектната документация и е годен за издаване на акт 16. Собствеността върху обектите, върху които Илиев е запазил право на строеж преминава в патримониума на Илиев, когато бъдат изградени. В случая и прехвърлянето на собствеността и завършването на строителната услуга са настъпили на 25.08.2008 г. - след регистрацията на дружеството по ЗДДС (отм.) през м. 11.2006 г., поради което извършената от него доставка на строителна услуга на Илиев е облагаема и за нея е следвало да се издаде фактура и да се начисли ДДС върху себестойността на обектите, преминали в собственост на Илиев. След като доставката на СМР за Илиев е облагаема са налице основанията на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС за признаване на право на приспадане на данъчен кредит върху 18,16% от начисления данък по фактурите за строителни материали за сградата в размер за периода м. 9 - 12.2007 г. и м. 1 - 8.2008 г. общо 9758,27 лв. и съдът като е отменил РА в частта, с която не е признато право на приспадане на данъчен кредит в този размер на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС е постановил правилно решение като краен резултат, което в тази част следва да бъде оставено в сила. Поради необходимостта да се начисли данък върху стойността на СМР, доставени на Илиев през м. 8.2008 г. по облагаема доставка, въпреки признаването на право на приспадане на данъчен кредит за този месец по фактурите за материали в размер 405,14 лв. резултата за периода следва да се определи в размер както е определен в РА - ДДС за внасяне 74 926,47 лв предвид чл. 160, ал. 5 ДОПК. По делото липсват данни за себестойността на обектите на Илиев, но доколкото себестойността включва разходи за материали и труд, за проекти и строителен надзор себестойността е значително по-висока от разходите за материали, вложени в изграждането на обектите на Илиев, поради което данъкът, който е следвало да начисли дружеството за тези СМР е значително по-голям от данъчния кредит за приспадане по фактурите за СМР. Себестойността на обектите на Илиев е 72 148,33 лв, изчислена по справката за себестойността /л. 941/ за обектите със същата площ. Върху нея е следвало да се начисли ДДС. Съдът е отменил РА в частта за допълнително начислен ДДС за м. 8.2008 г. в размер от 47 454,13 лв. до 73 790 лв. със съответни лихви на основание чл. 27, ал. 1, т. 3 ЗДДС. В мотивите си съдът е приел, че от експертизата, назначена в ревизионното производство за оценка на обектите, продадени на свързани лица не може да се установи как вещото лице Генова е определила посочените в заключението цени. Изводът е необоснован. В т. 2 от заключението е посочено, че пазарните цени са определени по метода на увеличената себестойност като са ползвани средни цени за категорията на сградата по цени на строежите, публикувани в "Строителен обзор за стандартно изпълнение", която категория покрива минималните критерии за издаване на разрешение за ползване. При определяне на цената са прибавени разходи за проект, строителен надзор, инвеститорски контрол и други такси около 10% от строителната стойност. В заключението е отчетена степента на завършеност на продадените обекти. По цените определени от вещото лице Генова в РА е доначислен ДДС за м. 8.2008 г. за обектите, продадени на свързани лица върху разликата от пазарната до продажната цена в размер 73 790 лв. В съдебното производство е назначена техническа експертиза с вещо лице Жеков, което е дало заключение за пазарната стойност на същите обекти по същия метод като дължимият ДДС върху разликата от продажната до определената от вещото лице пазарна цена на обектите е в размер 47 454,13 лв. В съдебно заседание на 19.07.20011 г. вещото лице е дало заключение, че за изработване на заключението не е ползвал съпоставими сделки между независими лица, не е включил в стойността разходите за проектирането, отчел е степента на завършеност на обектите. Възражението на втория касатор за занижени проценти на завършеност на отделните елементи от обектите в заключението на вещото лице Жеков е основателно. Заключението оценява обектите към 25.08.2008 г. на която дата е съставен констативен акт, установяващ годност на строежа за издаване на акт 16 и изпълнение на строежа по проектите. Необосновано вещото лице е приел, че вратите са изпълнени 20% от еталона, В и К инсталация и канализация за един от апартаментите - 40%, мазилки и шпакловки за апартаментите са изпълнени 50%, а за гаражите - 20%. По делото не са представени доказателства, които да обосноват така приетите проценти на изпълнение на отделните видове работи в апартаментите и гаражите, продадени на свързаните лица. Заключението на вещото лице Жеков е необосновано и съдът в нарушение на чл. 202 ГПК е уважил жалбата в тази част въз основа на необосновано заключение на вещото лице. Решението като неправилно следва да бъде отменено в частта, с която е отменен РА в частта за доначислен ДДС от 47 454,13 лв. до 73 790 лв. със съответни лихви и вместо него в тази част следва да се постанови отхвърляне на жалбата против РА. Съдът е отменил РА в частта за допълнително установен корпоративен данък за 2008 г. за сумата от 66 870,30 лв. до 80 038,24 лв. и за лихвите в частта от 11 075,88 лв. до 13 256,89 лв. В РА е увеличен финансовия резултат за 2008 г. на основание чл. 15 и 16, ал. 1 ЗКПО с разликата между продажни цени и пазарни цени на всички продадени обекти през годината, която включва разликата за обектите на свързаните лица и е определен корпоративен данък в размер 80 038,24 лв. Съдът предвид неправилно възприетото заключение на вещото лице Жеков е намалил дължимият данък на 66 870,30 лв. и лихвите на 11 075,88 лв. като за увеличението на финансовия резултат относно останалите продадени обекти на несвързани лица обосновано се е позовал на експертизата на вещо лице Генова, приета в ревизионното производство, след като по делото не е била поставена задача за определяне на пазарни цени за обектите, продадени на несвързани лица. Доводите в жалбата на дружеството за допуснато процесуална нарушение от съда като е възприел заключението на вещото лице Генова в тази част са неоснователни. Предвид необоснованото заключение на вещото лице Жеков жалбата против РА в тази част е неоснователна. Решението следва да бъде отменено в частта, с която е отменен РА в частта за допълнително установен корпоративен данък за 2008 г. за сумата от 66 870,30 лв. до 80 038,24 лв. и за лихвите в частта от 11 075,88 лв. до 13 256,89 лв, и вместо него в тази част следва да се постанови отхвърляне на жалбата против РА. Решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, които следва да бъдат определени от административния съд при новото разглеждане на делото. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, I отделение,