Решение № 2119 от 28.2.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба, подадена от Джи Би Груп БГ ООД гр. София, [ЕИК], срещу Решение 5200/17.08.2021 г., постановено по адм. дело 14360/2019 г. по описа на Административен съд - София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт Р-22221518004730-091-001/03.05.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите - гр. София, потвърден с Решение 1792/22.10.2019 г., издадено от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - гр. София при Централно управление на НАП, с който в тежест на дружеството са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност за данъчен период м. април 2018 г. във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 23 986,67 лева по фактури, издадени от СМН 25 ЕООД, и Джи Би Груп БГ ООД е осъдено да заплати на дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба са изложени твърдения за наличие на касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Касаторът твърди, че по време на ревизията е представен договор, фактури, приемо-предавателни протоколи, документи, удовстоверяващи плащания, счетоводни записвания, товарителници и други доказателства, въз основа на които се доказва реалното извършване на доставките. Закупеното оборудване е използвано за икономическата дейност на ревизираното лице, която е предоставяне на услуги за пране, гладене и химическо чистене. Счита, че ревизираното лице не може да носи отговорност за действията на своя доставчик, който е дал обяснения и е представил доказателства. Оспорва извода на органите по приходите, че от счетоводството на доставчика не се установява, че стоките са били налични, като противоречащ на практиката на Съда на ЕС. Моли за отмяна на решението и на ревизионния акт. Не претендира разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция ОДОП гр. София я оспорва като неоснователна. Моли решението да бъде оставено в сила и в полза на агенцията да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че решението на административния съд е правилно, обосновано и законосъобразно, тъй като не е установено реалното доставяне на фактурираните стоки. Пледира решението да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 от АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е основателна по следните съображения. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт Р-22221518004730-091-001/03.05.2019 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, с който на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. април 2018 г. в общ размер 23 986,67 лева по фактура 0..1/16.11.2017 г. с предмет пералня и сушилня, фактура 0..2/17.11.2017 г. с предмет сушилни, фактура 0..3/18.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..4/19.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..5/20.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..6/21.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..7/22.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..8/23.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..9/24.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..10/25.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..11/26.11.2017 г. с предмет пералня, фактура 0..12/27.11.2017 г. с предмет сушилня, фактура 0..13/28.11.2017 г. с предмет сушилня, фактура 0..14/29.11.2017 г. с предмет сушилня, фактура 0..15/30.11.2017 г. с предмет гладачна машина, фактура 0..16/01.12.2017 г. с предмет сушилня, всички издадени от СМН 25 ЕООД (предишно име Лоундри 08 ЕООД). Фактурите са издадени преди датата на регистрация на жалбоподателя по ЗДДС и правото на данъчен кредит по тях е претендирано на основание чл. 74 от ЗДДС в първия данъчен период след регистрацията. Въз основа на събраните в ревизионното производство и в съдебната фаза доказателства, административният съд приема за установено от фактическа страна, че между издалото фактурите дружество и жалбоподателя са подписани договор за доставка на машини от 15.11.2017 г., представени са копия на банкови извлечения; фактури и приемо-предавателни протоколи за доставка на машини, с описание на вид на машина, марка, модел и сериен номер, подписани и с положен печат на двете дружества; счетоводни регистри; фактура за извършен транспорт на стоките; доказателства за произход на стоките и други. По делото е установено, че предметът на дейност на дружеството през ревизирания период е пране, гладене и химическо чистене. Констатирани са нередовности във воденото от дружеството доставчик счетоводство и несъответствия в приемо-предавателните протоколи. Не е представена търговска кореспонденция между двете страни, а именно - оферти, съдържащи технически параметри на закупените машини, заявки. Относно счетоводството съдебно-счетоводната експертиза установява, че има различие в използваните наименования на сметките преди и след промяната във фирмата на продавача, както и несъответствия в счетоводните регистри поради използването на различен програмен продукт. Установено е изписване на активи и отчитане на приходи от продажбата, които са намерили място и в ГДД. Посочено е, че в приемо-предавателните протоколи липсва място на предаване на стоката, а няма имена и длъжности на лицата, приеми и предали стоките, няма безспорни доказателства за транспорта, което не позволява да се направи безспорен извод, че собствеността върху стоките е прехвърлена. При ревизията е установена още липса на дистанционна връзка с НАП в данъчния период на фактуриране на стоките, за плащането на които в брой са представени касови бонове. Съдът приема още, че стоките са предадени без гаранция и право на връщане, което е в противоречие с предвидената в ЗЗП законова гаранция, няма технически спецификации и липсват доказателства за наличността на предмета на доставките в патримониума на жалбоподателя. Въз основа на тези констатации, съдът счита, че от страна на жалбоподателя не е доказано изпълнението на всички условия за признаване на право на приспадане на данъчен кредит по чл. 25, ал. 2, вр. чл. 6 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, включително наличието на реална доставка, поради което е потвърдил акта. Решението е неправилно. Касационният състав приема за принципно правилни мотивите на съда относно изискването за наличие на данъчно събитие - осъществена доставка, която да е реална, като предпоставка за прилагане механизма на начисляване на ДДС и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Правилно е съобразена и доказателствената тежест. При съвкупната преценка на установените от съда факти и събраните доказателства обаче се установява прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, което отговаря на критериите по чл. 6 от ЗДДС за наличие на доставка на стока. В случая става въпрос за професионални перални и сушилни машини втора употреба, които са индивидуализирани с посочени в приемо-предавателните протоколи вид, марка, модел, сериен номер и единична цена. Тоест стоките са индивидуално определени, а не родовоопределени вещи. В хода на ревизията машини от същия вид, марка и модел са установени в обекта на дружеството, както е посочено в съставения от органите по приходите Протокол 1231791/02.10.2018 г., намиращ се на л. 105 от делото. При проверката органите по приходите не са описали серийните номера на намерените машини, което не позволява да се направи извод, че намерените машини са различни от доставените и така да се обори следващия от протокола извод, че стоките се намират при получателя. Преминаването на материалните вещи в купувача, който получава по този начин правото да се разпорежда фактически с тях като собственик, отговаря на критериите за доставка на стока съобразно нормативната уредба и практиката на Съда на ЕС (вж. например т. 33 от решението по дело Евита-К, С-78/12 ECLI:EU:C:2013:486). Няма спор и че стоките се използват в търговската дейност на дружеството за извършване на последващи облагаеми доставки на услуги. Установените несъответствия в счетоводството на доставчика в случая са без значение за извода за реално осъществени доставки. Стопанската операция, изразяваща се в извеждане на стоки (счетоводно класифицирани като активи) от имуществото на доставчика не възниква в резултат от фактурата или нейното осчетоводяване, а от предоставянето на право на разпореждане със стоката в полза на получателя, тоест в случая от безспорно установената й физическа доставка. От заключението на вещото лице се установява идентичност между предмета на фактурите, приемо-предавателните протоколи и заведените стоки в счетоводството на задълженото лице. Доставчикът по фактурите е бил намерен и е оказал съдействие при насрещната проверка, като е представил доказателства, свързани с придобиването на стоките от предходните доставчици, които са както дружества, установени в България и в друга държава, така и физически лица, установени в чужбина. Тези доказателства безпротиворечиво сочат придобиване на стоки от същия вид, марка и модел за част от стоките (фактури на л. 178, 182, 183, 184, 191 и 221 от делото). В тези документи също липсва сериен номер на машините, който не е задължителен реквизит. Представени са и обяснения относно начина на договаряне с продавачите в чужбина, банкови разплащания към такива лица и транспортни и спедиторски услуги. Следва да се отбележи, че част от стоките са придобити през периоди, значително отдалечени във времето от ревизирания (още през 2011 г.), и за тях документи в счетоводството на доставчика не са намерени, за което последният е дал обяснения още при ревизията. Няма законово изискване продадените стоки да са с гаранция или между страните да има обективирани в писмен вид предварителни договорености и кореспонденция. При ревизията са събрани и доказателства, които доказват в достатъчна степен извършения транспорт между доставчика и жалбоподателя, който е за сметка на доставчика и жалбоподателят не следва да бъде държан отговорен за пропуските във фактурата за транспорт. При ревизията управителят на дружеството, извършило транспорта, е дал подробни обяснения за мястото на натоварване и разтоварване на машините, за транспортното средство и водача. При това положение се налага изводът за реално извършване на доставките на фактурираните стоки, поради което правото на приспадане на данъчен кредит може да бъде отказано само ако въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба, тоест, ако самото данъчнозадължено лице знае или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, част от измама с ДДС. Тежестта за доказване на това е за органите по приходите. В случая такова доказване не е проведено и от събраните доказателства не се установяват обективни данни за измама или злоупотреба с ДДС. Недостатъците на счетоводното отчитане на доставчика не са от такова естество. Дружеството доставчик е било регистрирано по ЗДДС, намерено е и е оказало съдействие при насрещната проверка, като е установено, че е извършвало сходна с жалбоподателя дейност. Според приетата счетоводна експертиза е разполагало с активи от съответния вид и ги е изписало, начислило е приход по фактурите, макар и по сметка други приходи от дейността, подало е ГДД и ГФО. Плащанията в брой са осчетоводени като постъпили в касата на дружеството доставчик, независимо от липсата на дистанционна връзка с НАП. Начисленият ДДС е посочен в дневника за продажби и в справката-декларация на доставчика за съответния период. Липсват твърдения за свързаност между доставчика и жалбоподателя. Касационният състав намира, че с оглед конкретните обстоятелства и установените факти на предаване на стоките, изцяло относими са мотивите на Съда на ЕС по т. 33 40 и т. 2 от диспозитива от решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, ECLI:EU:C:2012:373. Правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки и за получени от тях услуги, представлява основен принцип на въведената от законодателството на Съюза обща система на ДДС. Правото на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, като по-конкретно това право се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки, освен ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. Доколкото е констатирано наличието на реално предаване на стоките, съответстващо на критериите по чл. 6 от ЗДДС за доставка на стока, изпълнени са изискванията на чл. 68 и чл. 69 и не се доказва наличието на обстоятелства, ограничаващи правото на данъчен кредит по чл. 70 от същия закон, решението е неправилно и следва да бъде отменено. При изяснена фактическа обстановка спорът следва да бъде решен по същество с отмяна на ревизионния акт. С оглед изхода на спора, на дружеството жалбоподател следва да се присъдят доказаните и поискани съдебни разноски в първоинстанционното производство в размер на 2 050,50 лв. За касационното производство разноски не са претендирани, поради което такива не се дължат. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на VІІІ отделение,