Решение № 11434 от 22.11.2023 г. на ВАС по адм. д. № 3079/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на Д. Дачева, малолетна, чрез своята майка и законен представител Г. Мичева, чрез адв. Карамитева, срещу Решение 54/11.01.2023 г., постановено по адм. д. 1729/2019 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата й срещу Ревизионен акт Р-16001618004080-091-001/13.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 291/13.05.2019 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който е ангажирана отговорността на Н. Дачев за задължения на Доропласт ЕООД за данъци и задължителни осигурителни вноски, а именно: за корпоративен данък за 2014 г. в размер на 9845,23 лв. и лихви 3871,75 лв.; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за м. 09.2015 г. в размер на 28,90 лв. и лихви 9,68 лв.; за ДДС за периодите от м. 08.2013 г. до м. 08.2015 г. в размер на 69 214,65 лв. и лихви 28 577,46 лв. и за вноски за ЗО а осигурители за периода м. 08.2015 г. м. 09.2015 г. в размер на 23,03 лв. и лихви 7,90 лв.

Наведени са трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, чието осъществяване се аргументира с довод, че съдът е игнорирал пороци във формата на заповедта за възлагане на ревизия и на ревизионния доклад. Поддържа се, че наследодателят на касаторката не е участвал в ревизионното производство, приключило с РА Р-16001615009098-091-001/09.05.2016 г., който се базира на юридически и икономически необоснована конструкция за неотчетени продажби на цигари. По тези съображения искането до съда е за отмяна на решението и за отмяна на ревизионния акт с присъждане на разноските за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив, чрез юрк. Рашева, в писмено становище по съществото на спора отрича основателността й, претендира юрисконсултско възнаграждение и при условията на евентуалност възразява за прекомерност на заплатеното на пълномощника на касатора.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, поради което е допустима. Разгледана по същество, е неоснователна.

Настоящата касационна инстанция преценява решението на Административен съд Пловдив като валидно и допустимо. Правилно е приел съдът, че оспорването е допустимо, а РА е валиден акт, издаден от компетентни органи по приходите след надлежно възложена ревизия.

Не съответства на съдържанието на ЗВР и РД касационният довод за пороци на формата им. В заповедта е посочено основанието за отговорността на РЛ отговорност по чл. 19 ДОПК за 4 позиции задължения по видове за конкретни данъчни периоди на Доропласт ЕООД, представени в таблица. Нещо повече - в практиката по приложение на института е възприето разбирането, че погрешното посочване в РА на правното основание за осъществяване на отговорността по чл. 19 ДОПК - по ал. 1 вместо по ал. 2, при наличието на констатации за елементите от фактическия състав на отговорността по ал. 2, не е порок на формата на акта, водещ до унищожаемост. 3атова и при контрола за законосъобразност на РА не съществува ограничение при правораздавателната дейност към установените факти от състава на отговорността /които се твърдят от органите по приходите с РА/ да се отнесе друго правно основание, което е в обхвата на основанието, определено със ЗВР (арг. от чл. 113, ал. 1, т. 5 ДОПК - ЗВР сочи видовете ревизирани задължения за данъци и/или ЗОВ, а в случая основанието за отговорността на третото лице).

По съответствието на решението с материалния закон и доводите на касатора за неговата незаконосъобразност:

С РА Р-16001618004080-091-001/13.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 291/13.05.2019 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, е ангажирана отговорността на Н. Дачев за задължения на Доропласт ЕООД за данъци и задължителни осигурителни вноски, а именно: за корпоративен данък за 2014 г. в размер на 9845,23 лв. и лихви 3871,75 лв.; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за м. 09.2015 г. в размер на 28,90 лв. и лихви 9,68 лв.; за ДДС за периодите от м. 08.2013 г. до м. 08.2015 г. в размер на 69 214,65 лв. и лихви 28 577,46 лв. и за вноски за ЗО а осигурители за периода м. 08.2015 г. м. 09.2015 г. в размер на 23,03 лв. и лихви 7,90 лв., при следните установявания на ревизиращите:

Н. Дачев е собственик на капитала и управител на "Доропласт ЕООД от 12.10.2010 г. до 16.10.2015 г., което има непогасени публични задължения за данъци и осигурителни вноски за периода;

С РА Р-16001615009098-091-001/09.05.2016 г., издаден в производство по чл. 122 ДОПК, в тежест на Доропласт" ЕООД са установени задължения за корпоративен данък в размер на 9845,23 лв. и лихва 1109,24 лв. и ДДС в размер на 69 231,80 лв. и лихва 9150,83 лв.

За принудителното им събиране е образувано изпълнително производство, в рамките на което с ПНОМ изх. [рег. номер]-023-0000256/24.02.2016 г. е наложен запор върху банковите сметки на дружеството във всички банки в страната.

В производство по проверка /чл. 110, ал. 3 ДОПК/, предхождащо възлагането на ревизията, приключила с РА Р-16001615009098-091-001/09.05.2016 г., е съставен ПУФО П-16001615137734-073-001/26.10.2015 г., отразяващ представяне от Доропласт ЕООД на оборотна ведомост за периода 01.01.2015 г. 30.09.2015 г., според която декларираната от търговеца касова наличност разплащателна сметка в лева и касовата наличност възлиза на 89 889,60 лв. + 2092,52 лв.

В периода от 03.09.2015 г. до 30.09.2015 г. оборотите на банковата сметка на дружеството в Интернешънъл асет банк АД са дебит 139124,65 лв. и кредит 139124,65 лв., по кредита са преведени суми по фактури от счетоводителката Запрянова и от Биохерна ЕООД, а по дебита всички суми са изтеглени от Дачев.

На 16.10.2015 г. същият продава на П. Петров всички свои дялове от капитала на Доропласт ЕООД, което считано от този момент преустановява дейността си. Не е подадена ГДД по чл. 92 и ГФО за 2015 г.

Според ревизиращите изложените факти обуславят извод за наличие на предпоставките по чл. 19, ал. 1 и чл. 19, ал. 2 ДОПК: Дачев е собственик на капитала и управител на Доропласт ЕООД в периода 12.07.2010 г. 15.10.2015 г., в тежест на което са установени задължения по ЗДДС и по ЗКПО с влязъл в сила ревизионен акт, издаден в производство по чл. 122 и сл. ДОПК; декларирани са и задължения по чл. 42/49 ЗДДФЛ и по ЗЗО; Дачев се е разпоредил с финансови активи на търговеца без да погаси изискуемите негови задължения, прехвърлил е дяловете си от капитала на дружеството по номиналната им стойност; публичните задължения на Доропласт ЕООД не са погасени въпреки действията по принудителното им събиране.

Първостепенният съд е мотивирал извод за доказаност на фактическия състав по чл. 19, ал. 1 ДОПК Дачев е укрил факти и обстоятелства, които по закон е дил длъжен на декларира пред органите по приходите чрез подаване на справки-декларации по ЗДДС, в които вярно да отрази извършените и получени облагаеми доставки. Така в периода от 03.09.2015 г. до 30.09.2015 г. ревизираният е изтеглил цялата наличност по банковата сметка на Доропласт ЕООД, но за същия данъчен период не е подал справка-декларация по ЗДДС с отразени покупки и продажби;

Настоящият касационен състав намира, че установените в първоинстанционното производство факти следва да се субсумират под хипотезата на чл. 19, ал. 2 ДОПК за ангажиране отговорността на ревизираното лице за неплатените данъци и задължителни осигурителни вноски от "Доропласт" ЕООД. Фактическият й състав включва следните елементи:

1. субект на отговорността - управител или член на орган на управление на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или т. 2 ДОПК (носители на задълженията за данъци или задължителни осигурителни вноски и задължените да удържат и внасят такива);

1. наличие на неизплатени данъци и задължителни осигурителни вноски от задълженото юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2;

1. извършване на определено действие: а/ плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент; б/ отчуждаване на имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните;

1. действието да е извършено недобросъвестно;

1. причинно-следствена връзка между извършеното действие, намаляване на имуществото на задълженото лице и невъзможността да бъдат погасени задължения;

1. граници на отговорността отговорността за непогасените задължения по ал. 2 е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото;

1. отговорността се реализира само субсидиарно когато се окаже невъзможно дължимите суми за данъци и осигурителни вноски да се съберат от юридическото лице.

По доказаността на първите два елемента спор по делото не се поддържа.

В приложимата към разглеждания случай разпоредба на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК действието на имуществено разпореждане е извършването на плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчуждаване на имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. Относима към спора е хипотезата на плащане на пари от имуществото на главния длъжник, представляващо скрито разпределение на печалбата.

Според легалната дефиниция по § 1, т. 5, б. а) ДР на ЗКПО скрито разпределение на печалбата са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б". При липсата на доказателства за основание за намаляване на паричните средства в банковата сметка на дружеството, нито такива, че паричните средства в значителен размер са разходвани за целите на дейността на дружеството, е налице и предпоставката по чл. 19, ал. 2 от ДОПК ревизираният недобросъвестно с поведението си е намалил имуществото на задълженото лице, без да се удостовери с каква цел са е сторено това. В тежест на ревизирания е да удостовери факти и обстоятелства, от които се стреми да черпи благоприятни правни последици. Подобно доказване не е проведено успешно от касатора. Както в хода на административното производство, така и пред съда не са ангажирани доказателства, от които да е възможно проследяване на посочения паричен ресурс, така че да се приеме за безспорно същият да е бил използван за погасяване на задължения на дружеството. При това положение се обосновава извод, че средствата, с които е намалена наличността по банковата сметки на Доропласт ЕООД по същество представляват "скрито разпределение на печалбата", което не е свързано с осъществяваната стопанска дейност на дружеството. След като липсва спор, че решенията за управление на търговеца са вземани от неговия управител, то присъщо е изтеглените суми да са в полза на това лице, при липсата на доказателства да са предоставяни в полза на трети лица. Налице е и предпоставката по чл. 19, ал. 2 от ДОПК ревизираното лице недобросъвестно с поведението си е намалило имуществото на задълженото лице.

Причинно-следствената връзка представлява обусловеност на несъбираемостта на публичните задължения като пряката последица от действията, с които преднамерено е намалено имуществото на задълженото лице. В съдебната практика без противоречия се приема, че съставът на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на субекта на отговорността и несъбирането на данъчните задължения на дружеството. Следва да е налице волево недобросъвестно поведение на субекта, което цели пряко вреда към фиска, при знание, че с това поведение ще доведе до невъзможността да се събират публични задължения. Извършените действия по разпореждане следва да бъдат пряка причина за несъбирането на задълженията. В този смисъл е от значение имущественото състояние на задълженото юридическо лице по чл. 14, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК преди и след твърдяното недобросъвестно поведение. По делото не се представиха доказателства тези разходи да са свързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност. Решението единствено на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това да извърши действия, представляващи скрито разпределение на печалбата. Не се твърди и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, освен действията на управителя. Доказан и осъществен е и четвъртият елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК, а именно "недобросъвестност" при извършване на действията от оспорващия. При липса на легално определение на понятието, даденото от правната теория и съдебната практика тълкуване е, че добросъвестен е този, който знае определено обстоятелство. Добросъвестността в правото се свързва със знание или не на определени обстоятелства. В случая на хипотезата на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК добросъвестността на лицето, чиято отговорност се ангажира, съществува, когато то не знае за възникването или наличието на данъчни и/или осигурителни задължения на дружеството, което управлява. Когато е доказано, че знае или няма как да не знае за съществуването на тези задължения към момента на извършване на разпоредителните действия, недобросъвестност е налице.

По изложените съображения решението, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионния акт следва да бъде оставено в сила като правилно постановено.

При този изход на спора и своевременно заявеното искане на Националната агенция за приходите /§ 1, т. 6 от ДР на АПК/ се следва юрисконсултско възнаграждение в размер на 9113,14 лева, определено съобразно чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение