Решение № 13101 от 17.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5086/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП и от Метросистем ЕООД срещу Решение 1099 от 19.02.2024 г. по адм. дело 2576/2023 г. по описа на Административен съд София град (АССГ) в съответните му части.

С обжалваното решение по жалба на Метросистем ЕООД е изменен Ревизионен акт /РА/ Р-22002222001524-091-001 от 19.10.2022 г. и Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт /РАПРА/ П-22221722196016-003-001 от 01.11.2022 г., издадени от В. Т. Д. орган, възложил ревизията и Е. Л. П. ръководител на ревизията, потвърден с Решение 22 от 06.01.2023 г. на директора на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, в частта на установения резултат по ЗДДС, както следва: вместо данък за внасяне за м. 06.2020 г. в размер на 39 899,66 лв. е определен данък за внасяне в размер на 32 801,87 лв., ведно със съответните лихви в размер на 7 535,92 лв.; вместо данък за внасяне за м. 07.2020 г. в размер на 29 094,52 лв. е определен данък за внасяне в размер на 16 866,33 лв., ведно със съответните лихви в размер на 3 729,63 лв.; вместо данък за внасяне за м. 08.2020г. в размер на 37 605,27 лв. е определен данък за внасяне в размер на 18 992,22 лв., ведно със съответните лихви в размер на 4 036,17 лв.; вместо данък за внасяне за м. 12.2020 г. в размер на 11 708,33 лв. е определен данък за внасяне в размер на1 108,33 лв., ведно със съответните лихви в размер на 197,98 лв.; вместо данък за внасяне за м. 03.2021 г. в размер на 26 886,18 лв. е определен данък за внасяне в размер на 516,62 лв., ведно със съответните лихви в размер на 79,36 лв.; вместо данък за внасяне за м. 05.2021 г. в размер на 24 377,13 лв. е определен данък за възстановяване в размер на 13 690,39 лв., отменен е в частта на непризнато право на данъчен кредит по фактури издадени от Флайс Транс ЕООД; Хийт вижън ЕООД; Викингтийм ЕООД; Нида Експрес ЕООД за данъчни периоди м. 05.2020 г.; м. 09.2020 г.; м. 10.2020 г.; м. 11.2020 г.; м. 01.2021 г.; м. 02. 2021 г. общо в размер на 103 371, 52 лв., ведно със съответните лихви и е отхвърлена жалбата на дружеството в частта на непризнато право на данъчен кредит по фактури издадени от Б. 2020 ЕООД и Г. ЕООД за данъчен период м. 04.2021 г. общо в размер на 30 200 лв., ведно със съответните лихви.

В първата касационна жалба, подадена от директора на дирекция ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, се поддържат доводи за неправилност на решението в отменителната част на РА поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и поради неговата необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора липсват мотиви в съдебния акт за реалност на доставките по фактури, издадени от Б. 2020 ЕООД за изготвяне на проект по европрограми и рекламни материали. Сочи, че в договора за доставка на стоки, сключен с Нида Експрес ЕООД не са упоменати вид, количество и цена на стоките. За наетото от ревизираното дружество складово помещение не е налична регистрация на обекта по реда на ЗХ. Твърди, че част от внесените стоки - маслини, попадат в списъка на стоките с висок фискален риск, определени със заповед на министъра на финансите. Акцентира върху отговора на гръцката данъчна администрация за дружеството, сочено за предходен доставчик на Нида Експрес ЕООД, съгласно който FOOD AND BEVERAGE TRADE M.I.K.E. не се намира на декларирания адрес. По отношение на доставката между Метросистем ЕООД и Нида Експрес ЕООД по сключения договор от 21.05.2021 г. за намиране на клиенти Нида Експрес ЕООД е възложил изпълнението на услугата на Емве ООД, съгласно договор от 07.05.2021 г., но няма данни за какви точно дейности на Метросистем ЕООД е следвало да бъдат намерени клиенти. Допълва, че липсват данни за изработен проект и програма от Викингтийм ЕООД по фактура 60...09 от 09.11.2020 г., както и липсват доказателства за изработка на рекламни материали по фактура 60...014 от 24.12.2020 г. Подчертава, че съдът не е отчел факта, че на Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД е извършена ревизия за определяне на задълженията по ЗДДС за данъчен период м. 03.2021 г., в която е изследвана доставка на транзол Д5 от Нида Експрес ЕООД, документирана с фактура 0...016 от 18.03.2021 г. По подробно изложени съображения иска отмяната на първоинстанционното решение в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение, ведно с разноски за държавна такса за касационната инстанция.

Във втората касационна жалба, подадена от Метросистем ЕООД, се поддържат доводи за неправилност на решението в отхвърлителната част на жалбата срещу РА поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон - касационни основания на чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът представя фактури 00...2/6.4.2021 г.; 00 4/13.04.2021 г. и 00 6/30.4.2021г. с доставчик Б. 2020" ЕООД, доколкото тези фактури не са представени по делото. Оспорва извода на съда, че стоките не са използвани в икономическата дейност на ревизираното дружество, като подчертава, че АССГ не е посочил коя според него е икономическата дейност на дружеството, доколкото ТЗ не поставя изискване за ограничения в дейността, когато не е изискуем лицензионен режим. Навежда доводи, че административният съд се е произнесъл, без да събере необходимите за правилното решаване на спора доказателства, като не е указал на жалбоподателя, че представените по преписката копия на писмени доказателства са нечетливи. Възразява срещу извода на първоинстанционния съд за наличие на субективна симулация за част от доставките, доколкото наличието на връзка между съпрузи, родител и дете определя свързаност на физическите лица, в това им качество, а не и на юридическите лица. По изложените съображения иска отмяната на първоинстанционното решение в частта, в която жалбата на дружеството срещу РА е отхвърлена и присъждане на деловодни разноски за двете съдебни производства. Прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение на ответната страна.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директора на дирекция ОДОП - гр. София при ЦУ на НАП и за неоснователност на касационната жалба на Метросистем ЕООД.

Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение намира, че касационните жалби са процесуално допустими, като подадени срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни, за които този акт в съответните му части е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледат досежно тяхната основателност.

Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил Ревизионен акт /РА/ Р-22002222001524-091-001 от 19.10.2022 г. и Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт /РАПРА/ П-22221722196016-003-001 от 01.11.2022 г., издадени от В. Т. Д. орган, възложил ревизията и Е. Л. П. ръководител на ревизията, потвърден с Решение 22 от 06.01.2023 г. на директора на дирекция ОДОП - гр. София, с който са установени задължения за ДДС като последица от непризнат данъчен кредит в размер на 312 842,54 лв. и лихви за забава в размер на 58 488.88 лв. по фактури, издадени от Б. 2020 ЕООД, Булстар Строй ЕООД, Викингтийм ЕООД, Езир ЕООД, Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД, Милениум Съпорт ЕООД, Нида Експрес ЕООД, Флайс Транс ЕООД, Хийт Вижън ЕООД и Г. ЕООД.

Ревизията по ЗДДС е повторна по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК и обхваща данъчни периоди от м.05.2020 г. до м. 05.2021 г., през които основната дейност на дружеството е покупко-продажба на разнородни стоки.

Съдът е развил съображения за законосъобразност на процесния РА, като е приел, че е издаден от материалнокомпетентни органи по приходите, в установената писмена форма, при наличие на мотиви, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения в хода на ревизията.

Относно приложението на материалния закон, по отношение на издадените от Нида Експрес ЕООД 12 фактури, по които ревизираното дружество е ползвало право на приспадане на данъчен кредит в размер на 67 526,78 лв., съдът е формирал извод за доказаност на реалното осъществяване на процесните доставки на стоки (хранителни продукти - сурови бадеми, орехи, лешници, фъстъци, зехтин, маслини, сушени плодове и други; дрехи - панталони, гащеризони, якета, рокли, туники, поли, якета, блузи, пуловери, дънки и други; течност за чистачки; накладки, шарнири, амортисьори, масло АН 15 и други) и услуги (по договор от 21.05.2021 г. за доставка на услуги по намиране на клиенти свързани с дейността на фирмата), въз основа на представените двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, транспортни документи, заповеди за командировки в чужбина, граждански договори и извлечения от счетоводни сметки за доставките на стоки. АССГ е акцентирал върху декларирания ВОД от FOOD AND BEVERAGE TRADE M.I.K.E. Позовал се е на разрешенията съгласно Решенията на Съда на ЕС по дела С-324/11 и съединени дела С-80/11 и С-142/11.

По отношение на доставката на транзол Д5 по фактура 0 0102 от 31.05.2021 г., по която от ревизираното дружество е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 13 941,60 лв., издадена от Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД, първостепенният съд е ценил декларацията от управителя на доставчика, с която същият е декларирал, че стоката е доставена в склада на клиента с транспорт, осигурен от Нида Експрес ЕООД. Според АССГ издаденият РА на Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД относно липсата на доказан транспорт на въпросния транзол Д5 от Гърция до България, не може да се противопостави на Метросистем ЕООД, тъй като дружеството не е било страна по него.

Във връзка с доставките на стоки (спагети, сол, захар, макарони, брашно, краве сирене, кашкавал, майонеза, масло, извара, млечен сос, фъстъци, лешник, фиде, оцет, соев сос, бисквитиери, бисквити, бадеми, минерална вода, консерви царевица и грах, пастет, сушени плодове, сироп от бъз, нахут, кисели краставички, мариновани моркови, чушки, лютеница, боб с лютеница, грах, боб, гювеч, сардини и миди в собствен сос, пипала от калмари, маслини, изкуствена кожа Кос, Бенжамин и Нети, естествена кожа Олд Камел, Новолато и Олд Табако и други )по 28 бр. фактури, издадени от Флайс Транс ЕООД, по които е приспаднат данъчен кредит в размер на 30 146,33 лв., първостепенният съд е ценил заключението по ССчЕ в съвкупност с представените приемо-предавателни протоколи.

Сходни с изложените са мотивите в първоинстанционното решение за доставките по 13 бр. фактури, издадени от Б. 2020 ЕООД, по които не е признато правото на данъчен кредит в размер на 13 932,92 лв. /с изключение на фактури 00...2/6.4.2021 г.; 00 4/13.04.2021 г. и 00 6/30.4.2021г. с доставчик Б. 2020" ЕООД/ с предмет блузи, дънки, комплект, гащеризони, клин, сако, маслини, сурови бадеми, орехи, зехтин и други. Същото се отнася и за отказа да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 39 700 лв. по 6 фактури, издадени от Викингтийм ЕООД с предмет суитчър, панталон, рокля, пола, гащеризон, клин и други; храни сурови бадеми, лешници, фъстъци, кашу, маслини /буркани, ПВЦ опаковки, метални кутии/, зехтин; хамалски услуги; Ад Блу и система за зареждане на Ад Блу; обезмаслител, микрофибърни и восъчни кърпи, найлон, лак, помпа за пропан бутан и други, както и изготвяне на проект за кандидатстване по европрограми и рекламни материали.

По отношение на отказаното с РА право на приспадане на данъчен кредит в размер на 51 100.00 лв. по 4 бр. фактури, издадени от Хийт Вижън ЕООД с предмет разнородни стоки и услуги (пелети, фъстъци, лешник, бадеми, бисквитиери, маслини, сардини в доматен сос, печен пипер в доматен сос, извършване на строително ремонти дейности на бензино-газ станции, намиране на клиенти, изработка на рекламни материали), АССГ е акцентирал върху представените в хода на съдебното заседание приемо-предавателни протоколи за предаване на стоките, съответно за предаване резултата на извършените СМР услуги, както и е взел предвид фактури за последваща реализация на доставките.

Въз основа на изготвеното и неоспорено заключение на вещото лице по ССчЕ, първоинстанционният съд е констатирал, че първичните счетоводни документи са намерили отражение както в счетоводството на получателя, така и в счетоводството на горепосочените доставчици и е установена последваща реализация на процесните доставки. Съдът е посочил, че не е налице относителна субективна симулация за процесните доставки. Аргументирал се е с обстоятелството, че приходните органи не са доказали коя е привидната сделка. Според първостепенния съд за доставките с изпълнител Б. 2020 ЕООД, Викингтийм ЕООД, и Флайс Транс ЕООД и Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД и Хийт вижън ЕООД са установени изискуемите предпоставки за приспадане на правото на данъчен кредит за ревизираното дружество, поради което РА е отменен в тези му части като материалнонезаконосъобразен.

По отношение на отхвърлената част на жалбата на дружеството срещу РА в съдебния акт е прието следното:

Административният съд е възприел извода на ревизиращите органи относно непризнатото с РА право на данъчен кредит в размер на 30 000 лв. по фактури 00...2/06.04.2021 г.; 00 4/13.04.2021 г. и 00 6/30.04.2021г. с доставчик Б. 2020" ЕООД. Обосновал се е с непредставянето на посочените фактури по делото и е приел, че не е изпълнено условието по чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС.

Поради недоказана последваща реализация и използване на процесните стоки и услуги в икономическата дейност на ревизираното лице по фактура с непризнато право на данъчен кредит в размер на 1004.08 лв., издадена от Милениум Съпорт ЕООД с предмет естествена и изкуствена кожа и непризнато право на данъчен кредит в размер на 35 390,11 лв. по фактурите, издадени от Булстар Строй ЕООД с предмет наем на персонал, АССГ приел, че не е налице условието по чл. 69, ал.1 ЗДДС, за да може да бъде упражнено и признато правото на приспадане на данъчен кредит от получателя.

На следващо място, първостепенният съд е възприел приетото от приходните органи относно непризнатото с РА право на данъчен кредит в размер на 29 500,00 лв. през данъчен период м. 06.2020 г. по фактура 0 094 от 30.06.2020 г., издадена от Езир ЕООД, с предмет на доставката 5 900 бутилки червено вино Мерло 750 мл., както и в размер на 600,00 лв. през данъчни периоди от м. 03.2021 г. до м. 05.2021 г. по 3 бр. фактури, издадени от Г. ЕООД с предмет транспортна услуга. В обобщение във връзка с отказания с РА данъчен кредит по тези фактури административният съд е приел, че са налице данни за недобросъвестно поведение на дружеството и обуславящи знание у същия за участие в привидни доставки. Формирал е извод за липса на реално извършена доставка от лицата, издатели на спорните фактури.

Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно по следните съображения:

Преценката на първостепенния съд, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите от ТД на НАП - София, е в съответствие с доказателствата по делото и с Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г. по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, според което не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция.

Във връзка с приложението на материалния закон касационната инстанция приема следното:

Според националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги.

Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС.

1.Решението е правилно в частта, с която е отменен процесният РА относно отказано на Метросистем ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури за доставка на стоки, издадени Флайс Транс ЕООД; Хийт вижън ЕООД; Викингтийм ЕООД; Нида Експрес ЕООД, Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД и Б. 2020 ЕООД за данъчни периоди м. 05.2020 г.; м. 09.2020 г.; м. 10.2020 г.; м. 11.2020 г.; м. 01.2021 г.; м. 02, м. 03, м. 04 и м.05 2021 г.

Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от Съда на ЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е застъпено и в решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране, допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. В конкретния случай следва да се отчете и тълкуването, дадено в решението на Съда на ЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама.

В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на приспадане на данъчен кредит, е необходимо по категоричен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 25, ал. 2 ЗДДС или услугата е извършена и резултатът е предаден от доставчика на получателя чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки.

При условията на чл. 24, ал. 2 ЗЗД собствеността върху определените по рода си вещи се прехвърля при определянето им по общо съгласие или от момента на предаването им. В случая представените приемо-предавателни протоколи съдържат необходимите реквизити - дата и място на предаване, страни, вид и количество на стоката, подписи на приемащ и предаващ, поради което са годно доказателство за установяване предаването на стоките от доставчиците на ревизираното дружество.

Следователно, съвкупният анализ на писмени доказателства обуславят извод за доказаност на фактическия състав на правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на определени факти и обстоятелства, меродавен за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и с оглед спецификата на търговската дейност те са частни документи, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в оборота. Поради това не би могло да се приеме, че доказателствената сила на частните документи следва да се изключи a priori, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила. Освен фактурите и приемо-предавателните протоколи, информационна следа за получаването на същите от вида на процесните се съдържа в счетоводството на доставчиците и ревизираното дружество съгласно заключението на ССчЕ. Описаните писмени документи не са оспорени от приходната администрация.

Въпросът за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците е коментиран от СЕС в редица негови решения Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, Gabor Toth, т. 45, Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben и Peter David, т. 66, Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, М. Пен, т. 32, Определение от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo, т. 47. Във всички тях се приема, че обстоятелствата, че доставчиците не са разполагали с персонал, материали и активи, необходими за извършването на услугите, разходите за услугите не са намерили счетоводно отражение в счетоводството им, не са декларирали работниците си, не са разполагали със стоките, предмет на доставката, и с транспорт, за да ги доставят, не са достатъчни, за да се изключи правото на приспадане на получателя, освен ако приходните органи не докажат, че данъчнозадълженото лице е разполагало с данни за извършена данъчна измама от доставчика/доставчиците или пък самото то извършва такава. От получателя по доставката не може разумно да се очаква да разполага с данни за начина, по който доставчикът му е организирал и осъществява своето занятие и дали се придържа стриктно към нормативните изисквания, които го регулират. В тази връзка липсват твърдения за участие на ревизираното лице в данъчна измама.

С оглед на горното, при правилна и съвкупна преценка на доказателствата по делото и при правилно прилагане на материалния закон АССГ е обосновал извод за незаконосъобразност на РА в посочените му части.

1. Настоящата касационна инстанция споделя извода на първоинстанционния съд за доставките с изпълнител Езир ЕООД и Г. ЕООД относно наличието на данни, сочещи недобросъвестно поведение на ревизираното дружество, доколкото същите са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК и предвид обстоятелството, че едно и също лице е съставило техните годишни финансови отчети, т.е. било е запознато с търговската и счетоводна дейност и на трите дружества и не е могъл да не знае, че липсва действителна доставка от тези лица.

Правилен е изводът на административния съд относно доставките по 5 бр. фактури, издадени от Булстар Строй ЕООД с предмет наем на персонал, доколкото липсва конкретизация на самата услуга и не са представени доказателства, свързани с използването на наетия персонал от доставчика.

Като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА в посочените части, АССГ е постановил правилно решение и същото следва да бъде оставено в сила в тази му част.

1. Касационната инстанция не споделя мотивите на първостепенния съд за недоказаност на реалното извършване на процесните доставки на стоки по 00...2/06.04.2021 г.; 00 4/13.04.2021 г. и 00 6/30.04.2021г. с доставчик Б. 2020" ЕООД поради неизпълнено условие по чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

В случая пред касационната инстанция са представени процесните фактури с отбелязано количество, цена и стойност с приложени приемо-предавателни протоколи към тях, които съдържат необходимите реквизити, поради което са годно доказателство за установяване предаването на стоките от доставчиците на ревизираното дружество.

Следва да се отбележи и да се разграничат доставките по фактура 00 6/30.04.2021 г., изд. от Б. 2020 ЕООД , тъй като фактурата е издадена за масло AH 15 с количество 70 л. на цена от 450 лв. с обща стойност 31500 лв. и ДДС в размер на 6300 лв. и услуга по договор на стойност 1400 лева и ДДС в размер на 700 лева. По отношение на услугата е представен договор за реклама от 13.04.2021 г. с предмет: изработване на проект за рекламни материали, но не са представени доказателства в какво точно се изразява същата. Липсва конкретизацията на услугата - проучване, кореспонденция и др. Не са налице съпровождащи доставката документи относно реалното изпълнение на услугата, резултатът от която следва да е налице при получателя. Това означава, че изводът на съда за отхвърляне на оспорването срещу РА относно отказания данъчен кредит по фактура 00 6 от 30.04.2021 г., издадена от Б. 2020 ЕООД в частта на доставката услуга по договор с ДДС в размер на 700 лева е правилен и обоснован.

С оглед на горното, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА в посочените части, АССГ е постановил неправилно решение и същото следва да се отмени, като бъде отменен РА в частта на отказания данъчен кредит в размер на 6300 лева по фактура 00 6/30.04.2021 г., изд. от Б. 2020 ЕООД относно частта на доставката масло AH 15 с количество 70 л. В останалата част досежно отказания данъчен кредит по същата фактура с предмет услуга по договор решението, с което е приет РА за материалнозаконосъобразен, е правилно.

3.1. Неправилно първоинстанционният съд е приел, че е доказано правото на приспадане по доставките от изпълнителя Хийт Вижън ЕООД по фактура 100..01/15.09.2020 г. в частта с предмет: услуга съгласно протокол за СМР на стойност 75 500 лева и ДДС в размер на 15100 лв., по фактура 00..22/19.09.2020 г. в частта с предмет СМР дейности на обект бензино-газстанция гр. Раднево на стойност 80 500 лв. и ДДС в размер на 16 100 лв. и по фактура 0 19 от 31.08.2020 г. с предмет по протокол относно ремонтни дейности на стойност 48000 лева и ДДС в размер на 9600 лева.

Изпълнението на услугата трябва да може да се проследи, като ревизираното дружество, което претендира благоприятните за себе си последици, следва да притежава всички необходими документи в тази насока, от които да личи какво е съдържанието на услугата, кой, кога и къде я е изпълнил, които в настоящия случай, не са ангажирани от ревизирания. По делото не са налични сключени договори за услугите, от които да се установи възникването на облигационна връзка между възложителя и изпълнителя, за да бъде индивидуализиран предметът на услугите, нейните параметри, условия и ред за изпълнение. От друга страна, в представените в хода на съдебното производство пред АССГ приемо-предавателни протоколи не са посочени вид, количеството и стойността на извършените услуги на съответния обект, т.е. те не съдържат достатъчно конкретна информация за всяка отделна ремонтна услуга като вид, количество и единична цена.

В тази връзка липсата на достатъчно информация във фактурата и съпътстващите я документи е пречка за установяване наличието на материалноправните предпоставки за признаване правото на приспадане на ДДС, то това право може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на облагаеми доставки, които разполагат с непълни фактури. В посочения смисъл е и решението на Съда на ЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012, P. T. SA.

От друга страна, осчетоводяването на процесните доставки е само косвено доказателство, което при липса на други преки и непротиворечиви доказателства във връзка с изпълнение на доставките, не може да обоснове безсъмнен извод за реалността им. Недоказаната реална доставка, макар и документално оформена и отразена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице.

Съобразно така изложеното, като е достигнал до извода за материална незаконосъобразност на РА в посочените части, АССГ е постановил неправилно решение и същото следва да се отмени, като бъде отхвърлена жалбата срещу РА в тези части.

3.2. На следващо място, неправилно е приел административният съд, че по фактура 1/29.06.2020 г., издадена от Милениум съпорт ЕООД с ДДС в размер на 1004,80 лв. с предмет естествена и изкуствена кожа законосъобразно с РА е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество. В хода на ревизионното производство е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол (л. 316, прил. 3), доказващ предаването и приемането на стоката. В допълнение следва да се посочи, че основната дейност на дружеството е покупко-продажба на разнородни стоки.

Следователно, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА в посочената част, АССГ е постановил неправилно решение и същото следва да се отмени, като бъде отменен РА и в описаната част.

1. Решението в останалата му част е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

Основателен е доводът и в двете касационни жалби, че липсват мотиви със съдържанието по чл. 172а, ал. 2 АПК във вр. с § 2 ДОПК относно фактите по делото, фактическите и правни основания на акта и становищата на страните. Липсата на такива мотиви препятства осъществяване на касационния контрол и съставлява съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението.

Съдът не е изяснил релевантните за спора факти и обстоятелства, не е обсъдил събраните доказателства, както и доводите и възраженията на страните. Не е направил обосновани правни изводи за това доказал ли е ревизираният субект, върху когото е доказателствената тежест, материалноправните предпоставки за признаване на правото му на приспадане на ДДС във връзка със стоките и услугите, за които доставчиците са му издали фактури.

Първоинстанционният съд се е позовал единствено на заключението на вещото лице по ССчЕ, без да го обсъди с останалите събрани писмени доказателства. Същите не са анализирани по отделно и в тяхната съвкупност и как изложеното от тях кореспондира със съответния обем фактурирани стоки и услуги по процесните доставки на стоки и рекламни услуги.

4.1. Основателно се сочи в касационна жалба, подадена от директора на дирекция ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, че по доставките с изпълнител Нида Експрес ЕООД е представен договор за услуга от 21.05.2021 г. с предмет - намиране на клиенти свързани с дейността на фирмата.

В случая фактура 00..18/21.05.2021 г., изд. от Нида Експрес ЕООД с ДДС в размер на 1580 лв. с предмет на доставката услуга по договор не е обсъдена от първоинстанционния съд в съответствие с представения договор от 21.05.2021 г.

4.2. Аналогични съображения за налице и по отношение на частта от доставките по фактури 6 02 от 19.10.2020 г., 6 04 от 29.10.2020 г., 6 09 от 09.11.2020 г., 6 14 от 24.12.2020 г. и 6 17 от 31.12.2020 г., издадени от Викингтийм ЕООД относно отделни видове услуги рекламни, услуга по изработка на рекламни материали, хамалски услуги. За тази част от спора съдът не е разгледал детайлно предмета на доставките и приложените договори, респ. протоколи и в съдебния акт няма фактически установявания, обсъждане на доказателствата и формиране на извод по приложението на материалния закон.

4.3. Горното се отнася и до извода на съда за материална незаконосъобразност на РА в частта на отказания данъчен кредит по фактура 00 14 от 23.07.2020 г. с ДДС в размер на 3000 лева и 10 01 от 15.09.2020 г. с ДДС 2540 лева, издадени от Хийт Вижън ЕООД в частта на предмет на доставките услуга по договор и пелети и услуга съгласно договор за реклама. В случая не е изследван какъв е предметът на услугите, респ. налице ли е конкретизация на същите, както и налице ли е приемо-предаването на резултата от услугата от доставчика на получателя, респ. приемо-предаване на стоките.

По така изложените мотиви настоящият касационен състав намира, че първоинстанционното решение в така посочените части следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на АССГ. При новото разглеждане на делото първостепенният съд следва да разграничи спорните фактури и техните издатели, да обсъди конкретно представените към всяка една от тях съпътстващи доказателства ведно със заключението на вещото лице по ССчЕ, като посочи дали ги кредитира и защо. Въз основа на дължимия съвкупен анализ на всички събрани доказателства и следващите от тях фактически изводи решаващият състав следва да формира своите правни изводи относно законосъобразността на процесния РА в посочените му части.

По гореизложените съображения решението следва да бъде отменено в частта, с която е отхвърлена жалбата на Метросистем ЕООД срещу РА относно отказания данъчен кредит по фактура 1/29.06.2020 г., изд. от Милениум съпорт ЕООД с ДДС в размер на 1004,80 лв., по фактури 00..2/06.04.2021 г. с ДДС 15 500 лв. ; 00..4/13.04.2021 г. с ДДС 10 500 лв. и 00..6/30.4.2021 г. с посочен предмет масло АН15 с количество 70 л. с ДДС в размер на 6300 лева, издадени от Б. 2020 ЕООД, като бъде постановено друго с отмяна на РА в посочената част.

В частта, с която е отменен процесният РА относно отказано на Метросистем ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури за доставка на стоки, издадени Флайс Транс ЕООД; Хийт вижън ЕООД; Викингтийм ЕООД; Нида Експрес ЕООД, Елторо Ойл Бг 2014 ЕООД и Б. 2020 ЕООД за данъчни периоди м. 05.2020 г.; м. 09.2020 г.; м. 10.2020 г.; м. 11.2020 г.; м. 01.2021 г.; м. 02., м. 3, м. 04 и м.05 2021 г., както и в частта, в която е приет РА за материалнозаконосъобразен относно отказания данъчен кредит по фактура 0 94 от 30.06.2020 г., издадена от Езир ЕООД с ДДС в размер на 29 500 лева, по фактури 1 524 от 05.02.2021 г. с ДДС в размер на 200 лева, 1 530 от 01.04.2021 г. с ДДС в размер на 200 лева и 1 531 от 30.04.2021 г. с ДДС в размер на 200 лева, издадени от Г. ЕООД , по фактури 0 08 от 31.07.2020 г. с ДДС в размер на 8146 лева, 0 07 от 31.07.2020 г. с ДДС в размер на 8177,20 лева, 0 11 от 27.08.2020 г. с ДДС в размер на 8787,89 лева, 0 12 от 30.08.2020 г. с ДДС в размер на 9612, 39 лева и 0 19 от 30.11.2020 г. с ДДС в размер на 666,63 лева, издадени от Булстар Строй ЕООД, решението следва да бъде оставено в сила като правилно.

В останалата част от решението, с която е отменен РА относно отказания на Метросистем ЕООД данъчен кредит по фактури 00..19/31.08.2020 г. с ДДС в размер на 9600 лв., фактура 00..22/19.09.2020 г. в частта с предмет: СМР дейности на обект бензино - газстанция гр. Раднево, с ДДС в размер на 16 100 лв., фактура 100..01/15.09.2020 г. в частта с предмет услуга съгласно протокол за СМР, с ДДС в размер на 15100 лв. и фактура 0 19 от 31.08.2020 г. с предмет по протокол с ДДС в размер 9600 лева, издадени от Хийт Вижън ЕООД следва да бъде отменена и жалбата на Метросистем ЕООД срещу РА да бъде отхвърлена в посочената част.

В останалата част съгласно посоченото в т.4.1.,4.2. и 4.3. решението следва да се отмени, като делото се върне за ново разглеждане на друг състав на АССГ с указания съдът да разгледа детайлно придружаващите фактурите писмени документи с оглед предмета на доставките, направи свои фактически установявания и формира извод по приложението на материалния закон.

По разноските:

С оглед частичното отхвърляне на жалбата на дружеството срещу процесния РА в полза на Националната агенция за приходите следва да се присъдят общо разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1700 лева за първата съдебния инстанция и в размер на 800 лева за касационната инстанция съобразно материалния интерес на отхвърлената част на жалбата, процесуалните действия на директора на дирекция ОДОП гр. София и съображенията, изложени в Решение на Съда на ЕС по дело С - 438/22. Това означава, че решението следва да се отмени в частта на присъдената в полза на НАП сума за горницата над 1700 лева и се присъди допълнително сума в размер на 800 лева юрисконсултско възнаграждение за касационното производство и сумата в размер на 195,19 лева за държавна такса за касационното производство съобразно уважената част от касационната жалба на директора на дирекция ОДОП- гр. София.

В полза на Метросистем ЕООД следва да се присъди сумата в размер на 1504,50 лева за направени разноски за държавна такса за касационната инстанция съразмерно на уважената част от жалбата.

За останалата част от спора с оглед връщане на делото на нов състав на АССГ съдът следва да се произнесе по разноските съгласно чл.226, ал. 3 АПК.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1 и 2 и чл. 222 АПК във вр. с чл. 226, ал.3 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,