Решение № 5539 от 3.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2477/2016 г.

Решение № 5539 от 3.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2477/2016 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от П. Р. Н. чрез адв. Жеков против решение № 67/05.01.2016 г., постановено по адм. д. № 9669/2014 г. по описа на Административен съд С.-град, с което е изменен РА № 231400850/24.06.2014 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - С., потвърден в обжалваната част с решение № 1566 от 29.08.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - С., в частта му в която са определени задължения по ЗДДФЛ за 2009 г., като определеният с РА данък по ЗДДФЛ от 1070.34 лв. е изменен на 863.06 лв. и е оставена без уважение като неоснователна жалбата на П. Н. против РА в останалата й част. Касаторът релевира основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. В касационната жалба се съдържа оплакване за неправилно отразени в разходната част на паричния поток суми, внесени от съпруга на РЛ за захранване на сметката на "Чекръка" ЕООД, а именно внесените суми на 28.05.2010 г. в размер на 9000 лв.; на 02.06.2010 г. в размер на 6000 лв.; на 10.06.2010 г. в размер на 9500 лв.; на 11.06.2010 г. в размер на 7500 лв.; на 15.06.2010 г. в размер на 3000 лв.; на 18.06.2010 г. в размер на 9800 лв.; на 22.06.2010 г. в размер на 6000 лв.; на 29.06.2010 г. в размер на 9000 лв.; на 13.07.2010 г. в размер на 9500 лв.; на 14.07.2010 г. в размер на 3800 лв.; на 29.07.2010 г. в размер на 9600 лв. и на 30.07.2010 г. в размер на 8950 лв. Прави се възражение и относно включването в разходната част на паричния поток за 2009 г. на сумата от 9000 лв. на 21.04.2009 г., 7000 лв. на 15.05.2009 г., 3000 лв. на 17.06.2009 г., 8000 лв. на 07.07.2009 г., 13 000 на 07.08.2009 г. и 10 000 лв. на 07.09.2009 г. По изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се отмени РА. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. По същество е основателна. Предмет на обжалване пред Административен съд С.-град е бил Ревизионен акт /РА/ № 231400850/24.06.2014 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - С., потвърден в обжалваната част с решение № 1566 от 29.08.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - С., с който на жалбоподателя е начислен данък по чл. 48, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2009 г. в размер от 1 070,34 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в размер от 455,66 лв.; начислен е данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер от 3 579,47 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в размер от 1155,37 лв. С решението си първоинстанционният съд е отменил процесния РА в частта му, с която на жалбоподателката е определен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. за сумата над 863,06 лв. и е оставил без уважение жалбата против РА в останалата й част. За да постанови решението си, първоинстанционният съд подробно и обстоятелствено е описал извършените от ревизиращите органи в хода на ревизионното производство процесуални действия, събраните доказателства и възприетото в РА. Отчел е, че в производството по съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазване на императивния процесуален ред за това, а в тежест на ревизираното лице е да установи при условията на пълно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта, като във връзка с това е указал на ревизираното лице доказателствената тежест съобразно чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съдът е приел, че незаконосъобразно с РА са определили разходите за издръжка за живот в размер на 595.59 лв. и е намалил данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. Приел е, че според данните, публикувани на интернет страницата на НСИ, съобразени от вещото лице паричните разходи за двучленно семейство са в размер на 6494 лв. от които следва да се приспаднат данъците в размер на 216 лв. като получената разлика е в размер на 6 278 лв. или месечен разход за издръжка в размер на 523.17 лв. Решаващият съд е приел за недоказано възражението на жалбоподателката, че началното салдо към 01.01.2007 г. e в размер на 71 000 лв., която сума представлява доходи от спестявания от получени трудови възнаграждения, за които не са представени доказателства. За неоснователно е прието от съда и оплакването на жалбоподателката, че разходите за издръжка са включени два пъти в паричния поток, един път като статистически и втори път като покупки от М. К. енд К. Б. Според съда непредставянето на фактурите за покупките от посочената търговска верига води до невъзможност да се определи вида на закупената стока, поради което съдът е приел за правилно включването им в разходната част на паричния поток на семейството на РЛ. Съдът е признал за приход на РЛ сума от 2500 лв., получена от продажба на нива през 2007 г.; сумата от 2500 лв., представляваща получена от съпруга на РЛ по нот. акт за покупко-продажба на нива. В заключение съдът е обосновал извод, че за ревизираната 2009 г. при жалбоподателката не е налице превишаване на разходите над доходите в посоченият от приходните органи размер, поради което с РА незаконосъобразно е начислен данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размера над 863.06 лв. Съдът е приел за правилно отразяването в разходната част на паричния поток суми, внесени за захранване на сметката на "Чекръка" ЕООД, а именно внесените суми на 28.05.2010 г. в размер на 9000 лв.; на 02.06.2010 г. в размер на 6000 лв.; на 10.06.2010 г. в размер на 9500 лв.; на 11.06.2010 г. в размер на 7500 лв.; на 15.06.2010 г. в размер на 3000 лв.; на 18.06.2010 г. в размер на 9800 лв.; на 22.06.2010 г. в размер на 6000 лв.; на 29.06.2010 г. в размер на 9000 лв.; на 13.07.2010 г. в размер на 9500 лв.; на 14.07.2010 г. в размер на 3800 лв.; на 29.07.2010 г. в размер на 9600 лв. и на 30.07.2010 г. в размер на 8950 лв., като е приел че същите са внесени от съпруга на РЛ. Обжалваното решение е неправилно и следва да бъде отменено. Основата за облагане с данък върху доходите за 2009 г. и 2010 г. неправилно е определена в ревизионния акт като сбор от установените моментни отрицателни салда. Допусната е незаконосъобразност от ревизиращия орган при изготвяне на паричните потоци чрез използване на метод на моментни салда, при което се нарушава принципът на установяване на превишение само върху годишна база на паричния поток. Облагането с данък върху доходите на физическите лица се осъществява на годишна база при формиране на една облагаема данъчна основа, спрямо която се прилага съответната за периода данъчна ставка. При определяне на основата за облагане с данъци, дори и при особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, трябва да се формира обща стойност, независимо, че към определени моменти може да се налице несъответствие между приходи и разходи. Установените укрити доходи в моментните им размери съставляват основание за извършване на облагане по особения ред по чл. 122 ДОПК, но не и база за облагане. Този принципен подход се потвърждава както от съдържанието на материалните закони, така и от процесуалните норми на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. В този смисъл е и практиката на ВАС. В резултат на моментното, помесечно пресмятане на приходите и разходите на ревизираното лице са получени неправилни данъчни основи. Паричният поток следва да се формира на годишна основа, но в случая не е изчислена точно разликата между приходите и разходите на ревизираното лице на годишна база. За да се изчисли дали има превишение на разходите над приходите, е достатъчно да се сумират всички приходи, съответно всички разходи за годината и от по-голямата сума да се извади по-малката. Относно балансът на касовата наличност за 2009 г. неправилно са събрани моментните отрицателни салда за 2009 г. От справката за движение на разполагаеми парични средства в брой за 2009 г. в РД /л. 29/ става ясно, че приходите за 2009 г. са 79676.38 лева, а разходите са в размер на 61347,37 лв., т. е. не е налице превишение на разходите над приходите. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че е налице недостиг на парични средства в размер на - 17 261.27 лева. От справката за движение на парични средства в брой за 2010 г. е видно, че приходите са 91 654.86 лв., а разходите са в размер на 157 646.76 лв., т. е налице е превишение на разходите над приходите в размер на 65 991.90 лв. Според настоящият състав приетото от първоинстанционният съд, че включените в разходната част на паричния поток суми общо в размер на 103 950 лв. са внесени от съпругът на РЛ /С. Н. Н./ за захранване на сметката на "Чекръка" ЕООД е неправилно. От съдържанието на представените извлечения от разплащателната сметка е видно, че като вносител на суми по сметката на "Чекръка" ЕООД е посочено лицето Е. Г. Б. В кориците на делото не се съдържат други доказателства, подкрепящи извода на органа по приходите за реално извършени разходи на РЛ в полза на горепосоченото дружество. При тези доказателства се налага извод, че в разходната част на паричния поток не следва да се включват посочените суми, за които няма безспорни доказателства, че са внесени от съпруга на РЛ /С. Н. Н./, поради което за 2010 г. също не е налице недостиг на парични средства. В тази връзка след като не е доказано превишение на разходите над приходите за ревизираните периоди, на жалбоподателката незаконосъобразно е бил определен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за ревизираните 2009 г. и 2010 г. Предвид изложеното, настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е неправилно постановено поради неправилна преценка на събраните по делото доказателства и неправилно прилагане на материалния закон и затова следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което да се отмени Ревизионен акт /РА/ № 231400850/24.06.2014 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - С., потвърден в обжалваната част с решение № 1566 от 29.08.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - С., с който на жалбоподателя е начислен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер от 1 070,34 лв. и лихви в размер от 455,66 лв. и за 2010 г. в размер от 3 579,47 лв. и лихви в размер от 1155,37 лв. Разноски: С оглед изхода на спора пред касационната инстанция разноски претендирани от касатора не следва да се присъждат, тъй като не е доказал извършването им. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение