Решение № 7579 от 19.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3782/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С Решение 519 от 19.01.2024 г. по адм. д. 4237/2023 г. Административен съд София-град (АССГ) е обявил нищожността на Ревизионен акт (РА) Р 22221721004382 091 001/25.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 907/13.06.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, в частта, с която на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД, ЕИК 203545488, със седалище и адрес на управление от гр. София, район Витоша, [адрес], представлявано от управителя Х. Генков, са установени допълнително задължения по ЗДДС за данъчен период м. Май 2021 г. в общ размер на 50 644. 15 лв., от които главница в размер на 46 940. 75 лв. и лихва за забава в размер на 3 703. 40 лв. и преписката е изпратена на компетентния орган по приходите. Срещу решението на АССГ е подадена касационната жалба от директора на Дирекция "ОДОП" София, чрез гл. юрк. Бакалова, в която са релевирани касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване на решение, с което да се отхвърли жалбата на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД срещу РА Р 22221721004382 091 001/25.03.2022 г. В съдебно заседание касаторът се представлява от гл. юрк. М. В.. Претендират се деловодни разноски. Ответникът по касационната жалба "Пропърти Проджект БГ" ЕООД, представлявано от управителя Х. Генков, чрез адв. С. Жеков, поддържа искане да бъде оставено в сила първоинстанционното решение. В съдебно заседание ответникът се представлява от адв. С. Жеков, който представя и писмени бележки. Претендират се разноски. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, е основателна. Производството пред АССГ е образувано във връзка с Решение 4544 от 28.04.2023 г. по адм.д. 1555/2023 г. на Върховен административен съд, с което е отменено Решение 6824/15.11.2022 г. по адм.д. 7574/2022 г. на АССГ, с което е отхвърлена жалбата на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД срещу РА Р 22221721004382 091 001/25.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 907/13.06.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП. С отменителното решение на ВАС са дадени указания при новото разглеждане на делото, съдът на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК да се произнесе по релевираните от жалбоподателя доводи за нищожност на оспорения ревизионен акт. С процесния РА на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД в оспорената му част са установени допълнително задължения по ЗДДС за данъчен период м. май 2021 г. в общ размер на 50 644. 15 лв., от които главница в размер на 46 940.75 лв. и лихва за забава в размер на 3 703.40 лв. Административен съд София-град е констатирал от фактическа страна, че оспореният РА е издаден от В. Илиева, на длъжност Началник на сектор "Ревизии" в ТД на НАП - гр. Пловдив орган, възложил ревизията и Т. Бояров, на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив ръководител на ревизията. Към датата на провеждане на ревизията и издаване на РА В. Илиева и Т. Бояров са служители на ТД на НАП - гр. Пловдив. Решаващият съд е установил за безспорно обстоятелството, че ревизираното лице "Пропърти Проджект БГ" ЕООД от момента на възлагане на ревизията до нейното приключване с издаване на РА е със седалище и адрес на управление в гр. София, район Витоша, [адрес]. Първоинстанционният съд е приел, че администратинвният акт е издаден от некомпетентен административен орган, тъй като съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ДОПК, актовете по този кодекс се издават от орган по приходите, съответно от публичен изпълнител, от компетентната териториална дирекция". На основание чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК, компетентна териториална дирекция на Националната агенция за приходите относно производствата по този кодекс по отношение на юридическите лица е ТД на НАП, където е седалището и адресът на управление на юридическите лица. Седалището и адресът на управление на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД е в гр. София, район Витоша, [адрес], а оттук - в случая компетентна е ТД на НАП гр. София. Административен съд София-град е изложил мотиви, че при провеждането на ревизионно производство основен принцип е процесуалните действия да се извършват от органи по приходите от компетентната териториалната дирекция, в случая по седалище и адрес на управление на юридическото лице. Същевременно, съдът е посочил изключенията от това правило, които са изчерпателно изброени в ДОПК (чл. 12, ал. 6 ДОПК, вр. чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК), като е анализирал разпоредбите на чл. 10, ал. 8 ЗНАП (обнародвано в ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г.). Решаващият съд е приел, че по делото са представени Заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на зам. изпълнителен директор на НАП, издадена при условията на делегация съгласно Заповед 3ЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. и Заповед 3-ЦУ-2603/29.07.2021 г. на зам-изпълнителен директор на НАП, с които са дерогирани общите правила за териториална компетентност на органите по приходите. Със Заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК е определено, че не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК относно териториално компетентния орган за извършване на ревизии по отношение на В. Илиева и Т. Бояров. /т. 4 от Заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. /. Със Заповед 3-ЦУ-2603/29.07.2021 г. на Заместник-изпълнителния директор на ЦУ на НАП на основание чл. 10, ал. 9 от Закона за НАП са определени В. Илиева и Т. Бояров органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, като компетентни органи да осъществяват производства по данъчно-осигурителен контрол, за които на основание чл. 8 от ДОПК е компетентна ТД на НАП София, по отношение на посочени в приложение към заповедта лица, включително и по отношение на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД. Административният съд е стигнал до извод, че е спазен редът за оправомощаване на органи от друга ТД на НАП да извършват ревизия по отношение на конкретното ревизирано лице. Със Заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на Директор на ТД на НАП - София, възложителят на ревизията е оправомощен като компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. За да обяви нищожността на РА първоинстанционният съд е приел, че нормата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП изисква освен да се определят със заповед на Изпълнителен директор на НАП, компетентните органи, за които не се прилагат чл. 7 и чл. 8 от ДОПК, също така и да бъде обоснована причината, която налага на органи по приходите при ТД на НАП Пловдив да се възлага извършване на ревизия на юридическо лице, със седалище и адрес на управление в гр. София. Решаващият съд е констатирал, че такива мотиви изцяло липсват, както в горепосочените заповеди на Изпълнителен директор на НАП, Заместник-изпълнителен директор на НАП, така и в издадените в хода на ревизията официални документи, поради което е формирал извод за неизпълнение на изискването на закона да бъде посочена необходимостта, обосновала прилагането на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. С обжалваното решение е прогласена нищожността на РА в оспорената част и е разпоредено изпращане на административната преписка на административния орган за извършване на ревизия при спазване на дадените указани при тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно, допустимо и правилно. Административен съд София-град е извършил задълбочена и всеобхватна преценка на установените факти и доказателствата по делото. Вследствие на направения последователен правен анализ първоинстанционният съд е достигнал до правилно и обосновано заключение по спорния въпрос, свързан с валидността на процесния РА Р 22221721004382 091 001/25.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 907/13.06.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, в оспорената част. Релевираните доводи в касационната жалба са неоснователни и не се споделят по следните съображения: Съгласно чл. 7, ал. 1 ДОПК, актовете по този кодекс се издават от орган по приходите от компетентната териториална дирекция. На основание чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК, компетентната ТД на НАП относно производствата по този кодекс се определя според седалището на местните юридически лица. В случая компетентна е ТД на НАП София, доколкото ревизираното лице е местно юридическо лице и към момента на образуване на ревизията е със седалище на адрес в гр. София. По делото не е спорно също, че ревизиращият екип е съставен от органи по приходите от ТД на НАП Пловдив, определени да участват в извършването на ревизията със заповед на зам. изпълнителния директор на НАП на основание чл. 10, ал. 9 ЗНАП, както следва: В. Илиева началник сектор Ревизии в ТД на НАП Пловдив и Т. Бояров - главен инспектор по приходите в ТД на НАП Пловдив и ръководител на ревизията;. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП (ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г.), при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Неоснователно е оплакването, че при тази хипотеза не е необходимо да бъде обосновано и доказвано закрепеното от законодателя формално условие в началото на нормата. Касаторът не посочва допълнителни обстоятелства, разкриващи необходимост извършването на ревизията на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД да бъде осъществена от конкретни органи по приходите при ТД на НАП Пловдив и за изпълнението на разписаната в чл. 3, ал. 1, т. 2 ЗНАП установителна функция за публичните вземания за данъци и задължителни осигурителни вноски по основание и по размер. С други думи, в процесния случай нито се твърди, нито се обоснована такава "необходимост", а от изложеното не стават ясни обективните причини и критериите, поради които ревизията не може да бъде извършена от други органи в структурната организация на НАП. Съответстващи на закона са и останалите коментирани изводи на първоинстанционния съд. Буквалното тълкуване на нормата на чл. 10. ал. 9 ЗНАП не води до заключение за обособяване на самостоятелна компетентност за органите от друга ТД на НАП, различна от компетентната по смисъла на чл. 8 ДОПК, да издават актове спрямо лица, които не са от съответната териториална дирекция. Със заповедта на зам.изпълнителния директор е наредено на органи по приходите от състава на ТД на НАП Пловдив да участват при извършване на ревизията на "Пропърти Проджект БГ" ЕООД. Дори да бъде допусната хипотетична възможност със заповед на съответния административен орган да бъде дерогирана разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ДОПК, то неспазването на създадения законов ред и изисквания в настоящия случай опровергават логиката на развитите касационни аргументи. Отклонението от принципите и нормите в данъчния процес следва да бъде ограничено до стриктното спазване на предвидените в закона изключителни хипотези. Поради това правилно АССГ е приел, че за ревизиращия екип, включително и за ръководителя на ревизията, не е налице териториална компетентност по смисъла на чл. 7, ал. 1 вр. чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК. И в двете хипотези на чл. 10, ал. 8 и 9 ЗНАП законодателят изрично е посочил, че и преминаването на служители от една ТД на НАП в друга, както и осъществяване на правомощия без смяна на работното място и за части от работното време, може да стане само при необходимост. Без обосноваване на съответната необходимост за прилагане на чл. 12, ал. 6 ДОПК и ЗВР, и ревизионният акт следва да се приеме, че са издадени от некомпетентни органи. Това обосноваване на необходимостта за прилагане на чл. 12, ал. 6 ДОПК, което е предвидено в чл. 10, ал. 9 ЗНАП, приложим в настоящия казус е задължително, за да не се допуска превратно упражняване на власт. Ако законодателят беше имал предвид единствено и само преценка на органа по целесъобразност то щеше да употреби в чл. 10, ал. 8 и 9 ЗНАП изразът "по преценка", а не "при необходимост". По изложените съображения настоящият касационен състав намира, че обжалваното съдебно решение, с което е прогласена нищожност на РА Р 22221721004382 091 001/25.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 907/13.06.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, в оспорената част, е правилно като краен резултат и следва да се остави в сила. Решаващият съд се е произнесъл след съобразяване доводите на страните и с оглед на изяснената фактическа обстановка по делото, а представените от касатора в настоящото производство писмени доказателства (вкл. доклади на заместник-директор на дирекция Контрол при ЦУ на НАП и писма до директора на Дирекция ОДОП София) не променят крайния извод за валидността на административния акт. При този изход на спора в тежест на Национална агенция за приходите следва да бъдат възложени разноските за съдебното производство и на ответника по касация следва да се присъди заплатеното адвокатско възнаграждение в размер на 2 000 лв., съгласно приложения договор за защита и съдействие (л.170 от делото), което възнаграждение съответства на вида и количеството на извършената работа, както и предвид материален интерес, а също така и фактическата и правна сложност на правния спор. По отношение на претендираната сума от 406 лева, представляваща заплатена от "Пропърти Проджект БГ" ЕООД държавна такса по сметка на ВАС, за същата е налице изрично произнасяне от АССГ със оспорения съдебен акт, поради което не следва да бъде присъдена в тежест на касатора. Водим от горното и на основание на чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение