Решение № 235 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4690/2014 г.

Решение № 235 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4690/2014 г., VII о., докладчик съдията Соня Янкулова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на началник отдел "Местни данъци и такси" в Община Самоков, гр. Самоков, ул. "Македония" № 34, срещу решение № 179 от 25.02.2014 г. на Административен съд, София град, постановено по административно дело № 1236/2013 г.

С обжалваното решение съдът отменил акт за установяване на публично общинско вземане за туристически данък № АУ001377 от 08.10.2013 г. на орган по приходите в Община Самоков, с който на "Туристическа информация и регистрация" АД за 2011 г. е установен данък в размер на 11 838, 85 лв.

Касационният жалбоподател счита обжалваното решение за неправилно, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съдът неправилно приел, че оспореният акт е издаден в противоречие на материалния закон. Излага подробно нормативната уредба и сочи, че по делото се оспорва не размера, а дължимостта въобще на установения данък. Излага подробно фактите по приемането на чл. 61с, ал. 4 и 5 от Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ), отмяната им с Решение № 5 от 05.04.2012 г. на Конституционния съд по конституционно дело № 13/2011 г. и действието на конституционното решение. Сочи, че конституционното решение има действие занапред и възникналите до датата на влизането му в сила правоотношения се регулират от действалата законова норма. С оглед на това към датата на влизане на решението на Конституционния съд в сила задължението на дружеството е било възникнало и поради това е дължимо.

Счита, че без правно значение е обстоятелството, че задълженото лице не е подало декларация за облагане с туристически данък за 2011 г. към момента на отмяната на чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ от Конституционния съд. Сочи, че ако се приеме за правилен единственият мотив на съда - че административното производство се е развило след влизане в сила на решението на Конституционния съд ще се допусне заобикаляне на закона. Счита, че подадената от дружеството декларация, че от 01.03.2011 г. преустановява дейността в хотел "Зодиак" поради нулева заетост не оказва влияние върху начина на определяне на дължимия за 2011 г. данък. Данъкът е дължим независимо от ползването на обекта.

Касаторът моли съда да отмени обжалваното решение и постанови друго, с което да потвърди оспорения акт. Касаторът се представлява от юрисконсулт Елена Мишкова.

Ответникът по касационната жалба - "Туристическа информация и регистрация" АД, счита същата за неоснователна. Счита, че съдът правилно приел, че се касае за висящо административно производство, започнало с подаване на декларация от данъчно задълженото лице след влизане в сила на решението на Конституционния съд. След влизане в сила е и акта за установяване на задължения. Счита, че довода на касатора за дължимост на данъка от датата на влизане на закона в сила до обявяването му за противоконституционен не навежда на неправилно тълкуване и прилагане на закона от съда. Счита за основополагащо за определянето на данъчната основа и размера и за определяне на дължимостта на данъка не декларацията на задълженото лице, а индивидуалният административен акт, с който се определят данъчните задължения, а в случая този акт е издаден на 08.10.2013 г.

Излага подробно основанията си за незаконосъобразност на оспорения акт. Основните доводи са за противоречие на чл. 61с, ал. 4 ЗМДТ, още с влизането в сила нормата, с "основните принципи на Европейското законодателство, като принципите на правната сигурност, принципа на легитимните правни очаквания и принципа на пропорционалността". Счита, че нормата противоречи и на Хартата на основните права на Европейския съюз и на § 1 от Допълнителния протокол на Европейската конвенция за защита правата на човека и основните свободи. Поради това противоречие и като се позовава на "директния ефект на правото на Европейския съюз" счита, оспорения акт за незаконосъобразен, тъй като се основава на разпоредба, която противоречи на "международното право и на правото на ЕС, което има директен ефект в българското законодателство". Счита, че чл. 61с, ал. 4 ЗМДТ "противоречи директно на чл. 17 от Хартата". Позовава се на чл. 6, § 3 от Договора за Европейския съюз и счита, че установените в Хартата на основните права на Европейския съюз и в Европейската конвенция за защита правата на човека и на основните свободи принципи и права имат директен ефект във вътрешното право.

Излага подробно разбирането си за принципа на правната сигурност, на легитимните очаквания, на пропорционалността, които счита, че чл. 61с, ал. 4 ЗМДТ нарушава изначално. Поради това и поради противоречие с правото на Европейския съюз и неговия директен ефект нормата не трябва да се прилага и преди решението на Конституционния съд. Счита, че правото на Европейския съюз и неговия директен ефект налагат корективно тълкуване и на чл. 151, ал. 2 от Конституцията. Позовава се и на решение на Съда по правата на човека.

Моли съда да остави в сила обжалваното решение. Ответникът се представлява от адв. Росен Алексиев, Софийска адвокатска колегия.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Съдът правилно установил правно значимите фактически обстоятелства, но неправилно приложил материалния закон. Данъчното задължение за 2011 г. е възникнало на основата на чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ - по силата на закона и задължението за плащане възниква ex lege, а не с акт на съответния орган. Подаването на декларация на 01.11.2012 г. е без правно значение за данъка за 2011 г., който е дължим, без да се има предвид действителното ползване на туристическия обект. Това налага извод, че макар и издаден след влизане в сила на решението на Конституционния съд обявената с него за противоконституционна разпоредба на чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ е приложима. Не се касае за висящо правоотношение по определяне на данъка към момента на произнасяне на Конституционния съд, тъй като данъчните задължения възникват по силата на закона. Поради това изводът на съда за незаконосъобразност на оспорения акт е неправилен.

Върховният административен съд счита касационната жалба за допустима - подадена е от надлежна страна, в срока по чл. 211 АПК и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт.

Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна.

За да постанови обжалваното решение съдът приел от фактическа страна, че:

1. "Туристическа информация и регистрация" АД е лице, което предлага нощувки в туристически обект - средство за подслон, хотел "Зодиак" в Курортен комплекс "Боровец", 3 звезди, категоризирано 2006 г., с 64 стаи, 128 легла.

2. На 09.03.2011 г. дружеството подало заявление, вх. № ФПР-50, в Община Самоков, че от 01.03.2011 г. преустановява дейността в хотел "Зодиак" поради нулева заетост, неподписани договори с туроператори и съкратен персонал.

3. На 22.03.2011 г. служители в Община Самоков извършили проверка и констатирали, че хотел "Зодиак" не "извършва дейност, входната врата е заключена". Резултатите от проверката са отразени в констативен протокол № 001673 от 22.03.2011 г.

4. На 01.11.2012 г. дружеството подало декларация по чл. 61р, ал. 5 ЗМДТ, вх. № 140, с която декларирало за периода 01.01.2011 г. - 31.12.2011 г. "0" реализирани нощувки, за които дължи данък.

5. На 08.10.2013 г. орган по приходите в Община Самоков - заповед № 11 от 05.01.2006 г. на кмета на общината, издал акт за установяване на публично общинско вземане за туристически данък № АУ001377, с който установил на "Туристическа информация и регистрация" АД "за периода до 08.10.2013 г." в т. ч. за периода 01.01.2011 г. - 31.12.2011 г. за хотел "Зодиак" данък в размер на 10 168, 32 лв. и лихви в размер на 1 670, 32 лв. В акта не е посочено правното основание, на което данъка се дължи.

6. С решение № МДТП-000242 от 18.11.2013 г. началник отдел "Местни данъци и такси" в общината потвърдил оспорения акт.

7. С Наредба № 13 за определяне размера на местните данъци на територията на Община Самоков, прието изменение с решение на Общинския съвет № 1722 от 27.01.2011 г., е определен размер на туристически данък за курортен комплекс "Боровец", звезди - 1, 2, 3, 4 и 5 - 1, 00 лв.

8. В хода на съдебното производство съдът:

а) разпитал свидетеля Симеонов, работещ като охранител в процесния период, който дал показания, че през 2011 г. хотел "Зодиак" не е работил, само е бил охраняван;

б) ответникът декларирал, че дружеството за 2011 г. е освободено от заплащане на такса битови отпадъци, тъй като имотът не се ползва.

Въз основа на така установените факти съдът приел от правна страна, че оспореният акт е издаден от компетентен орган, в исканата от закона форма и при спазване на административнопроизводствените правила и задължителния административен контрол.

Приел, че актът противоречи на материалния закон.

Съдът приел, че актът е издаден на основание чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ, които с Решение № 5 от 05.04.2012 г. на Конституционния съд по конституционно дело № 13/2011 г., обнародвано в Държавен вестник бр. 30.04.2012 г. и в сила от 21.04.2012 г., са обявени за противоконституционни. Противоконституционността на нормите е прогласена с основен аргумент, че въвеждат имуществен, а не туристически данък като не се осигурява разграничение между имуществен и подоходен данък. Приел, че с влизане на решението в сила с туристически данък се облагат само действително осъществените нощувки. Ако е имало плащане - пълно или частично на туристически данък за 2011 г., дружеството не би имало основание да иска възстановяването му, тъй като решението на Конституционния съд действа занапред и не преурежда със задна дата вече възникнали публични правоотношения. Приел, че в случая се касае за висящо административно правоотношение, което се развило изцяло след влизане на решението на Конституционния съд в сила - и подаването на декларация от данъчно задълженото лице, с което производството започнало, и актът, са след 21.04.2012 г. С оглед на това съдът приел, че данъкът е определен в противоречие с материалния закон - отменените чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ.

Съдът приел за доказано по делото, че за процесния период дружеството не е осъществило нощувки, поради което не дължи туристически данък. Възраженията за противоречие на чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ с чл. 17 и с принципи на Хартата на основните права на Европейския съюз, както и с § 1 от Допълнителния протокол на Европейската конвенция за защита правата на човека съдът приел за неоснователни, тъй като чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ не са част от действащото право.

Въз основа на горното съдът направил извод за незаконосъобразност на оспорения акт за установяване на задължения и го отменил.

Изводът на съда е правилен.

Твърдяните касационни пороци на обжалваното съдебно решение, доводите на касатора в тяхна подкрепа и възраженията на ответника сочат, че основният, спорен по делото въпрос е за приложимата материалноправна норма. Този въпрос се поставя в контекста на Решение № 5 от 05.04.2012 г. на Конституционния съд, с което са обявени за противоконституционни ал. 4 и 5 на чл. 61с ЗМДТ.

Безспорно е, че данъчните задължения за туристическия данък възникват с осъществяването на визирания в разпоредбата на чл. 61р, ал. 1 ЗМДТ юридически факт - нощувка в места за настаняване по смисъла на Закона за туризма. Внасянето на данъка, съгласно чл. 61с, ал. 3 ЗМДТ, става до 15-то число на месеца, следващ месеца, през който са предоставени нощувките. Следователно декларацията, която задължените за туристически данък лица са длъжни да подадат до 30 януари на всяка година за облагане с данък за предходната година, съгласно чл. 61р, ал. 5 ЗМДТ, не е правопораждащ данъчното задължение юридически факт. С оглед на това, в конкретния случай, данъчното задължение не е възникнало с подаването на данъчната декларация на 01.11.2012 г., а с осъществяването на правопораждащия данъка юридически факт.

Специфичното в случая е, че за времето от 01.01.2011 г. до 21.04.2012 г. освен визирания в чл. 61р, ал. 1 ЗМДТ правопораждащ данъка юридически факт в чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ съществува и друг юридически факт, релевантен за възникване на данъчното задължение. Това е установен от законодателя минимален размер на данъка, определен при отчитане на декларираните нощувки и пълния капацитет на средството за подслон или на мястото за настаняване. Този релевантен юридически факт Конституционният съд обяви за противоконституционен.

Как решението на Конституционния съд въздейства върху процесното правоотношение?

Безспорно е, че към датата на влизане на решението на Конституционния съд в сила - 21.04.2012 г., ответникът по касационната жалба не е бил заплатил туристически данък за 2011 г. Безспорно е също, че към тази дата нито задълженото лице е извършило действия по деклариране на дължим за 2011 г. данък, нито органът е предприел действия по неговото установяване и събиране - декларацията е подадена на 01.11.2012 г., а актът е издаден на 08.10.2013 г. Безспорно е, че данъчно задълженото лице не е спазило задължението си по чл. 61р, ал. 5 ЗМДТ за деклариране на данъка.

Безспорно е също, че решенията на Конституционния съд, с които се обявява една правна норма за противоконституционна имат действие занапред (ex nung). Това тяхно действие обаче не е само по отношение на възникнали след влизане в сила на решението юридически факти, а и по отношение на юридически факти, които са възникнали при действието и въз основа на обявената за противоконституционна норма. Тоест, решението на Конституционния съд има действие и по отношение на висящи, незавършени, но възникнали на основата на обявената за противоконституционна норма правоотношения.

Е ли процесното правоотношение висящо към датата на влизане в сила на решението на Конституционния съд?

Към датата на влизане в сила на решението на Конституционния съд "Туристическа информация и регистрация" АД би могло да бъде задължено за туристически данък лице, тъй като е ползвател на средство за подслон по смисъла на Закона за туризма. С оглед на действалата до 21.04.2012 г. редакция на чл. 61с, ал. 4 ЗМДТ дори и да не е имало реално осъществени нощувки за дружеството би било налице данъчно задължение за разликата до 30% от данъка, определен при пълен капацитет на средството за подслон. Но това задължение не е платено, то не е установено от орган по приходите и не е търсено изпълнението му.

Данъчното задължение е възникнало, но правото на държавата да търси по принудителен ред неговото установяване и заплащане е погасено с влизане в сила на конституционното решение. Това погасяване настъпва, защото правото е било породено от противоконституционна норма. Именно това следва от чл. 151, ал. 2 от Конституцията, който изрично установява, че обявеният за противоконституционен акт от деня на влизане на решението в сила не се прилага. Тези правоотношения, които са възникнали въз основа на противоконституционната норма и които са приключили не се ревизират, но тези правоотношения, които не са приключили, не могат да бъдат уреждани от противоконституционна норма. Това намира своето оправдание в противоконституционността на нормата, на която се основават.

Фактически, макар и да има действие ex nung, решението на Конституционния съд, с което се обявява за противоконституционна една правна норма, с оглед на изричната конституционна разпоредба за неприлагане на закона от датата на влизане на решението в сила, въздейства и върху юридически факти, които са възникнали преди влизането в сила на решението.

Касаторът твърди, че неговото право да събере данъка е възникнало преди отмяната на правната норма. И е прав. Но той не е упражнил това свое право до отмяната на нормата, а след обявяването й за противоконституционна не може да черпи права (власт) от нея - не може да се позове на противоконституционна норма, за да наложи чрез държавната принуда едно задължение. В случая не става въпрос за правомощие придобито от отменен закон, което ако отмяната няма обратна сила, се запазва, а става въпрос за закон, който не се прилага защото е противоконституционен.

Съдът установил правилно приложимата правна норма. Той установил и релевантния, с оглед на действащата правна норма, юридически факт - неосъществени от задълженото лице нощувки. Липсата на осъществени нощувки не поражда задължение за данък и съдът правилно отменил оспорения акт в цялост.

Видно от изложеното доводите на касатора за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон са неоснователни. Решението е правилно. При извършената, на основание чл. 218, ал. 2 АПК, служебно проверка на валидността и допустимостта на съдебното решение, съдът установи, че същото е валидно и допустимо, поради което и като правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед на изхода от спора съдът не счита за необходимо да отговаря на многобройните доводи на ответника по касационната жалба за неприложимост на чл. 61с, ал. 4 и 5 ЗМДТ поради противоречие с правото на Европейския съюз и Европейската конвенция за защита правата на човека и основните свободи. Следва само да се посочи, че Хартата на основните права на Европейския съюз, съгласно нейният чл. 51, е приложима "за държавите-членки, единствено когато те прилагат правото на Съюза", а местните данъци не са предмет на регулация от Европейския съюз.

Страните не са поискали присъждане на разноски, поради което съдът не следва да се произнася по дължимостта им.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК Върховният административен съд