Решение № 4193 от 26.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14241/2012 г.

Решение № 4193 от 26.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14241/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Телеком консулт" ООД, в ликвидация, гр. София, против решение № 5184/2.10.2012 г., постановено по адм. д. № 8398/2011 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 20001007501/21.01.2011 г. издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1451 от 26.08.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение. Претендира присъждане на разноски. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрк. Атанасова, оспорва касационната жалба като неоснователна. Моли за нейното отхвърляне. Не претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в настоящия си състав на осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Телеком консулт" ООД, в ликвидация, против РА № 20001007501/21.01.2011 г. издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1451 от 26.08.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП. Съдът е приел, че обжалваният ревизионен акт е издаден от материално компетентен орган на приходната администрация в хода на ревизионно производство, надлежно възложено по реда на ДОПК и осъществено в съответствие с правилата му. Ревизионното производство е завършило с издаването на предвидения в чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК ревизионен акт, който е постановен в установената от закона форма. Тези изводи на съда не са предмет на касационно оплакване и се подкрепят от събраните по делото доказателства. По същество на спора, административният съд е приел за безспорно между страните, че издадените от "Агробилд 7" ЕООД фактури са във връзка със сключен между "Телеком консулт" ООД - изпълнител и "Агровин" ЕООД (с настоящо наименование "Агробилд 7" ЕООД) - подизпълнител, рамков договор от 3.09.2007 г. с предмет извършване на строителни и монтажни работи на телекомуникационно оборудване, представляващо "GSM базови станции", съгласно изискванията на изпълнителя, като последният предоставя цялото телекомуникационно оборудване и материали, необходими за монтажа и изграждането на съответния обект. По-нататък в мотивите си съдът се е спрял на конкретните съглашения в договора относно начина на възлагане на договорените работи (т. 1.2.1.), както и относно начина на приемане на работата (т. 1.2.5.). Разгледал е съдържанието на представените приемо- предавателни протоколи, като мотивирано е приел, че от същото не се получава конкретна информация относно количественото измерение на извършените дейности. Първостепенният съд е обсъдил съществените за спора клаузи на рамковия договор, като е приел, че по делото не са представени доказателства, удостоверяващи извършено предаване на необходимото оборудване и материали от изпълнителя на подизпълнителя, нито за връщане на неизползвани такива; не са представени и доказателства за това какви съоръжения и машини са използвани за извършване на услугите, нито чия собственост са били. Изложени са и допълнителни мотиви в подкрепа на приетата от съда теза, че липсата на конкретни параметри на отделните услуги не позволява да бъде извършена преценка за множество, конкретно посочени от съда, правно значими обстоятелства. Наред с това съдът е приел за недоказано и обстоятелството, че част от СМР са превъзложени на подизпълнители, като е счел, че единствените представени доказателства в тази връзка са три броя фактури, в които посочената стойност на услугата се отличава значително от стойностите на издадените от "Агробилд 7" ЕООД фактури за същите периоди. Въз основа на така приетото, административният съд е намерил, че не е установена по категоричен начин извършена реална доставка по фактурите, издадени от "Агробилд 7" ЕООД към "Телеком консулт" ООД. По-нататък в мотивите на обжалваното решение съдът се е спрял на извършения с РА отказ на органите по приходите да признаят право на данъчен кредит на "Телеком консулт" ООД по фактури, издадени от "Стоби ДТ" ЕООД на основание сключен договор за преводачески услуги от 1.10.2007 г., изпълнител по който е последното дружество. В контекста на тези спорни отношения съдът е приел въз основа на събраните доказателства в ревизионното и съдебното производство, че само едно единствено физическо лице се сочи като извършител на значително количество разнообразни по вид услуги, в т. ч. и преводачески, като, от една страна, не са налице данни какви други езици владее лицето освен турски, а от друга - в обяснителната записка от "Стоби ДТ" ЕООД и в обяснението на "Телеком консулт" ООД се съдържат твърдения за използвани преводачи в реално време; не са представени доказателства за назначени лица в предходните доставчици"Атина трейд" ЕООД и "Некста" ЕООД, както и за използвани от двете дружества подизпълнители. Въз основа на тези констатации, съдът е приел, че не са налице данни за действително извършени стопански операции и не е налице основание за ползване на данъчен кредит, с оглед разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 и т. 2 вр. чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Съдът е релевирал обстоятелството, че на "Стоби ДТ" ЕООД е съставен РА № 2000908007/30.07.2010 г., издаден от ТД на НАП - София, влязъл в сила, и въпреки че не е посочил изрично това обстоятелство, по същество е счел, че издаденият РА не променя направените изводи в горепосочения смисъл. В заключителната част на мотивите си досежно спора по приложението на ЗДДС, съдът се е спрял на относимостта на Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80 и С-142 и е счел, че в случая приетото от СЕС не може да намери приложение, тъй като не са налице реално извършени доставки. Относно определените задължения по ЗКПО, съдът е разгледал спорните отношения през призмата на приложените от органите по приходите норми на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО и е приел, че в разглеждания случай разходите по фактурите, издадени от "Агробилд 7" ЕООД и "Стоби ДТ" ЕООД представляват изплатени възнаграждения за услуги, за които липсват данни да са реално осъществени в полза на ревизираното лице именно от посочените доставчици. В тази връзка е намерил за законосъобразен както извода на ревизиращите, че е налице отклонение от данъчно облагане, така и извършеното увеличение на финансовият резултат на дружеството със сумата в размер на 215 433 лв. Така постановеното решение е правилно - същото е обосновано и законосъобразно. Същото е постановено след подробно, пълно и задълбочено обсъждане на събраните по делото доказателства и доводите на страните. Фактическите и правните изводи, които са направени от съда са обосновани и съответстват на приложимите правни норми, поради което се споделят от настоящия състав. Относно наведеното в касационната жалба възражение, че съдът не е обсъдил представения ревизионен акт на доставчика "Стоби ДТ" ЕООД, това не следва да се оценява като процесуално нарушение, тъй като съгласно практиката на съда на ЕС относно чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, изразена в Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11, както и в решението му от 31 януари 2013 г. по дела С-642/11 и С-643/11 г., само от факта, че е съставен на издателя на фактурата РА, данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него ДДС, не може да се направи извод, че тя е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. В реда на изложеното следва да се посочи, че напълно неоснователно касаторът поддържа, че в съдебното решение механично са преповторени констатациите в РА, издаден при ревизията на доставчика "Стоби ДТ" ЕООД и са приложени са в случая без да бъдат съобразени конкретните фактически обстоятелства по спора. Съдът е извършил паралелен анализ на данните и констатациите от РА на прекия доставчик с тези, събрани в процесното ревизионно производство. Не намира опора в данните по делото възражението на касатора, че за съда са били налице основания да игнорира липсата на доказателства относно проверяваните подизпълнители на "Стоби ДТ" ЕООД - "Некста" ЕООД и "Атина трейд" ЕООД, тъй като същата била ирелевантна. Противно на доводите в касационната жалба в обратната насока, административният съд правилно е преценил, че самият управител на "Стоби ДТ" ЕООД - Димитър Иванов Турлаков, в своя обяснителна записка с дата 6.01.2011 г. е заявил, че предходни доставчици на преводачески услуги се явяват "Атина трейд" ЕООД и "Некста" ЕООД. В мотивите на решението изрично е посочено, а това се потвърждава и от доказателствата по делото, че към горепосочената обяснителна записка са приложени договор между "Атина трейд" ЕООД и "Стоби ДТ" ЕООД и констативно-приемателни протоколи, които според Турлаков удостоверяват, че "Стоби ДТ" ЕООД е използвало "Атина трейд" ЕООД и "Некста" ЕООД като подизпълнители и им е превъзлагало преводи на документи, както и е използвало в реално време преводачи за консекутивни преводи от двете дружества във връзка с изпълнението на договора си с "Телеком консулт" ЕООД. Неоснователно касаторът поддържа, че съдът не е извършил дължимата оценка на събрани в съдебното производство писмени доказателства. Вярно е, че в мотивите си административният съд само е посочил наличието по делото на разпечатка от електронната страница на МВнР, както и на Писмо изх. № КОА 11 ПР 1521/7.02.2012 г. на Дирекция "Консулски отношения", МВнР на РБ, видно от които за ревизирания период "Стоби ДТ" е имало утвърдени и вписани към МВнР преводачи, като не е релевирал в мотивите си какво правно значение счита, че същите имат за спора. Това, обаче, това не променя извода на настоящата инстанция за правилността на формираните крайни изводи на решаващия първостепенен състав. Това е така, тъй като по същество тези доказателства противоречат на поддържаната теза от самия жалбоподател - касатор в настоящото производство, в развилото се ревизионно производство, че за извършените преводачески услуги по договора с "Телеком консулт" ООД са използвани външни услуги на подизпълнители. Органите по приходите не са оспорили по принцип кадровата обезпеченост на "Стоби ДТ" ЕООД, като съобразявайки конкретните съглашения между страните са приели, че съобразно събраните доказателства не може да се направи извод, че ползваните от дружеството преводачи са били осигурени от "Некста" ЕООД и "Атина трейд" ЕООД. Това обстоятелство правилно е съобразено от съда, който именно в контекста на спецификата на спорните отношения е приел за значимо обстоятелството, че едно единствено физическо лице е било посочено като извършител на значително количество разнообразни по вид услуги, в т. ч. и преводачески, като същевременно не са налице данни какви други езици владее, освен турски. Наред с това обосновано е счетено от съда, че представените доказателства не водят до извод за ресурс у посочените дружества за извършване на договорените преводачески услуги в реално време. Само в потвърждение на гореизложеното е и позоваването от административния съд на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според която поради невъзможност за извършване на проверка в счетоводството на "Стоби ДТ" ЕООД не можа да бъде извършена проверка за това дали са осчетоводени разходи, които формират стойността на услугата по фактурите и в какво се изразяват тези разходи. В контекста на тези мотиви настоящият състав на касационната инстанция намира за правилен решаващия извод на първостепенния съд, че в случая са издадени фактури и е начислен данък без да са налице фактически извършени стопански операции, поради което и не е налице основание за ползване на данъчен кредит, с оглед разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 и т. 2 вр. чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Той се подкрепя и от мотивите на цитираното и от административния съд Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, с което не се отрича необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В този смисъл са и решенията от 31.01.2013 г. по дела С-642/11 и С-643/11 на СЕС. Неоснователни са и оплакванията на касатора срещу решението в частта му, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 66 856.40 лв. и са начислени лихви, по фактури, издадени от "Агробилд 7" ЕООД. Всъщност възраженията са конкретно срещу изводите на съда за липса на кадрова обезпеченост. Приетата от съда липса на материална ресурсна обезпеченост не е коментирана от касатора, но настоящият състав намира за необходимо да посочи, че изградените от съда изводи са формирани при аналитичен и задълбочен подход към доказателствата и се споделят напълно. Що се отнася до релевираните в жалбата доводи, че са налице несъмнени доказателства, че за периода април - декември 2012 г. доставчикът е имал нает персонал за девет месеца по 5 човека, както и за това, че са представени множество справки за приети уведомления по чл. 62, ал. 4 КТ, то настоящият състав счита, че тези факти не могат да бъдат разглеждани изолирано. Вярно е, че същите са такива, сочещи на определен кадрови потенциал, но доколкото, както правилно е приел и административният съд, по делото не са налице данни за конкретния обем и вид на договорените услуги, то не може да бъде направена и съответната преценка относно необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за тяхното извършване. Този подход на съда е довел и до постановяването на правилен резултат по така разгледаната част от спора. Не са развити конкретни касационни оплаквания срещу частта от съдебното решение по приложението на ЗКПО. Касационният съд, след служебна проверка на материалната законосъобразност на същите, на основание чл. 218, ал. 2 АПК, не намира пороци на решението в тези му част. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено и не са допуснати сочените от касатора нарушения, които да водят до отмяната му. На основание чл. 222, ал. 2, предл. 1 АПК решението следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение,