Решение № 10038 от 26.9.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4292/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Б. Аврамова, против Решение 602/23.02.2024 г., постановено по адм. дело 694/2023 г. по описа на Административен съд - Благоевград. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че административният съд не е преценил правилно установените факти и събраните доказателства от органите по приходите, установяващи съставите на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Твърди, че разликата в касовата наличност по данни от ГФО на В. 48 ЕООД към 31.12.2018 г. и 31.12.2019 г. следва да се квалифицира като скрито разпределение на печалбата. Ревизираното лице не е доказало по убедителен начин, че разходването на средства е свързано с дейността на дружеството. В тази връзка оспорва правните изводи на съда за отсъствие на предпоставките за ангажиране на отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Отправя искане за отмяна на обжалваното решение и постановяване на ново по същество, с което жалбата срещу ревизионния акт (РА) да бъде отхвърлена като неоснователна. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на 19 918 лв. Ответната страна по делото В. С. Г., чрез адв. Петрова, оспорва касационната жалба и моли същата да се остави без уважение. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1 200 лв. и прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като се запозна с доказателствата по делото и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд Благоевград е бил РА Р-22000122003729-091-001/27.02.2023 г., в потвърдената част с Решение 807/14.06.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорност на основание чл. 19 ДОПК на В. С. Г. за задължения на В. 48 ЕООД в общ размер на 105 310,21 лв. - главница и лихви в размер на 27 427,02 лв., в т.ч.: за ДДС в размер на 29 127,40 лв. за данъчни периоди от м. 01.2019 г. до м. 03.2020 г., м. 05, м. 06 и от м. 08 до м. 11.2020 г., от м. 03.2021 г. до м. 04.2022 г. и лихви към тях в размер на 9 506,71 лв.; за корпоративен данък в размер на 8 048,58 лв. за данъчни периоди от 01.01.2018 г. до 31.12.2019 г. и лихви в размер на 2 629,73 лв.; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 13 304 лв. за периодите от 01.01.2019 г. до 31.12.2020 г. и от 01.04.2021 г. до 31.05.2022 г. и лихви в размер на 2 876,48 лв.; за вноски за УПФ за осигурители в размер на 7 617,59 лв. за периодите от 01.11.2018 г. до 31.07.2019 г., от 01.09.2019 г. до 31.03.2020 г., от 01.05.2020 г. до 31.12.2020 г., от 01.03.2021 г. до 31.05.2022 г. и лихви в размер на 1 700,30 лв.; за ДОО за осигурители в размер на 31 425,58 лв. за периодите от 01.11.2018 г. до 31.07.2019 г., от 01.09.2019 г. до 31.03.2019 г., от 01.05.2019 г. до 31.12.2020 г. и от 01.03.2021 г. до 31.05.2022 г. и лихви в размер на 7 049,14 лв.; за вноски за ЗО в размер на 15 787,06 лв., за периодите от 01.11.2018 г. до 31.07.2019г., от 01.09.2019 г. до 31.05.2022 г. и лихви в размер на 3 664,66 лв. Фактическите установявания по делото обобщават извършените процесуални действия в хода на ревизионното производство, изводите на органите по приходите и констатациите на вещото лице в назначената съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), приета без оспорване по делото. Резултатите от ревизията са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22000122003729-092-001/23.12.2022 г. Задълженото лице не е упражнило правото си на възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК срещу изготвения доклад. Съгласно изяснените факти, В. Г. е местно физическо лице за целите на ЗДДФЛ, данъчнозадължено за придобитите доходи от България и чужбина на основание чл. 3, ал. 1 във вр. с чл. 6 ЗДДФЛ. В периода от 04.04.2018 г. до 10.05.2022 г. е управител и едноличен собственик на В. 48 ЕООД, като за същия период липсват данни за извършени контролни действия от приходната администрация по отношение на дружеството. С договор за продажба от 11.05.2022 г., ревизираното лице е прехвърлило собствеността на дружествените си дялове на Н. И. Т.. Поради липсата на счетоводна и търговска документация за извършените стопански операции, ревизиращият екип е констатирал, че по данни от ГФО към 31.12.2018 г. касовата наличност е в размер на 38 000 лв., а към 31.12.2019 г. в размер на 4 000 лв. В резултат от предприети изпълнителни действия срещу имуществото на В. 48 ЕООД с цел събиране на текущи задължения по сметки на НАП е постъпила сума в общ размер на 9 716,88 лв., след което изпълнителното дело е прекратено поради несъбираемост на съответното законово основание. Въз основа на горните факти с РА/РД е приет за изпълнен фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Във фазата на обжалването по административен ред решаващият орган е отрекъл наличието на тази хипотеза и е намерил основание за ангажиране на отговорността на освободения управител в текста на чл. 19, ал. 2 ДОПК. След извършена проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК първостепенният съд е потвърдил валидността на оспорения акт като издаден от компетентни органи по приходите - чл. 119, ал. 2 във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП и при спазване на изискванията за форма и съдържание на чл. 120, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Процесният РА е съставен като електронен документ по смисъла на Регламент (ЕС) 910/2014 на ЕП и на Съвета от 23.07.2014 г. и ЗЕДЕУУ и е подписан от издателите с валидни КЕП. В мотивите на съдебния акт са изведени кумулативните предпоставки на отговорността по всеки от двата състава на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК предвид различните квалификации с РА и Решението на ДД ОДОП. Административният съд е отбелязал, че доказателствената тежест е на органите по приходите и е пристъпил към анализ на доказателствата. Крайното заключение в двата случая е, че по делото не са установени всички изискуеми елементи за ангажиране на отговорността. В това отношение качеството на управител на ревизираното лице през разглежданите периоди и наличието на несъбрани публични задължения са изпълнени, но недобросъвестността и изискуемата причинно-следствена връзка не могат да бъдат презюмирани. Прехвърлянето на дяловете от капитала на В. 48 ЕООД на друго лице и разликата в касовата наличност по данни от ГФО между 2018 г. и 2019 г. не представляват плащане или отчуждаване на имущество по смисъла на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК. Липсата на допълнителни установявания от органите по приходите и процесуалните пропуски, свързани с всестранното и обективно изследване на фактите, с допустимите от закона доказателствени средства, са отнесени в подкрепа на заключението по същество. Обжалваното решение на Административен съд Благоевград е валидно, допустимо и правилно. Не са налице релевираните касационни основания за необоснованост и неправилно приложение на материалния закон. Първоинстанционният съд е квалифицирал точно спорния въпрос по делото и е разпределил правилно доказателствената тежест между страните. Вследствие на това при обсъждане на безспорните факти и събраните доказателства е достигнал до логични и издържани правни изводи по същество. Касаторът застъпва становище, че в случая са налице и двата състава по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, но в подкрепа на оплакванията си не сочи различни от разгледаните от първоинстанционния съд обстоятелства и/или допълнителни доказателства. Законовите предпоставки, водещи до ангажиране на отговорността на третото лице за публичните задължения на В. 48 ЕООД, не са разграничени ясно и последователно. Аргументите в касационната жалба са идентични с изложеното в Решение 807/14.06.2023 г. на ДД ОДОП София. Нормата на чл. 19 ДОПК урежда отделни състави на отговорността и различни прояви на неправомерно поведение на третото лице (укриване по ал. 1 и извършване на плащане или отчуждаване на имущество по ал. 2), водещи до невъзможност съответните задължения да бъдат събрани чл. 19, ал. 1 ДОПК, респективно погасени чл. 19, ал. 2 ДОПК. Съответните предпоставки следва да са изпълнени кумулативно, като доказателствената тежест за тяхното пълно и главно установяване е на органите по приходите съгласно чл. 170, ал. 1 АПК вр. с § 2 ДР ДОПК. Не е допустимо, единствено въз основа на твърденията на касатора, да бъдат приети за установени субективният елемент и причинно-следствената връзка. По делото не е спорно, че управител на В. 48 ЕООД от 04.04.2018 г. до 10.05.2022 г. е В. Г.. Ревизия на дружеството за периода не е извършвана от НАП, а търсените публични задължения за ДДС, КД, ДДФЛ, вноски за УПФ, ДОО и ЗО произтичат от подаваните декларации от дружеството. Последното се установява от представения отговор от 12.12.2023 г. на директор на офис Благоевград, ТД на НАП София (л. 274 от делото) и заключение на ССЕ, въпрос 1. Задълженията на В. 48 ЕООД не са събрани, но единствено презумпцията, че управителят носи отговорност за извършване на търговската дейност не е достатъчна за изясняване на причинно-следствената връзка по чл. 19, ал. 1 ДОПК. В разглежданата хипотеза се изисква управителят да укрие факти и обстоятелства, които по закон е длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това задълженията да не могат да бъдат събрани. Липсата на отделно ревизионно производство по отношение на дружеството, което да установи отклонения от разписаните правила или тяхното неизпълнение, дискредитира касационните доводи. На следващо място, при доказване на елементите от състава на чл. 19, ал. 2 ДОПК се носи отговорност по посочената разпоредба до размера на намалението на имуществото. Правилно е заключението на първоинстанционния съд, че законовите условия за възлагане на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК дори не са били изследвани при ревизията. Преквалифицирането на фактите с Решение 807/14.06.2023 г. на ДД ОДОП София не е предмет на спор по делото. Неоснователно касаторът счита, че констатацията в РД/РА за разлика в касовата наличност на дружеството между 31.12.2018 г. и 31.12.2019 г. в размер на 34 000 лв. (38 000 лв. 4 000 лв.), направена въз основа на данните от ГФО за 2018 г. и 2019 г., води до извод за извършено скрито разпределение на печалбата по смисъла на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК. Обясненията на ревизираното лице не спомагат за изясняване на фактическата обстановка и не могат да бъдат тълкувани като аргумент за нередовно водена счетоводна отчетност, още по-малко за установяване на конкретни плащания в натура или в пари от имуществото на В. 48 ЕООД, стоящи в причинна връзка с непогасените публични задължения. Противното разбиране би засегнало сигурността на стопанския оборот на база предположения, непроверени по надлежния процесуален ред и с допустимите способи за целта. Следва да се държи сметка за границите на отговорността за непогасените задължения по ал. 2 и ал. 3 на чл. 19 ДОПК, които съгласно ал. 4 са до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Последното условие за законосъобразност е игнорирано напълно при издаването на процесния РА/Решение на ДД ОДОП София и дори не е засегнато от касатора. Изложеното потвърждава заключението на първостепенния съд, че в случая очевидно органите по приходите не са търсили разкриването на истината за фактите ...а по-бърз способ за приключване на висящата ревизионна преписка..., в разрез с основни принципи на процеса. След проверка на наведените оплаквания в касационната жалба се установява, че същите са били обсъдени от първоинстанционния съд. Крайното заключение на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалите мотиви за отмяна на РА. Липсата на което и да е от предвидените в чл. 19, ал. 1 или ал. 2 ДОПК кумулативни условия, препятства възможността за ангажиране личната отговорност на управителя на задълженото юридическо лице В. Г. за несъбраните видове и размери публични задължения от дружеството. Като е достигнал до същото крайно заключение и е отменил издадения РА, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна предвид изхода на делото. С оглед на искането от процесуалния представител на ответника по касация, в полза на В. Г. следва да бъдат присъдени разноски за настоящата инстанция в размер на 1 200 лв. адвокатски хонорар, въз основа на фактура 990/13.09.2024 г. и извлечение от банковата сметка към дата 13.09.2024 г. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение,