Решение № 12919 от 28.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6461/2024 г.

Производството e по реда на чл. 208 и следващите от Административно процесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационната жалба на Вива Телеком (Люксембург) С.А, в доброволна ликвидация, учредено и съществуващо съгласно законите на Великото Херцогство Люксембург, със седалище и адрес на управление ул. Еразъм 16, Люксембург 1468, регистрирано в Търговския и дружествен регистър на Люксембург под В194431, в качеството му на универсален правоприемник на ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л. Люксембург (заличено), подадена чрез процесуалния му представител адв. Д. Димитрова, против Решение 2642/19.04.2024 г., постановено по адм. дело 10097/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което е отхвърлена жалбата на касатора против Акт за прихващане или възстановяване (АПВ) П-22221022137251-004-001 от 04.04.2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1024/24.07.2023 г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. София, и са присъдени разноски в полза на НАП.

Твърди се неправилност на съдебния акт, поради постановяването му в нарушение на материалния закон и на съдопроизводствените правила касационни основания по смисъла на чл. 209 т. 3 от АПК. В касационната жалба са изложени съображения, които са обобщени така нарушение на правилата на чл. 202а във вр. с чл. 195 от ЗКПО; неправилно прилагане разрешението, дадено с постановеното от СЕС Решение по дело С-257/20, пряко приложимо към казуса; нарушение на актовете на първичното и вторичното право на Европейския съюз, при превратно тълкуване и неприлагане на разрешенията, дадени с Решения на СЕС, свързани със свободата на установяване и свободата на движение на капитали в ЕС. Подробна аргументация е изложена в касационната жалба и се поддържа от процесуалния представител на дружеството-касатор в проведеното открито съдебно заседание, излага се и в депозираната писмена защита. Настоява за отмяна на Решението на АССГ с разрешаване на спора по същество.

Ответната страна Директора на Дирекция ОДОП гр. София, чрез процесуалния си представител юрк. Бакалова, оспорва касационната жалба като неоснователна и иска оставяне на решението в сила, по подробно изложени аргументи в депозираната писмена защита. Претендира разноски под формата на юрисконсултско възнаграждение, съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК.

Представителят на Върховната прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид, че касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, против подлежащ на касационен контрол съдебен акт и при наличието на правен интерес за касатора, намира същата за допустима. Разгледана по същество е основателна по следните съображения:

Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд е отказ на орган по приходите по Искане за прихващане или възстановяване (ИПВ) по чл. 129, ал. 1 от ДОПК, подадено от ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л.", ЕИК 177306441, дружество с ограничена отговорност, учредено съгласно законодателството на Люксембург, регистрационен номер В171844 при Търговския и дружествен регистър на Люксембург (наричан по-долу само ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л." Люксембург, бел. моя), с вх. 53-00-1587 от 27.07.2022 г. по регистъра на ТД на НАП - София, обективиран в АПВ П-22221022137251-004-001 от 04.04.2023 г. на орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден в хода на административния му контрол с Решение 1024/24.07.2023 г. на Директор на Дирекция ОДОП гр. София.

Относимите към казуса факти не са спорни между страните, като фактическите установявания на съда, следват тези на органите по приходите и са следните:

С ИПВ вх. 53-00-1587 от 27.07.2022 г. по регистъра на ТД на НАП - София, ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л." Люксембург, е инициирал производство по чл. 129 и сл. от ДОПК, в рамките на което е претендирал за възстановяване данък, удържан при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, в размер общо на 1 275 126,23 лева, за данъчни периоди от 01.04.2015 г. до 30.06.2018 г., ведно със законната лихва.

Обосновано е с разрешението дадено с Решение от 24.02.2022 г. на СЕС по дело С 257/20, даващо му право да инициира производство по чл. 202а от ЗКПО, респ. по възстановяване на данъка при източника. Приложени са писмени доказателства, вкл. и ОПР на приходи и разходи от лихви и лихви съгласно Решение 1036/01.07.2022 г. и Решение 1098/11.07.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София; ГФО за дейността на дружеството за 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г., видно от които дружеството приключва 2013 г., 2014 г. и посочените отчетни периоди с финансова загуба, която пренася с натрупване.

В хода на възложената по този повод проверка органът по приходите е установил, че претендираната за възстановяване сума представлява сборна величина от установените спрямо Вива Телеком България ЕООД (тогава), ЕИК 202935492, с Ревизионен акт (РА) Р-22221020001265-091-001 от 06.10.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. София, изменен в хода на административния му контрол с Решение 1036/01.07.2022 г. и Решение 1098/11.07.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София, задължения за окончателен данък при източника върху доходите на чуждестранни лица по чл. 195 от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ в размер общо на 1 275 126,23 лева, ведно с лихви в размер общо на 445 183,78 лева, за данъчни периоди от 01.04.2015 г. до 30.06.2018 г.

Вменено задължение за данък при източника върху доход на чуждестранно лице е в условията на чл. 195, ал. 1 във вр. с чл. 12, ал. 5, т. 1 и чл. 16, ал. 1 във вр. с ал. 2, т. 3 от ЗКПО, който доход е под формата на фиктивните лихви, които местното дъщерно дружество (Вива Телеком България ЕООД (тогава), ЕИК 202935492), получило безлихвен заем по Споразумение за конвертируем заем от 22.11.2013 г. от своето чуждестранно дружество майка (ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л." Люксембург), би било при пазарни условия длъжно да заплати на последното.

Така вменените публични вземания (главници и лихви) са ефективно разчетени с бюджета от Вива Телеком България ЕООД (тогава), като съгласно представените в хода на проверката доказателства между българския и чуждия търговец не са възникнали разчетни взаимоотношения по този повод, няма данни да е осчетоводено и възникнало вземане на Вива Телеком България ЕООД (тогава) от ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л. Люксембург, т.е. последният не е понесъл данъчната тежест за данъка, който не е удържан от изплатен нему приход.

Приложените към искането ОПР (отчети за приходите и разходите от лихви) касателно исканото преизчисляване по реда на чл. 202а от ЗКПО са изготвени като разходите за лихви са дадени съгласно счетоводните регистри на чуждия търговец, а към осчетоводените приходи от лихви са прибавени и тези съгласно РА Р-22221020001265-091-001 от 06.10.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. София, изменен в хода на административния му контрол с Решение 1036/01.07.2022 г. и Решение 1098/11.07.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София, които като стойност са онагледени и на стр. 3 от самото АПВ и не са спорни.

От представените счетоводни регистри, справки, ГФО и прочие ставало ясно, че чуждестранният търговец не е отчел приходи от лихви по Споразумението за конвертируем заем от 22.11.2013 г., както и че не е представил информация относно размера на дължимия данък, който не може да бъде приспаднат в Люксембург, а единствено е поддържал тезата, че такова приспадане е невъзможно, доколкото дружеството е на загуба пред всеки един от разглежданите данъчни периоди.

От своя страна органите по приходите, след като са анализирали приложимото право (чл. 202а от ЗКПО) и практиката на СЕС, обективирана вкл. в Решение от 26 Февруари 2016 г. по съединени дела С-115/16, С-118/16, С-119/16 и С-299/16, т.175, са приели, че предвиденият в ЗКПО алгоритъм за установяване размера на преизчисления данък цели изравняване на данъчната тежест за приобретателя на доходите, посочени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 от ЗКПО, с такава която би била понесена по общия ред, независимо от това дали лицето е местно или чуждестранно /резидент на държава-членка на ЕС или Европейското икономическо пространство/ЕИП//, като фактическият състав на правото на преизчисляване на данъка при източника включва следните кумулативни елемента:

• Субект на правото са чуждестранни юрнидически лица, които са местни лица на държава-членка на ЕС или на друга държава страна по Споразумението за ЕИП, за които не са налице ограниченията по чл. 202а ал. 6 от ЗКПО;

• Обхватът на доходите, за които данъкът при източника подлежи на преизчисляване чл. 142, ал. 2, 3, 5 и 8 от ЗКПО;

• Данъкът по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО следва да е внесен;

• Превишението на размера на внесения данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО над размер на преизчисления данък подлежи на възстановяване до размера на данъка при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, който чуждестранното лице не може да приспадне от дължимия данък в държавата, където то е местно лице;

• Подаването на годишна данъчна декларацияу /ГДД/ по образец до 31 декември на годината следваща годината на начисляване на доходите.

При изложените по-горе факти органите на приходната администрация, след като са приели за доказани първите две условия, приели са в съответствие с разрешението, дадено с Решение от 24 февруари 2022 г. по дело С-257/20 на СЕС, възможността в случаи като процесния правото да бъде упражнено посредством подаването на ИПВ по чл. 129, ал. 1 от ДОПК, с позоваване и на писмо-указание изх. 24-39-156#1 на зам. Изпълнителен директор на НАП, т.е. изпълнението на последната кумулативна предпоставка, както и принципното разчитан с бюджета на данъка по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, са отрекли правото на възстановяване, така както е било претендирано с подаденото ИПВ от страна на ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л. Люксембург.

Аргументите са това са: 1/ за целите на данъчното облагане в ревизионното производство на Вива Телеком България ЕООД са определени фиктивни лихви по безлихвен заем, без заемодателят реално да е получил приходи от лихви т.е. няма как данъкът при източника да е удържан, което наред с посочените по-горе факти относно разплащането на данъка и липсата на възникнали разчетни отношения/вземане на Вива Телеком България ЕООД /тогава/, обосновава извода, че ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л Люксембург не е понесло в действителност данъчната тежест за данъка, който претендира да му се възстанови, и 2/ не са ангажирани доказателства, вкл. и такива от данъчната администрация на Люксембург, какъв е размерът на данъка при източника, който чуждият търговец не може да приспадне от дължимия данък в страната, на която е местно лице.

От своя страна първостепенният съд е приел от права страна, че оспореният административен акт е издаден от компетентен орган, в кръга на правомощията му, в предвидената от закона форма и при липсата на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила.

За да изведе изводи си и за материалната законосъобразност на процесния АПВ, първоинстанционният съд е приел, че спорът не е по фактите, а по правото.

На първо място е отчетена спецификата на казуса данък при източника е определен върху данъчна основа от брутния размер на фиктивен доход от лихви (без възможност за реалното приспадане на този етап на съответните разходи), без реално да е удържан от доход на чуждестранното лице, след прилагане на правилата на ЗКПО (Глава 4, чл. 16, ал. 2, т. 3), целящи предотвратяване на отклонение от данъчно облагане, подход определен принципно като съответстващ на чл. 63 от ДФЕС и пропорционален на преследваната цел съгласно изричното разрешение, дадено с Решение от 24.02.2022 г. на СЕС по дело С 257/20, но при положение, че е предвидена процедура, даваща възможност за преизчисляване на посочения данък и евентуално възстановяване, която процедура да не продължава прекалено дълго и да се дължат лихви върху възстановените суми.

Прието е, че процедурата по преизчисляване на данъка при източника е регламентирана в разпоредбата на чл. 202а от ЗКПО, която е и детайлно анализирана от състава на АССГ.

В този порядък е сторен извод, че с признаване на дължимите фиктивни лихви по договор за заем за целите на облагането в ревизионното производство на платеца на дохода е призната и дължимостта на данъка при източника, който е установен като задължение към бюджета, а и разчетен, в който случай по отношение на чуждестранното лице следва да намери приложение разпоредбата за преизчисляване на данъка при източника по посочения специален ред, който преобразува финансовия резултат, като дохода от лихви и направени разходи, се включат в приходите и направените разходи за тях за съответния период и участват във формирането на финансовия резултат.

Приемайки, че жалбоподателят не е спазил именно този специален ред, доколкото искането за преизчисляване на данъка не е подадено под формата на ГДД по образец до ТД на НАП София в срок до 31.12.2024 г. (годината, следваща годината на потвърдения размер на данъка с Решение 81/05.01.2023 г. по адм. дело 6421/2019 г. на ВАС), съставът на АССГ е извел и решаващият си извод за неоснователност на подадената пред него жалба и я е отхвърлил.

Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно, поради допуснато нарушение на материалния закон при неговото постановяване.

Що се касае до повдигнатото касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК съществено нарушение на съдопроизводствените правила в дейността на съда, същото е бланкетно, поради което и предвид обхвата на касационния контрол (виж чл. 218 от АПК) настоящият касационен състав не дължи служебно произнасяне по този въпрос.

Всъщност както правилно е приел съставът на АССГ, спорът пред него не е бил по фактите, така както бяха изложени в относимата им към спора част по-горе в това изложение, и които не са били спорни между страните, а е изцяло по приложението на материалния закон.

За ясното на ответника по касация следва да се почерта и правилото на чл. 220 от АПК, за забрана на нови фактически установявания в касационната инстанция.

Или противоположните становища на страните в процеса се свеждат до това следва ли на носителя на данъчното задължение за данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, произтичащ от фиктивен доход от лихви, който не е удържан от изплатен нему доход от лихви, респ. е разчетен с бюджета от платеца на дохода, в следствие на установяването му в тежест на последния с влязъл в сила Ревизионен акт, да бъде признато правото на преизчисляване на данъка по реда на чл. 202а от ЗКПО и евентуално негово възстановяване; при положение, че възможността за възстановяване касае единствено и само превишението на данъка при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО над размера на преизчисления данък, която не може да бъде приспадната от чуждестранното лице от дължимия данък в държавата, където е местно лице, в случаите, в които чуждестранното дружеството приключва процесните периоди с отрицателен финансов резултат, необходимо ли е представяне на доказателства за това (за частта от данъка, която подлежи/не подлежи на приспадане) от съответната данъчна администрация.

Между страните в процеса на нито един етап не е било спорно, че упражняването на правото по чл. 202а от ЗКПО за преизчисляване на данъка, респ. искането за възстановяване, в случаи като процесния, следва да бъдат предявени посредством ИПВ в хипотезата на чл. 129, ал. 1 от ДОПК.

Както е съобразено в Решение 1024 от 24.07.2023 г. на Директор на Дирекция ОДОП гр. София, стриктното спазване изискването на чл. 202а, ал. 4 от ЗКПО е невъзможно, при положение, че установяването на процесния данък при източника за данъчни периоди от 01.04.2015 г. до 30.06.2018 г. е в хипотезата на чл. 195, ал. 1 във вр. с чл. 12, ал. 5, т. 1 и чл. 16, ал. 1 във вр. с ал. 2, т. 3 от ЗКПО и е сторено в хода на ревизионно производство, проведено спрямо платеца на дохода, приключило с РА Р-22221020001265-091-001 от 06.10.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. София, изменен в хода на административния му контрол с Решение 1036/01.07.2022 г. и Решение 1098/11.07.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София, т.е. единствената възможност, регламентирана в националния закон, да бъде изпълнено разрешението, дадено с Решение от 24 февруари 2022 г. по дело С-257/20 на СЕС, е посредством предявяване на ИПВ в хипотезата на чл. 129, ал. 1 от ДОПК.

Или в нарушение на материалния закон съставът на АССГ е реферирал върху необходимостта от подаването на ГДД по образец и то до 31.12.2024 г., годината следваща годината на потвърдения размер на данъка с Решение 81/05.01.2023 г. по адм. дело 6421/2019 г. на ВАС, още повече, че посоченият съдебен акт няма каквото и да било отношение към данъка при източника, който се претендира за преизчисляване, респ. за възстановяване.

При елементарния прочит на Решение 81 от 05.01.2023 г., постановено по адм. дело 6421/2019 г. по описа на ВАС, е видно че с него е разрешен спорът между Вива Телеком България ЕООД (тогава) и данъчната администрация на РБългария относно определени задължения за данък при източника върху доходите на чуждестранни лица по чл. 195 от ЗКПО за данъчни периоди от 14.02.2014 г. до 31.03.2015 г.

Що се касае до спорните между страните въпроси, така както бяха очертани по-горе, то макар и с лаконично изложени мотиви съставът на АССГ не е отрекъл, напротив потвърдил е възможността, в случаи като процесния, носителя на публичното задължение да упражни правото си на преизчисляване на данъка, евентуално в следствие на това на неговото възстановяване, като това право не се засяга от обстоятелството, че се касае за данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, произтичащ от фиктивен доход от лихви, който не е удържан от изплатен доход от лихви, респ. е разчетен с бюджета от платеца на дохода, в следствие на установяването му в тежест на последния с влязъл в сила Ревизионен акт.

Така сторените изводи от правна страна се споделят изцяло и от касационната инстанция, при следните допълнителни мотиви.

Всяка една от страните в процеса се позовава на разрешението, дадено с Решение от 24.02.2022 г. на СЕС по дело С 257/20, постановено по оправеното в рамките на адм. дело 6421/2019 г. по описа на ВАС преюдициално запитване, като основателни са оплакванията на касатора, че постановеният отказ на органите на приходната администрация влиза в противоречие със същото.

СЕС е бил категоричен, че Член 63 ДФЕС, във връзка с принципа на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, която предвижда данъчно облагане под формата на удържан при източника данък за фиктивните лихви, които местно дъщерно дружество, получило безлихвен заем от своето чуждестранно дружество майка, би било при пазарни условия длъжно да заплати на последното, когато този данък при източника се събира върху брутния размер на тези лихви без възможност на този етап за приспадане на свързаните със заема разходи, а за целите на преизчисляването на посочения данък и евентуалното възстановяване е необходимо последващо нарочно искане, стига процедурата, предвидена за целта в тази правна уредба, да не продължава прекалено дълго, от една страна, и да се дължат лихви върху възстановяваните суми, от друга страна..

Фактите, че се касае до удържан данък при източника за фиктивни лихви, респ. начинът на неговото събиране от данъчната администрация (платецът на лихвите отговаря пред държавата за внасянето на сумата, която принципно подлежи на удържане при източника, но в случая това не е възможност поради чисто фиктивния характер на дохода), са взети в предвид при това произнасяне, при същите е дадено и посоченото разрешение (виж т. 91 и сл. от Решение от 24.02.2022 г. на СЕС по дело С 257/20).

Т.е. тези обстоятелства не могат да бъдат аргументи в полза на тезата на данъчната администрация, при положение, че ще имат за последица системно отказване на правото на преизчисляването на данъка по реда на чл. 202а от ЗКПО и евентуалното му възстановяване по реда на чл. 129 и сл. от ДОПК от данъчно задължените лица (всякога фиктивните лихви не са ефективно изплатен доход, от който да бъде удържан данък, всякога задължен за разчитането му с бюджета е платецът на този фиктивен доход), което би поставило под въпрос и допустимостта на националната правна уредба на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО.

Именно при тази правна рамка съставите на ВАС, изпълнявайки Решение от 24.02.2022 г. на СЕС по дело С 257/20, са приели, че процедурата за възстановяване на преизчислен по реда на чл. 202а ЗКПО данък при източника се провежда по реда, по който се възстановяват всички недължимо платени или събрани суми за данъци в Република България, т.е. става въпрос за една нормална процедура, провеждана в кратни срокове, и че върху сумата за недължимо платения или надвнесен данък се дължат лихви за забава и в този контекст именно са приели липсата на противоречие с европейското първично и вторично право на националната правна уредба, която предвижда данъчно облагане под формата на удържан при източника данък за фиктивните лихви, които местно дъщерно дружество, получило безлихвен заем от своето чуждестранно дружество майка, би било длъжно при пазарни условия да заплати на последното, когато този данък при източника се събира върху брутния размер на тези лихви без възможност на този етап за приспадане на свързаните със заема разходи, а за целите на преизчисляването на посочения данък и евентуалното възстановяване е необходимо последващо нарочно искане, което нарочно искане следва да бъде подадено от получателя на дохода (виж адм. дело 10945/2019 и адм.дело 6421/2019 г. по описа на ВАС).

Или, както изтъква и касаторът, напълно необосновано и в пълно противоречие с посочените Решения на СЕС и ВАС ответникът по касация в депозираната писмена защита поддържа тезата, че в хипотезата на чл. 202а от ЗКПО не са включени доходи с фиктивен характер, свързани с отклонение от данъчно облагане. Последното представлява особен случай, до който не се отнася въпросната разпоредба. Всъщност именно това са фактите, при които е постановена цитираната практика на СЕС и на ВАС.

Основателно се поддържа от касатора, че чл. 202а от ЗКПО не въвежда като условие чуждестранното юридическо лице реално да е понесло данъчната тежест в смисъл очевидно на фактическото му възстановяване на платеца, респ. възникване на разчетни отношения и/или осчетоводяване на вземане между заемодателя и заемателя, при положение че самият данък е внесен в полза на фиска, и неправилно данъчната администрация мотивира отказа си с липсата на доказателства за това. Начина на уреждане на отношенията между частно правните субекти не е елемент от фактическия състав на разглежданата правна норма.

Най-сетне основателни са и изложените аргументи на касатора, че в случая постановеният отказ влиза в противоречие с първичното право на Европейския съюз, а именно свободното движение на капитали, закретено в чл. 63 от Договора за функциониране на европейския съюз /ДФЕС/, в светлината на трайната и непротиворечива практика на СЕС по тълкуването и прилагането на посочената правна норма, като отказва да зачете декларираните от чуждестранното юридическо лице отрицателни финансови резултати за всеки един от спорните данъчни периоди, както и изисква представяне на доказателство, в посочения по-горе смисъл.

Само за яснота на ответника по касация, следва да се отбележи, че противно на изложеното едва в депозираната пред касационната инстанция писмена защита, данните от представените ГФО на дружеството ИнтерВ Инвествъмт С.А.Р.Л Люксембург не са били оспорени до този момент (по-горе се разясни правилото на чл. 220 от АПК), видно от самите документи същите са публикувани надлежно в Търговския и дружествен регистър на Люксембург, преди образуваното на настоящото административно производство, т.е. не може да се приеме, че са съставени с оглед процеса, а дали на това дружество е извършен данъчен контрол или не, не може да е аргумент за неприемане за меродавни изчисленията, отразени в документите, нито до извод за заобикаляне на закона и отклонение от данъчно облагане. Най-сетне както настоява и касаторът, размерът на декларираните загуби, пренесени през годините, не предполага формиране на положителен финансов резултат, вкл. и при отчитане процесните приходи от лихви, така както е онагледено и в депозираните ОПР.

Съобрази се и следното.

Изрично с Решение на Съда (голям състав) от 26 февруари 2019 година по съединени дела C-115/16, C-118/16, C-119/16 и C-299/16 (N Luxembourg 1 и др. срещу Skatteministeriet) е прието, че чл. 63 от ДФЕС не допуска национална правна уредба, която предвижда, че когато местно дружество е длъжно да удържа данък при източника върху лихвите, които плаща на чуждестранно дружество, на последното не се признават разходи за платените от самото него лихви, пряко свързани с дейността по отпускането на съответния заем, докато съгласно тази национална правна уредба местното дружество, което получава лихви от друго местно дружество, има право да приспада такива разходи при определянето на облагаемия си доход..

Всъщност правилата на ЗКПО за формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък на местните дружества не предвиждат някакви, различни от общо установените такива, в случаите на приходи от лихви в хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО.

С Решение на Съда (пети състав) от 22 ноември 2018 година по дело C-575/17 (Sofina SA и др. срещу Ministre de lAction et des Comptes publics), на което удачно се позовава касаторът, изрично е прието, че Членове 63 ДФЕС и 65 ДФЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат правна уредба на държава членка като разглежданата в главното производство, по силата на която дивидентите, разпределяни от местно дружество, се облагат с данък, удържан при източника, когато се получават от чуждестранно дружество, а когато се получават от местно дружество, облагането им по общия ред на корпоративния данък се извършва в края на данъчната година, за която са получени, само при условие че това дружество е имало положителен финансов резултат за тази данъчна година, като до подобно облагане може евентуално и да не се стигне изобщо, ако посоченото дружество прекрати дейността си, без да е постигнало положителен финансов резултат след получаването на дивидентите..

Няма пречка разрешението да бъде приложено и в конкретния казус, като се акцентира на следните принципни постановки, приети в това Решение на СЕС:

Изключването на предимството да се разполага с ликвидни средства в трансграничен случай, когато има възможност такова предимство да се ползва в еквивалентен национален случай, представлява ограничение на свободното движение на капитали (вж. по аналогия решения от 13 декември 2005 г., Marks & Spencer, C-446/03, EU:C:2005:763, т. 33, и от 12 юли 2012 г., Комисия/Испания, C-269/09, EU:C:2012:439, т. 59) (така т. 29), до което положение се стига в случаи като процесния, в които местните дружества, имащи отрицателен финансов резултат, имат преимуществото да разполагат с ликвидни средства и дори освобождаване от облагане, докато едно такова положение е отречено спрямо чуждестранните дружества.

Отречено е и наличието на обосновка за така констатираното ограничаване на свободното движение на капитали съгласно член 65 ДФЕС, при последователно отхвърляне аргументите на френската приходна администрация, аналогични на изложените от ответника по касация а именно необходимостта да се гарантира ефективното събиране на данъка и че съответства на разпределянето на данъчната компетентност между държавата членка по място на установяване и държавата членка по източника на дохода, вкл. и с изложени аргументи на приходната администрация в производството пред СЕС по дело С-575/17, че данъкът, удържан при източника, с който се облагат само дивидентите, получени от чуждестранно дружество, е единственият начин, позволяващ на френската държава да обложи тези доходи, без да се намалят нейните данъчни приходи поради отрицателния финансов резултат, породен в друга държава членка, и че този подход при правомощията, с които разполагат данъчните администрации, включително възпрепятства възможността тези доходи да останат необложени с данък в държавата по произход на дохода..

В конкретиката на настоящия казус от съществено значение е обстоятелството, че чуждестранното дружество е представило доказателствата, които позволяват на българската данъчна администрация да установи, че са изпълнени условията, предвидени в закона, за да се ползват от такова отлагане, като органите по приходите необосновано са отказали да признаят същото.

В обобщение оспореният отказ, потвърден в хода на административния му контрол, при фактите, така както са били установени още в хода на административното производство и не са били спорни в хода на съдебния процес пред АССГ, следва да се приеме за материално незаконосъобразен.

При съобразяване и в изпълнение цитираната практика на СЕС, следва се приеме, че са на лице всички предпоставки за преизчисляване на данъка по реда на чл. 202а от ЗКПО и при конкретно установените отрицателни финансови резултати на чуждестранното юридическото лице за всеки един от спорните данъчни периоди за неговото възстановяване в размера, в който е претендиран (сам по себе си той не е спорен), ведно със съответните лихви за забава.

Не до този извод е достигнал в оспорения съдебен акт съставът на АССГ, поради което и като постановено в нарушение на материалния закон (касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК), оспореното решение следва да бъде изцяло отменено.

Доколкото спорът е разрешен от фактическа и правна страна, се следва разрешаването му по същество от касационната инстанция с отмяна като материално незаконосъобразен на процесния Акт за прихващане или възстановяване П-22221022137251-004-001 от 04.04.2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1024/24.07.2023 г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. София, с връщане на основание чл. 173, ал. 2 от АПК преписката на органа по приходите за произнасяне по процесното Искане за прихващане или възстановяване по чл. 129, ал. 1 от ДОПК, с вх. 53-00-1587 от 27.07.2022 г. по регистъра на ТД на НАП София, подадено от ИнтерВ Инвестмънт С.А.Р.Л.", понастоящем заличен търговец, с универсален правоприемник Вива Телеком (Люксембург) С.А.

При този изход на спора неоснователна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски, а такава не е заявена от касатора.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,