Решение № 1099 от 28.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11661/2020 г.

Решение № 1099 от 28.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11661/2020 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1553 от 4.03.2020 г., постановено по адм. д. № 7071/19 г. Административен съд – София град, първо отделение, 64-ти състав, е отхвърлил жалбата на "Цитрус Сървисис" ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "България" № 86 Б, ет. 3, ап. ЗА, срещу решение № 591/4.04.2019 г. на директора на Д "ОДОП"-гр. София, в частта, в която е изменен и потвърден ревизионен акт № Р – 22221717007553 – 091 – 001 от 27.12.2018 г., като е определен следния резултат по ЗКПО: за периода 2014 г. – данъчна загуба от 75 639, 22 лв. е определена на 81 93 681, 82 лв., за данъчен период 2015 г. от 128 366, 08 лв. годишния корпоративен данък е определен на 81 484, 20 лв. ведно с лихви за забава, за данъчен период 2016 г. от 38 14259 лв. годишният данък е определен на 16 619, 61 лв. ведно с лихви за забава, като жалбоподателят е осъден да заплати на Д "ОДОП"-гр. София разноски по делото в размер на 3 473, 66 лв. С решение № 4823 от 10.09.2020 г. по същото дело административният съд е допуснал поправка на очевидна фактическа грешка в първоначалното решетние, като изразите "ведно с лихви за забава" да се четат както следва: " лихва за забава в размер на 22 661, 17 лв. върху сумата от 81 484, 20 лв. за периода от 1.04.2016 г. до 27.12.2018 г. и лихва за забава от 2 936, 37 лв. върху сумата от 16 519, 61 лв. за периода от 1.0.2017 г. да 27.12.2018 г. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от "Цитрус Сървисис" ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "България" № 86 Б, ет. 3, ап. ЗА, представлявано от управителя Д. Иванова, чрез пълномощника му адв. Г. Тодорова. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд –София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт в обжалваната му част. Претендира присъждане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция"Обжалване и данъчно осигурителна практика"- гр. София чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната е жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. С решението си Административен съд – София град е отхвърлил жалбата на "Цитрус Сървисис" ЕООД, ЕИК *********, срещу ревизионен акт № Р – 22221717007553 – 091 – 001 от 27.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, изменен и потвърден с решение № 591/4.04.2019 г. на директора на Д "ОДОП"-гр. София, в частта, в която: за данъчен период 2014 г. на дружеството вследствие на преобразуване на финансовия резултат е определена данъчна загуба в размер на 81 484, 20 лв.; за данъчен период 2015 г. в резултат на преобразуване на финансовия резултат е определено задължение за корпоративен данък в размер на 81 484, 20 лв. ведно с лихви за забава в размер на 22 661, 17 лв.; за данъчен период 2016 г. е определено задължение за корпоративен данък в размер на 16 619, 61 лв. и лихви за забава в размер на 2 936, 37 лв. Съдът е описал установената фактическа обстановка във връзка с провеждане на ревизията, фактическите констатации на органа по приходите/стр. 2 от решението, л. 161 от делото – стр. 7 от решението, л. 169 от делото/, правните основания за определяне на корпоративен данък за посочените три данъчни периода –2014 г., 2015 и 2016 години. Възпроизведени са и констатациите на решаващия орган при административното оспорване, поради което в определени части ревизионния акт е бил частично изменен, след което съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по законосъобразността на оспорения акт. Прието е, че същият е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, подписан е с квалифициран електронен подпис, при съставянето му не са допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. По отношение на възраженията на задълженото лице, че не са били налице материално-правни предпоставки за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК са изложени мотиви, че принципно ревизиращите органи са приели, че е налице хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – наличие на данни за укрити приходи или доходи, обоснована с неотчетени доходи от продажби на недвижими имоти, но независимо от това, ревизията не е проведена по особения ред, съответно данъчната основа не е определяна при критериите, посочени в чл. 122, ал. 2 ДОПК, поради което направеното възражение е неоснователно. Правните изводи на решаващия съд относно определените задължения на дружеството в резултат на преобразуване на финансовия резултат на същото за процесните периоди със суми, съставляващи неотчетени приходи от лихви по договори за заем сключени с юридически лица, са изложени на стр. 8 от решението, л. 170 гръб от първоинстанционното дело. Посочено е, че между страните няма спор, че през процесните три данъчни периода дружеството има сключени договори за заем на парични суми с други дружества, че съгласно договорите заемополучателите дължат заплащане на съответна лихва, че ревизираният субект не е отчитал приходи от такива лихви. Като спорно между страните е прието обстоятелството, какъв следва да бъде размера на тези лихви. Основните възражения на жалбоподателя са били обосновани с това, че по три договорите има сключени анекси със заемополучателите, по силата на които е намален договорения размер на лихвата, както и относно начина на определяне на т. н. "пазарна лихва. Решаващият съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част. По отношение на сключените анекси е прието, че няма представени надлежни писмени доказателства относно това, че въпросните анекси са достоверни, т. е. съставени са на датата, която е посочена в тях, поради което съдът е изключил същите от кръга на доказателствата по делото. Посочено е, че след като договорите за заем са сключени между търговци, то по тях се дължи заплащане на лихва – аргумент от чл. 294, ал. 1 ТЗ; че по силата на съответните счетоводни стандарти дружеството е следвало да начислява текущо приходи от лихви и неизпълнението на това задължение дава основание за преобразуване на финансовия му резултат на основание чл. 78 ЗКПО. Отбелязано е, че при определяне на сумите за лихви органът по приходите е изходил от размера на лихвата, така както е била уговорена между страните по договора за заем и че в случая не става въпрос за отклонение от пазарните лихви. По отношение на увеличението на финансовия резултат на дружеството със сумата от 500 лв. за 2015 г. е прието, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част, тъй като въпросната сума е била посочена като приход в отчета за приходите и разходите /ОПР/, но неправилно не е била включена в годишната данъчна декларация /ГДД/ за периода. На стр. 9 от решението, л. 171 от делото, са изложени мотивите на първоинстанционния съд относно извършената корекция /съответно увеличение за 2015 г. и съответно намаление за 2016 г. / със сумата от 217 856, 73 лв., представляваща резултат от извършена инвестиция – апорт в капитала на "Цитрус пропърти" ЕООД. Възпроизведена е фактическата обстановка по тази част от спора /как се процедира при налична разлика между оценката на вещите лица по чл. 72, ал. 2 ТЗ и балансовата стойност/, като е отбелязано, че печалбата или загубата следва да се отчитат като приходи или разходи в годината, в която е извършена инвестицията и следва да намерят отражения в ОПР за същата, а не за следващата година. Направено е позоваване на приложимия счетоводен стандарт – т. 11, 2, б. "г" от СС 16 "Дълготрайни материални активи" и е обоснован извод, че органът по приходите правилно е преобразувал финансовия резултат на дружеството по реда на чл. 78 ЗКПО за двата данъчни периоди и определил допълнителни задължения за корпоративен данък. На същата стр. 9 и следващата са изложени решаващите мотиви на административния съд относно преобразуване на финансовия резултат на дружеството със суми, съставляващи неотчетени приходи и разходи за 2015 г. и 2016 г. от извършени продажби на недвижими имоти, собственост на ревизираното дружество. Посочени са сумите на извършените продажби на недвижими имоти по нотариални актове и отчетените приходи за 2015 г. и 2016 г., като разликите в тези суми /796 700, 04 лв. за 2015 г. и 373 076, 95 лв. за 2016 г./ са възприети като неотчетени приходи и с тях е увеличен финансовия резултат на дружеството и са определени задължения за корпоративен данък и лихви за забава. Изложени са и аргументите на директора на Д "ОДОП" за изменение на ревизионния акт в тази му част – неотчитане от ревизиращия екип на извършените разходи от задълженото лице, което съставлява нарушение на принципа за съпоставимост на приходите и разходите. Първоинстанционният съд е посочил, че жалбоподателят е представил в хода на съдебното производство протоколи за извършена работа и приложени РКО за заплатени суми, както и е навел доводи, че установената от приходния орган себестойност на кв. метър застроена площ във решението на директора на Д "ОДОП" е много под реалната и не отговаря на действително извършените разходи от дружеството. Направеното възражение е квалифицирано от решаващия съд като неоснователно. В тази насока са изложени аргументи, че изводите на ответната страна са изградени въз основа на представени от самото дружество доказателства, като не става ясно защо и как едва в съдебното производство се представят допълнителни доказателства и кои от тях са нови и кои не. Посочено е още, че не се установява дали въпросните документи са намерили отражение в счетоводството на дружество и ако не са намерили по какви причини. Допълнително е вметнато, че тези документи са без достоверна дата, за да се изключи съмнението, че са изготвени за целите на производството. Направен е извод, че при условията на чл. 182 ГПК съвкупната преценка на събраните доказателства не дава възможност да се направи извод за основателност на възраженията за по-голям размер на извършени разходи по строителството на продадените обекти. Направен е краен извод, че обжалваното решение е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. В допълнително постановеното решение първоинстанционният съд е посочил размера на лихвите върху главниците, за които ревизионния акт се потвърждава. В касационната жалба на "Цитрус Сървисис" ЕООД се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отмените основания по чл. 209, т. 3 АПК – неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд неправилно не е обсъдил и коментирал многобройните представени от страната писмени доказателства, въз основа на които е било съставено заключението на вещото лице по назначената от съда съдебно-счетоводна експертиза, която експертиза също е подмината и не обсъждана от административния съд. Правят се и конкретни оплаквания за допуснати нарушения на материалния закон и необоснованост на изводите на първоинстанционния съд по отделните пера на ревизионния акт. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: Началният прочит на делото води до констатация за две процесуални нарушения. На първо място по делото няма постановено разпоредително определение за конституиране на страните, посочване на предмета на спора, проверка за пълнота на административната преписка, разпределяне на доказателствена тежест в процеса и прочие. Такъв доклад не е проведен и в първото по делото заседание, проведено на 12.11.2019 г. /л. 105 от първоинстанционното дело/. На второ място, от мотивите на първоинстанционното решение и диспозитива на същото, е видно, че според този състав на първоинстанционния съд, предмет на оспорване е решението на директора на Д "ОДОП", което според него следва да бъде оставено в сила. Съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е ревизионният акт в частта, в която не е отменена с решението по чл. 155 ДОПК, а т. н. решаващ орган е страна – ответник при разглеждане на жалбата - чл. 159, ал. 2 ДОПК. Доколкото по делото страните са правилно конституирани, приложена е административната преписка, допълнително са представените от жалбоподателя писмени доказателства, ангажирани са и други доказателства, включително заключение на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, настоящата инстанция намира, че допуснатите нарушения не са твърде съществени и няма пречка да бъде извършена преценка от настоящата съдебна инстанция за преценка на правилното приложение на материалния закон. В хода на ревизията е установено, че през ревизираните периоди дружеството-жалбоподател "Цитрус Сървисис" ЕООД има за основен предмет на дейност строителство и покупко-продажба на недвижими имоти и по-конкретно в комплекс "Анастасия", находящ се в к. к. "Слънчев бряг", както и продажба и поддръжка на недвижими имоти, находящи се в комплекс "Дон парк" пак в к. к. "Слънчев бряг". При ревизията е установено, че дружеството е предоставяло парични заеми на други юридически лица срещу лихва, като в нарушение на счетоводните стандарти не е отчитало приходи от лихви. Установено е още, че през 2015 г. дружеството е апортирало собствени недвижими имоти в капитала на новоучредено дружество "Цитрос протърти" ЕООД на което е едноличен собственик на капитала, като предмет на апорта са всички земи, четири апартамента, придобити на търг и част от апартаментите в новопостроената жилищна сграда на комплекс "Анастасия". В хода на ревизията е установено още, че дружеството е извършвало продажби на обекти във въпросни комплекс, като е отчитало съответни приходи. При тази съвсем схематично изложена фактическа обстановка спорът между страните се свежда на кратко до следните обстоятелства: 1. Следвало ли е дружеството да отчита приходи от лихви по договорите за паричен заем и ако да, то в какъв размер; 2. Извършените счетоводни записвания във връзка с апорта отговорят ли на изискванията на ЗСч., счетоводните стандарти и ЗКПО и при наличие на несъответствия следва ли да бъде извършено преобразуване на финансовия резултат и съответно определени допълнителни задължения за корпоративен данък. 3. Извършените продажби на недвижими имоти съответстват ли на пазарните цени, коректно ли са отчетени приходите от продажби и отново при наличие на несъответствия следва ли да бъде извършено преобразуване на финансовия резултат и съответно определени допълнителни задължения за корпоративен данък. Първоинстанционният съд е описал подробно констатациите на органите по приходите по така изложените обстоятелства и изводите им за определяне на допълнителни задължения през съответните данъчни периоди, описал е подробно мотивите в решението на директора на Д "ОДОП" – София за изменение на ревизионния акт в определени части - по същество относно неотчетените приходи от продажби на недвижими имоти, както и е изложил мотиви защо споделя тези констатации. Посочил е още, че възраженията на жалбоподателя свързани с провеждането на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК са неоснователни. Направен е краен извод за законосъобразност на решението на директора на Д "ОДОП" в частта, в която е изменен и потвърден ревизионния акт. Настоящата съдебна инстанция не споделя тези негови изводи и ги намира за необосновани на фактите и доказателствата по делото и изградени при неправилно приложение на материалния закон. Едни от оплакванията в касационната жалба са свързани с изводите на административния съд по възраженията относно провеждане на ревизията по особения ред. Тези оплаквания са неоснователни. В ревизионния акт действително се съдържа констатация, че ревизията се провежда по особения ред, тъй като е налице хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – укрити приходи от задълженото лице. Независимо от това обаче, ревизионното производство по същество не е проведено по особения ред, а по общия такъв, като данъчната основа е определена съобразно материалните норми на ЗКПО, ЗСч. и съответните счетоводни стандарти, а не по критериите, посочени в чл. 122, ал. 2 ДОПК. Начинът на провеждане на ревизията има значение относно доказателствената стойност на издадения ревизионен акт и разпределянето на доказателствената тежест в процеса. След като ревизията не е проведена по същество по особения ред, то и констатациите на ревизионния акт не се ползват с обвързващата доказателвена сила по чл. 124, ал. 2 ДОПК и органът по приходите е този, който следва да обоснове материалната законосъобразност на изводите си за отклонение от данъчно облагане, преобразуване на финансовия резултат по реда на чл. 78 ЗКПО и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за забава. В случая всяка една от страните е ангажирала доказателства в подкрепа на констатациите и възраженията си, определянето на вида и размера на задълженията е извършено по реда на материалния закон, поради което посочването, че ревизията се провежда по особения ред е без правна стойност и не е довело до накърняване на правото на защита на жалбоподателя. По отношение на материалната законосъобразност на съдебното решение, настоящата инстанция намира за необходимо да посочи следното: По отношение на преобразуване на финансовия резултат на дружеството със суми, съставляващи лихви по сключени договори за заем следва да бъде посочено следното: По делото няма спор, че между ревизираното дружество и други дружества има сключени договори за заем на парични суми при уговорена съответна лихва. Няма спор също, че приходи от лихви не са осчетоводявани от ревизираното дружество за посочените данъчни периоди, както и че по силата на посочения счетоводен стандарт СС 18 "Приходи" дружеството е длъжно да начислява текущо приходи от лихви, като неизпълнението на това задължение е основание за преобразуване на финансовия резултат на дружеството при условията на чл. 78 ЗКПО и определяне на съответни допълнителни задължения за корпоративен данък за периода и лихви за забава. Настоящата съдебна инстанция споделя и изводите на приходните органи и на първоинстанционния съд, че в случая не става въпрос за отклонение от размера на пазарните лихви, а за определяне на размера на същите съобразно уговореното между страните по договорите за заем. Всъщност спорът между страните по тази част от задълженията се свежда до начина на определяне на размера и по-специално дали по три от договорите /тези с "Хелиос 27" ООД, "Цитрос пропърти" ЕООД и "Топ Булгериън пропъртис" ЕООД/ в хода на съдебното производство са представени сключени анекси към договорите за заем, по силата на които / по реда на изложено по – горе съответно от 5.01.2015 г., 3.07.2016 г. и 4.01.2016 г. / лихвата по заемите е намалена на 1 % годишно. Първоинстанционният съд не е ценил и съобразил така представените анекси, като е изложил мотиви че същите нямат достоверна дата по смисъла на чл. 181, ал. 1 ГПК. Настоящата инстанция не споделя този негов извод, тъй като същият е изграден без да въпросните доказателства да бъдат обсъдени ведно с останалите доказателства по делото. Посоченото от административния съд, че въпросните анекси нямат достоверна дата съгласно чл. 181, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК по същество е вярно. Но в същото време е вярно и това, че такива анекси има само по три от договорите, и то не за трите данъчни периода, което поставя под съмнение и опровергава извода на административния съд, че въпросните анекси са съставени да подкрепят защитната теза на страната. Доколко проверката на ревизиращите органи в счетоводството на дружеството е коректно извършена може да се съди от това, че при проверката извършена от вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза/ която в нарушение на съдопроизводствените правила изобщо не е била коментирана и обсъждана от първоинсдтанционния съд/ е установило неначислени лихви и по още два договора за заем. Въпросните анекси не са и оспорени от процесуалния представител на ответника при представянето им от процесуалния представител на жалбоподателя в съдебното заседание на 11.02.2020 г. По изложените аргументи, настоящата съдебна инстанция намира, че представените три броя анекси следва да бъдат зачетени, поради което размера на лихвите, с които следва да бъде преобразуван финансовия резултат на "Цитрус Сървисис" ЕООД следва да бъде определен съобразно т. 2 /стр. 117 – 119 от първоинстанционното дело/ от заключението на вещото лице Н. Манчева, чието заключение като обективно и компетентно и неоспорено от страните, настоящата съдебна инстанция споделя напълно. Според същото, сумите са както следва – 2013 г. 181, 61 лв.; за 2014 г. – 7 800, 85 лв.; , за 2015 г. - 3 306, 13 лв. и за 2016 г. – 14 329, 73 лв. По отношение на останалите две пера от ревизионния акт следва да бъде посочено следно: Фактическата обстановка по отношение на тази част от ревизията е описана подробно както в решението на директора на Д "ОДОП", така и в първоинстанционното решение, поради което не следва да бъде преповтаряна в този обем. Настоящата съдебна инстанция споделя напълно направеното в решението на директора на Д "ОДОП"- София тълкуване на материалния закон, в това число приложимите счетоводни стандарти, относно начина по който е следвало да бъде извършено осчетоводяването както на приходите и облагаемата печалба от продажбите на недвижими имоти, така и на възникналите отношение относно извършения апорт на недвижими имоти през 2015 г. Предвид на това и с оглед на изложеното в касационната жалба, следва да бъде прието, че общото по отношение на тези две пера, което поражда и спора между страните, се свежда до това как следва да бъде определена отчетната стойност на извършеното строителство. От данните по делото е видно, че при провеждане на ревизията органът по приходите е извършил преобразуване на финансовия резултат на дружеството за ревизираните периоди с разликата между общата цена на продадените недвижими имоти и счетоводно отчетените приходи от продажба на тези имоти, т. е. при условията на чл. 16, ал. 1 във вр. с чл. 78 ЗКПО, приемайки, че е налице отклонение от данъчно облагане. По отношение на възникналите отношение във връзка с извършен апорт по реда на чл. 72 ТЗ в новосъздадено дружество, ревизиращите органи са приели, че положителната разлика между направената непарична вноска /съгласно заключението на вещите лица по тройната експертиза/ и балансовата стойност на активите, съставлява печалба, която е следвало да бъде отчетена и обложена в годината на извършване – 2015 г., а не в следващата 2016 г., поради което на основание чл. 78 ЗКПО с тази разлика от 217 856, 73 лв. финансовият резултат на "Цитрус Сървисис" ЕООД за 2015 г. е преобразуван в посока увеличение, съответно финансовият резултат за 2016 г. е преобразуван в посока на намаление. По отношение на преобразуването на финансовия резултат във връзка с апорта при административното оспорване решаващият орган е приел, че в тази си част ревизионният акт е законосъобразен. По отношение на извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството със суми от неотчетени продажби при административното оспорване е прието, че ревизиращите органи правилно са приели, че "Цитрус Сървисис" ЕООД действително не е отчело всички приходи от продажби на недвижими имоти през 2015 г. и 2016 г., но при определяне на финансовия резултат не са били отчетени всички релевантни обстоятелства, което е довело до неправилното му определяне. Посочено е, че в ревизионния доклад и ревизионния акт липса пълен анализ на счетоводната отчетност във връзка с продажбата на имотите, поради което такъв е извършен с решението /стр. 21 – 27 от решението, л. 19 – 22 от първоинстанционното дело/. В него анализ е посочен начинът по който са били извършени продажбите, начинът по който е следвало да бъдат осчетоводени приходите от тях, какво е осчетоводило дружеството, отбелязано е, че през 2015 г. и 2016 г. дружеството е прехвърлило право на собственост върху значителна част от недвижимите имоти в новопостроената сграда, за които имоти е получил авансови плащания, без да приключи същите и да отчете изцяло прихода. Посочено е, че извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството за двете години не е бил взет предвид разхода във връзка с извършените продажби, а именно отчетната стойност /себестойността/ на продадените недвижими имоти. В тази връзка са изложени аргументи, че определянето на разхода е едно от условията да бъде признат прихода от извършените продажби на стоки/продукция, посочени в т. 6. 1 от СС 18 "Приходи", като това произтича от един от основите счетоводни принципи - съпоставимост на приходите и разходите, като нормата на чл. 78 ЗКПО/на което основание е извършено преобразуването на финансовия резултат/ изисква корекция на финансовия резултат не само с неотчетените съгласно нормативен акт приходи, но и неотчетените съгласно такъв акт разходи и несъобразяването на това обстоятелство прави издаденият ревизионен акт неправилен в тази му част. На основание изложеното и при съобразяване на неотчетените приходи и разходи във връзка с продажбите на недвижими имоти, решаващият орган е преобразувал финансовия резултат на дружеството за 2015 г. в посока увеличение със сумата от 796 700, 004 лв., представляваща неотчетени приходи от продажба и съответно в посока намаление със сумата 251 689, 24 лв., представляваща отчетната стойност на изписаната продукция, или общо увеличение за 2015 г. със сумата от 545 010, 80 лв. За 2016 г. корекцията е извършена в посока увеличение със сумата от 373 070, 50 лв., представляваща неотчетени приходи от продажби, съответно в посока намаление със сумата 39 299, 94 лв., представляваща себестойност на изписаната продукция, или увеличение общо в размер на 333 771, 01 лв. Приемайки, че с ревизионният акт неправилно е извършено увеличение: на счетоводни финансов резултат за 2016 г. със сумата от 51 923, 92 лв., съставляваща неприключени аванси във връзка с продажба на недвижими имоти, съответно извършената корекция за 2014 г. и 2015 г. със суми, съставляващи разлика между продажната цена на недвижимите имоти по нотариални актове и определена с експертиза пазарна цена, съответно увеличение на финансовия резултат за 2016 г. със сумата от 124 000 лв., съставляваща разлика между продажната цена от продажба на дружествени дялове от капитала на "Цитрус пропърти" ЕООД и определена с експертиза пазарна цена, решаващият орган е извършил корекция и определил крайния размер на задълженията за данъчните периоди както следва /л. 22 от първоинстанционното дело/: за 2013 г. – допълнителен данък 18, 17 лв.; за 2014 г. – корекция на данъчната загуба, подлежаща на приспадане по реда на чл. 70, ал. 1 ЗКПО в размер на 93 681, 82 лв.; за 2015 г. корекция общо със сумата 774 629, 50 лв., формирана от неотчетени приходи от лихви в размер на 11 261, 97 лв., 500 лв. недекларирани в ГДД, 545 010, 80 лв. неотчетени приходи от продажби, 217 856, 73 лв. неотчетени приходи от инвестиция, след пренасяне на данъчна загуба от 2014 г. в размер на 93 681, 82 лв. е определен краен финансов резултат от 814 841, 98 лв. и дължим данък 81 484, 20 лв. за 2016 г. преобразуване на финансовия резултат със сумата от 356 061, 31 лв., формирана от неотчетени приходи от лихви по предоставени заеми в размер на 22 290, 03 лв., 333 771, 01 лв. неотчетени приходи от продажби на недвижими имоти, намалени със сумата 217 856, 73 лв. неправилно отчетена инвестиция, или общо данъчна печалба в размер на 166 196, 11 лв. и дължим данък 16 619, 61 лв. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен в тези му части. Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод като изграден в противоречие с фактите по делото и при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Както бе вече посочено, в първото делото съдебно заседание е допусната и назначена съдебно-счетоводна експертиза. Една от задачите на експерта е била да определи отчетната стойност на имотите, строени през периода 2013 г. – 2015 г. и продадени съответно 2014, 2015 и 2016 години, както и да определи отчетната стойност на имотите, предмет на непарична вноска в капитала на "Цитрус пропърти" ЕООД. В т. 1 от заключението вещото лице се е произнесло по така поставената задача, като посочва, че съгласно главните книги на "Цитрус Сървисис" ЕООД и аналитичните регистри на сметка 613 "Разходи за придобиване на дълготрайни материални активи" размерът на отчетната стойност на имотите е както следва: 2013 г. – 114 450, 23 лв.; 2014 г. – 642 927, ЗЗ лв.; 2015 г. – 183 294, 07 лв. Вещото лице е посочва също, че въз основа на допълнително представени писмени доказателства – първични счетоводни документи във връзка с изграждането на сградата /приложения 1 и 2, два броя черни класьори/следва да бъде определен нов размер, по-висок на отчетната стойност на имотите за 2015 г. и 2016 г. както следва: за 2015 г. още 486 401, 00 лв. или обща стойност 1 129 328, ЗЗ лв.; за 2016 г. още 498 938, 47 лв. или общо 682 232, 54 лв., а отчетната стойност на апортираните имоти е 1 835 769, 43 лв., от които 853 979, 28 лв. имоти в комплекс "Анастасия" /приложение 4/. При тези данни е извършено и преизчисляване на сумите, с които следва да се преобразува финансовия резултат, съответно на размера на данъчните задължения /т. 4 от експертизата/. Първоинстанционният съд е приел, че въпросните първични счетоводни документи не следва да бъдат зачитани, тъй като не е установено защо те се представят едва в съдебното производство, каква част от тях са нови, дали са намерили счетоводно отражение и ако не са намерили, по какви причини, още повече, че същите нямат достоверна дата. Заключението на експерта в посочените две точки изобщо не е коментирано от първоинстанционния съд. Настоящата съдебна инстанция намина, че въпросните писмени доказателства следва да бъдат кредитирани, както и следва да бъде кредитирана изготвената въз основа на тях съдебно-счетоводна експертиза. Писмените доказателства са представени в съдебно заседание на 11.02.2020 г. и не са оспорени от процесуалния представител на ответната страна. Същите документират извършени разходи за труд във връзка със строителството на сградите, каквито разходи е нормално да бъдат извършени. Отделно от това, както бе вече посочено, по време на ревизията не е била извършена щателна проверка в счетоводството на дружеството относно разходите, които са участвали при формиране на себестойността на извършеното строителство. Общата преценка на фактите по делото води до извод, че задълженото лице също не е водило счетоводството си по най-коректния и правилен начин, но това не означава, че не следва да бъдат зачитани издаваните първични счетоводни документи. В същото време както бе вече посочено по-горе, нормата на чл. 78 ЗКПО изисква коригиране на счетоводния финансов резултат със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са били отчетени от данъчно-задълженото лице. Това обуславя необходимостта документираните разходи по тези първични документи да бъдат зачетени. Това прави и оценката за квадратен метър по справедлива, тъй като посочената такава в решението на Д "ОДОП" се явява занижена предвид публично известния размер на такъв вид себестойност. Предвид на изложеното и предвид цитираната т. 4 от заключението, следва да бъде прието, че за 2015 г. е налице загуба за ревизираното дружество в размер на 219 069, 043 лв. и за нея година не е дължим корпоративен данък, а за 2016 г. ще е налице задължение за корпоративен данък в размер на 228, 37 лв. При това положение ревизионният акт се явява законосъобразен в частта му относно установени задължения за корпоративен данък за 2013 г. в размер на 18, 17 лв. и лихви за забава в размер на 9, 88 лв. и за 2016 г. в размер на 228, 37 лв. и лихви за забава в размер на 40, 35 лв. Като е приел друго и е отхвърлил изцяло жалбата на "Цитрус Сървисис" ЕООД, Административен съд – София град е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено в посочената част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което оспорения ревизионен акт № Р – 22221717007553 – 091 – 001 от 27.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, , потвърден с решение № 591/4.04.2019 г. на директора на Д "ОДОП"-гр. София, следва да бъде отменен в частта, в която на "Цитрус Сървисис" ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "България" № 86 Б, ет. 3, ап. ЗА, представлявано от управителя Д. Иванова, са определени задължения за корпоративен данък за данъчен период 2105 г. в размер на 81 484, 20 лв. ведно с лихви за забава в размер на 22 661, 17 лв., а за 2016 г. в размер над 228, 37 лв. до 16 619, 61 лв. и лихви за забава над 40, 35 лв. до 2 936, 37 лв. В останалата му отхвърлителна част като правилно и законосъобразно решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 АПК. Тъй като до отмяната на ревизионния акт и на първоинстанционното решение се стига поради представяне на нови доказателства от задълженото лице, при условията на чл. 161, ал. 3 ДОПК първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила в осъдителната му част за разноските, а за настоящата съдебна инстанция касатора следва да бъде осъден да заплати на НАП юрисконсулско възнаграждение в размер на 3 767, 29 лева. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,