Решение № 4510 от 30.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 624/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение 23288/13.11.2024 г., постановено по адм. дело 6252 по описа на Административен съд София град за 2024 г. С атакуваното решение е отменен протокол П-29002923067628-073-001/30.05.2023 г. на органи по приходите, с който е оставено без разглеждане подадено от НЕК ЕАД уведомление по чл.126б, ал.8 ЗДДС за несъбираеми вземания на БАД Гранитоид АД. В касационната жалба се твърди, че решението е нищожно, недопустимо и неправилно, като са налице всички касационни основания по чл.209, т.1, т.2 и т.3 АПК. Основанията, на които се позовава касаторът за да претендира нищожност са свързани с това, че съдът не е установил правилно относимия процесуален ред и приложимите процесуални норми, поради което е постановил един опорочен и незаконосъобразен до степен на нищожност акт. Касаторът отбелязва, че към момента на издаването на процесния протокол е била в сила нормата на чл. 126б, ал. 8 ДОПК (изм. и доп. ДВ, бр. 102 от 2022 г.), която не е регламентирала реда за разглеждане на искането за намаляване на данъчната основа и начисления данък при несъбираемо вземане. Едва с последващото ѝ изменение с ДВ бр. 106 от 2023 г., в сила от 01.01.2024 г., е уредено, че се издава разрешение или отказ по реда на Глава дванадесета от ДОПК. Поддържа, че новите правила на Глава тринадесета а ЗДДС имат материално-правен характер и поради това прави извод за неприложимост на този ред за вземанията преди 01.01.2023 г. Към този момент обаче, разпоредбата не е предвиждала, че издадените от органите по приходите актове подлежат на съдебен контрол. Препращането към разпоредбите на глава Дванадесета от ДОПК е в сила от 01.01.2024 г. Постановено е едно недопустимо решение, с което е прекратено по нататъшното развитие на делото. Излагат се съображения и относно това, че специалните правила за намаляване на данъчната основа и начисления данък, при пълно или частично неплащане по облагаеми сделки, с място на изпълнение на територията на страна, по които вземанията са несъбираеми са в сила от 01.01.2023 г. Поради тази причина са неприложими за вземания, за които условията по ал.2 на чл.126б ЗДДС са настъпили преди тази дата. Моли, решението да бъде отменено, като претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции в размер на 23 184.19 лв., определени според материалния интерес на спора. Ответната страна Национална електрическа компания ЕАД (НЕК ЕАД), намира подадената касационна жалба за процесуално недопустима, тъй като постановеното решение е окончателно, така както е посочено в неговия диспозитив. Алтернативно излага съображения за неоснователност на обжалването и моли да бъде отхвърлено, а първоинстанционното решение оставено в сила, като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция и прави възражение за прекомерност по отношение на размера на разноските, заявен от процесуалния представител на касатора. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като извърши преценка относно допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и след извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: По допустимостта на касационната жалба: От процесуалния представител на ответника, в отговора по касационната жалба, в проведеното открито съдебно заседание и в приложените писмени бележки се поддържа, че решението на АССГ е окончателно и подадената срещу него жалба е процесуално недопустима. Настоящият състав намира това възражение за неоснователно. Пред АССГ е образувано производство по обжалване на Протокол П-29002923067628-073-001/30.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, с който е оставено без разглеждане подаденото от НЕК ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС. При разглеждането на спора, съдебният състав е приел, че органите по приходите не разполагат с възможност да оставят без разглеждане отправено до тях искане. Според съда "без разглеждане" означава, че искането е недопустимо, а в акта са изложени мотиви по същество. Макар и правилно да е приел, че процесният протокол е незаконосъобразен, съдът не е посочил конкретните процесуални правила, по които е извършил дължимата проверка за законосъобразност. Не е дал отговор на въпроса кой е приложимият ред при обжалване на издадения протокол, за да бъде извършена преценка дали и пред кого подлежи на обжалване административния акт и в последствие съдебното решение. След като не е ясно по кой процесуален ред е разгледана жалбата пред съда, не може да се приеме, че съдебния акт постановен във връзка с нея е окончателен и не подлежи на обжалване. По тези съображения, настоящият състав приема, че подадената касационна жалба е процесуално допустима и се дължи разглеждането й по същество. Предмет на производството пред Административен съд София - град е бил Протокол П-29002923067628-073-001/30.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 695/22.05.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който е оставено без разглеждане подаденото от НЕК ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС. Този протокол е издаден във връзка с постъпило пред административния орган уведомление вх.26-Н-3937/31.03.2023 г. от НЕК АД по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС, за наличие на обстоятелства за намаляване на данъчната основа и начислен данък при несъбираемо вземане по фактури, издадени на БАД Гранитоид АД за периода от 31.01.2002 г. до 28.02.2010 г. С резолюция П-29002923067628-ОРП-001/10.04.2023 г. на началник сектор при ТД на НАП ГДО е възложено на поименно изброените органи по приходите да извършат проверката в срок до 02.06.2023 г. Резултатите от проверката са отразени в Протокол П-29002923067628-073-001/30.05.2023 г. НЕК ЕАД обжалва издадения протокол по административен ред, пред директора на териториална Дирекция Големи данъкоплатци и осигурители, който с писмо изх. 26-Н-6978 от 19.06.2023 г. я препраща по компетентност на директора на дирекция ОДОП София. Производството по административно обжалване е спряно на основание чл. 34, ал. 3 ДОПК с негова заповед РД-04-36/16.08.2023 г., до произнасянето с методологично становище на зам.изпълнителния директор на НАП за приложимостта на процедурата по Глава тринадесет а" ЗДДС и възобновено със заповед РД-05-28/15.05.2024 г. След което с решение 695/22.05.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП издаденият протокол е потвърден. Постановеното решение е недопустимо, но по съображения различни от тези които се поддържат касатора. За да отмени процесния протокол, решаващият съд е обсъдил разпоредбите на Глава тринадесета а ЗДДС Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане и е направен изводът, че редът е приложим и за доставки преди 01.01.2023 г., а преценката за окончателната им несъбираемост или такава със значителна степен на вероятност, е въпрос по същество, а не по допустимост. При това положение данъчният орган е следвало да се произнесе с изричен акт, с който да разреши или откаже извършването на корекция, чрез издаване на кредитни известия към фактурите. Предвид изложените мотиви на решаващият състав като са направили извод за недопустимост на подаденото уведомление от НЕК ЕАД по чл.126б, ал.8 ЗДДС за несъбираеми вземания от БАД Гранатоид АД и са оставили същото без разглеждане с процесния протокол органите по приходите са издали незаконосъобразен акт, който подлежи на отмяна. Заедно с отмяната на акта, съдът е върнал преписката за произнасяне на органа по уведомлението по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС. От събраните по делото доказателства се установява, че началото на административното производство е поставено с искане за издаване на документ от значение за признаване, упражняване или погасяване на права или задължения уведомление с вх. 26-Н-3937/31.03.2023 г. на НЕК ЕАД по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС. Съответното производство е уредено в Глава дванадесета Административно обслужване, чл. 88-97 ДОПК. Това обстоятелство е отчетено от първоинстанционният съд, като изрично е прието, че недопустимо органите по приходите са обсъждали въпроси по същество, които касаят основателността на заявеното пред тях искане, а като краен резултат са оставили искането без разглеждане. Въпреки това постановеното съдебно решение е недопустимо, тъй като неправилно е бил конституиран като страна в производството директорът на Дирекция ОДОП гр.София, а не органите по приходите издали акта. Обстоятелството, че директорът на дирекция ОДОП гр.София, е разгледал жалбата на дружеството по неправилен процесуален ред, не обвързва съда да го конституира като надлежна страна в производството по обжалване на процесния протокол. Съгласно разпоредбата на чл. 144, ал. 1 ДОПК, по реда за обжалване на ревизионен акт се обжалват и други актове, издадени от органи по приходите, освен ако в кодекса не е предвидено друго. В конкретния случай е налице предвидено друго, което налага разглеждането на оспорването на протокола по реда на чл. 95 и сл. ДОПК. В нормата на чл. 89 ДОПК е посочено, че искането се отправя до съответната териториална дирекция на НАП. При отказ да се издаде такова разрешение, страната има възможност да го обжалва по административен ред пред съответния териториален директор. Отказът за издаване на документ по чл.95 ДОПК подлежи на съдебен контрол пред административния съд по постоянен адрес или седалище на засегнатото лице, като съдебното решение е окончателно. При липса на предвидено задължително административно оспорване и произнасяне от некомпетентен решаващ орган, съдът е бил длъжен да се произнесе по жалбата, с която е сезиран. Тези обстоятелства са съобразени при постановяване на решението, но това не е довело до определяне и конституиране на надлежната страна в производството - органите по приходите издали процесния протокол, нито до разглеждане на жалбата по надлежния процесуален ред. Оплакванията на касатора по приложението на ЗДДС са изцяло неоснователни. Споделят се направените изводи от решаващият състав на АССГ относно това, че нормите на глава 13а от ЗДДС са не само материално правни, но и процесуални, тъй като предвиждат механизъм за упражняване на правото по чл.90 от Директивата за ДДС. Към момента на подаване на уведомлението от 31.03.2023 г., както и към датата на издаване на оспорения Протокол на 30.05.2023 г., приложимата по време редакция на чл. 126б, ал. 8 ЗДДС (ДВ бр. 102 от 23.12.2022 г.) предвижда, че за прилагане на ал. 1 доставчикът, регистрирано по закона лице, писмено уведомява компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите в тримесечен срок от възникване на обстоятелството по чл. 126а, ал. 2, т. 1 - 6 за пълно или частично неплащане по облагаема доставка с данъчна основа в размер над 100 000 лв., която издава разрешение за издаване на кредитното известие към издадена фактура с начислен данък само в случаите, в които получателят по доставката е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура. Органите по приходите издават разрешение в 60-дневен срок от подаване на уведомлението. Непроизнасянето в срок се смята за разрешение за издаване на кредитно известие. В тримесечен срок от получаване на разрешението лицето издава кредитно известие и подава декларация по чл. 125, ал. 1 и отчетни регистри по чл. 124 за периода, през който е издадено кредитното известие. Независимо че цитираната редакция на нормата на чл. 126б, ал. 8 ЗДДС не е препращала изрично към Глава дванадесета на ДОПК, както е сторено с редакцията на разпоредбата обнародвана в ДВ, бр. 106 от 22.12.2023 г., това обстоятелство не води до извод за непълнота на правната уредба. Както прието и от АССГ, приложение намират правилата на ДОПК, относно издаването на документи от значение за признаване, упражняване или погасяване на права или задължения, защото такова е искането по което започва административното производство. В глава Дванадесета от ДОПК не е уредено производство по оспорване на акт, с който е отказано разглеждането по същество на искане за издаване на документ /чл.92 и сл. ДОПК /, поради това на основание §2 от ДР на ДОПК следва да се приложи глава Десета, раздел Четвърти от АПК "Обжалване на отказ за разглеждане на искане за издаване на административен акт". Тези процесуални нарушения са довели до постановяване на недопустим съдебен акт, който следва да бъде обезсилен. Касационната инстанция споделя като правилни изложените мотиви от административния съд по отношение на задължението на органа по приходите да се произнесе по искането по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС с акт по същество, а не с такъв по допустимостта. Изводите на съда във връзка с материалния и процесуален характер на нормите на ЗДДС от Глава тринадесета а са правно издържани и съответстващи на относимите норми от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. и натрупаната преюдициална практика на Съда на ЕС. При повторното разглеждане на делото съдът следва да съобрази гореизложеното като конституира правилния ответник по спора и проведе съдебно производство с негово участие, по реда на чл.197 и сл. от АПК в закрито съдебно заседание. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, административният съд с оглед изхода на спора следва да се произнесе и относно разноските, включително и пред настоящата инстанция, след като обсъди твърденията и възраженията на страните. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,