Решение № 4393 от 6.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1278/2021 г.

Решение № 4393 от 6.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1278/2021 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 5454/29.08.2019 г., постановено по адм. дело № 199/2019 г. по описа на Административен съд - София-град, с което е отменен ревизионен акт (РА) № Р-22002216005112-091-001/27.04.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с решение № 1110/14.07.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София, същия директор относно установени на В. А. с ЕТ "В. А." - гр. София задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 2 331, 29 лв., за 2011 г. в размер на 786 лв. и за 2013 г. в размер на 927 лв. и съответните лихви и осъдена Национална агенция по приходите да заплати В. А. разноски в размер на 7 270 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушения при прилагането на материалния закон, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касационния жалбоподател съдът не се е съобразил със задължителните указания, дадени с решение 51/03.01.2019 г. на ВАС да извърши проверка на установените доходи и разходи и да ги съпостави за всеки един от ревизираните години и въз основа на това да определи общата годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за всеки от данъчните периоди в годишен аспект. Вместо да изпълни дадените му указания, съдът необосновано приел, че липсват предпоставки за приложение на чл. 17 от ЗДДФЛ, който от своя страна препращал към чл. 26, ал. 2 ЗДДФЛ, съгласно който в облагаемия доход не включва финансов резултат, формиран от дейности, които се облагат с патентен данък по ЗМДТ. Излагат се доводи, че е установено несъответствие между получените доходи от А. и направените от нея разходи, което е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждането и по особения ред. Твърди се, че установените укрити приходи са основанието за облагането по особения ред, а не евентуалната регистрация на ЕТ по ЗДДС, както неправилно приел съда. Счита, че съдът не е направил разграничение между различните правни основания за облагане, вследствие на което е поставил неправилно съдебно решение. Обжалва се решението и в частта за разноските, постановени въпреки изричното възражение от касатора (ответник в първоинстанционното производство) за прекомерност. Иска се отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на ответника по касация срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция и заплатена държавна такса. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юрисконсулт В.. Подадена е и частна жалба от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София, чрез юриск. М. В. срещу решение № 6016/02.11.2020 г. по адм. дело № 199/2019 на АССГ, в частта, с която се изменя решение № 5454/29.08.2019 г., постановено по адм. дело № 199/2019 г. по описа на Административен съд - София-град, в частта за разноските и се осъжда НАП да заплати на В. А. разноски в размер на 4 870 лв. Претендира се отмяната на решението, в обжалваната част и намаляване на разноските до минималния размер за адвокатско възнаграждение. Ответникът по касационната и частната жалба - В. А. с ЕТ "В. А." - гр. София, чрез процесуалния си представител адв. И. Т., преупълномощен от адв. В. В., оспорва касационната жалба и моли за оставяне в сила на оспореното решение и присъждане в полза на тази страна направените разноски за настоящето касационно производство. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Делото е във фазата на втора касация. С влязло в сила решение № 51/03.01.2019 г. на ВАС, Първо отделение по адм. дело № 11442/2018 г. е отменено решение № 4755/12.07.2018 г., постановено по адм. дело № 9871/2017 г. по описа на Административен съд, София-град и делото върнато на Административен съд, София-град за ново разглеждане от друг съдебен състав при изпълнение указанията, дадени от настоящия съд. Съгласно дадените задължителни указания, при новото разглеждане на делото съдът е следвало да извърши проверка на установените доходи и разходи и да ги съпостави за всеки един от ревизираните години и въз основа на това да определи общата годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за всеки от данъчните периоди в годишен аспект. Вместо да изпълни дадените указания, при новото разглеждане на делото, АССГ отново е обсъждал неотчетените от ЕТ "В. А." фактури от доставчици във връзка със стопанисваната от нея аптека, без да съобрази, че тази част не е предмет на обжалване по съдебен ред предвид постановеното от решаващия орган решение, в който смисъл са изложени и мотиви в отменителното решение на ВАС. За да отмени РА, съдът е приел, че липсват всякакви предпоставки за приложение на чл. 17 ЗДДФЛ, който препраща към чл. 26, ал. 2 ЗДДФЛ, който от своя страна предвижда, че облагаемия доход не включва финансовия резултат формиран от дейности, които се облагат с патентен данък по ЗМДТ. Приел е, че след като веднъж е приел, че няма основание за преминаване на режим на облагане по ЗДДС и ЗДДФЛ, понеже реално не е достигнат оборота от 50 000 лв., а след това е направил точно това, органът по приходите е приложил неправилно закона и РА следва да бъде отменен в обжалваната му част. Обжалваното решение е неправилно постановено. Основателни са доводите на касатора, че при постановяване на обжалваното решение, АССГ е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като не е изпълнил дадените му указания с отменителното решение на ВАС. В обжалваното решение, съдът не е изложил собствени мотиви по същество на спора относно установените по реда на чл. 122 и сл. ДОПК задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 2 331, 29 лв., за 2011 г. в размер на 786 лв. и за 2013 г. в размер на 927 лв. и съответните лихви. След като е объркал така установените задължения с други, но отменени задължения по ЗДДС и по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, съдът неправилно е приел незаконосъобразност на РА в обжалваната му част. Предвид, че делото е във фаза на втора касация, на основание чл. 227, ал. 1 АПК, ВАС следва да реши спора по същество. В настоящия случай, съпоставката на притежаваните имущества и направените разходи с декларираните и/или получени доходи и финансирания, органите по приходите са извършили въз основа на събраните доказателства и всички факти и обстоятелства, установени за ревизираните периоди с оглед определяне на годишната данъчна основа за облагане по ЗДДФЛ. При преценка на доходите и приходите на РЛ, органите по приходите са взели предвид декларираните от лицето разполагаема сума от 5000 лв. към 01.01.2009 г., движението по банковите сметки на лицето, наличните парични средства в началото и края на всеки от ревизираните периоди, като безспорно всеки получен доход е намерил отражение в приходната част на паричните потоци. Декларираните от РЛ размери на разходи за издръжка и живот и лични нужди, също са съобразени от органите по приходите. При съпоставка на приходите и разходите на годишна база е установено превишение на разходите над приходите за 2009 г., 2011 г. и 2013 г. Това превишение е основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Въз основа на гореизложеното, с процесния РА на В. А. са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 2 331, 29 лв., за 2011 г. в размер на 786 лв. и за 2013 г. в размер на 927 лв. и съответните лихви. В случая в тежест на ревизираното лице е било да ангажира пред съда необходимите доказателства в подкрепа на фактическите си твърдения в жалбата срещу ревизионния акт и потвърждаващото го решение на директора на дирекция "ОДОП", като доказателствени искания в този смисъл не е имало нито при първоначалното разглеждане на делото, нито при повторното. По делото е налице процесуална пасивност от страна на жалбоподателката относно ангажирането на доказателства за оборване на фактическите констатации на РА, които на основание чл. 124, ал. 2 от ДОПК се считат за верни до доказване на противното. Като е достигнал до други изводи, първоинстанционния съд е постановил неправилно решение, което следва да се отмени и вместо него спора да се реши по същество, като се отхвърли жалбата на В. А. срещу РА, в обжалваната му част. При този изход на делото, решението е неправно и в частта на разноските, присъдени на В. А. за три съдебни инстанции и следва да се отмени и в тази му част. Вместо това на Национална агенция по приходите следва да се присъдят разноски за държавна такса и юрисконсултско възнаграждение за всички инстанции общо в размер на 2 081, 30 лв. Несамостоятелният характер на решение за изменение на постановеното решение, в частта му за разноските /арг. чл. 248, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/ и отмяната на решението, чието допълване се иска, предполагат отмяна и на решението по чл. 248 ГПК, тъй като то остава лишено от предмет. Предвид на изложеното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение,