Решение № 10494 от 24.08.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3873/2010 г.

Решение № 10494 от 24.08.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3873/2010 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АДминистративнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Радослав Георгиев Величков, в качеството му на управител на "Радани" ООД, срещу решение № 135 от 4.02.2010 г. по адм. дело № 1394 по описа за 2009 г. на административния съд - Пловдив, в частта с който е отменен РА № 130900156 от 21.05.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пазарджик, потвърден в обжалваната част с решение № 496 от 23.07.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Пловдив относно допълнително начислен ДДС, на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, за сумата от 32 781.16 лв., главница и лихва за сумата от 5 395.03 лв. Образувано е по касационна жалба на Васко Апостолов Апостолов, в качеството му на директор на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив срещу същия съдебен акт, в частта в която е отменен РА № 130900156 от 21.05.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пазарджик, потвърден в обжалваната част с решение № 496 от 23.07.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив относно допълнително начислен ДДС, на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, за сумата от 29 054.49 лв., главница и лихва в размер на 4 781.71 лв. В касационните жалби са развити доводи за неправилност на обжалваното решение в съответните части, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се и от двете страни и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по първата касационна жалба - директорът на дирекция "ОУИ"-гр. Пловдив не ангажира становище по нея. Ответната страна по втората касационна жалба - "Радани" ООД оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител адв. Георги Попов. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни по чл. 210 от АПК, а разгледани по същество са неоснователни. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - Пловдив е бил РА № 130900156 от 21.05.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пазарджик, потвърден в обжалваната част с решение № 496 от 23.07.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на дружеството по прилагане на ЗДДС за ревизиран период м. 03.2008 г. и от 1.06.2008 г. до 30.09.2008 г., като на дружеството допълнително е начислен ДДС, на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, в размер на 61 835.65 лв., главница и лихва в размер на 10 176.74 лв. Решаващият съд е отменил РА и е приел, че той е незаконосъобразен в частта, в която на ревизираното дружество е определено допълнително задължение за ДДС в размер над 32 781.16 лв., главница и лихва за сумата над 5 395.03 лв. до пълния размер от 61 835.65 лв., главница и до пълния размер лихва от 10 176.74 лв. В диспозитива на решението му няма такъв за отхвърляне на жалбата за сумата над 32 781.16 лв., главница и за сумата над 5 395.03 лв., лихва. Следва да се приеме, че правният интерес на дружеството е определеният размер на задължението от 32 781.16 лв., главница и лихва в размер от 5 395.03 лв., а правният интерес на приходната администрация с оглед съдържанието на жалбата е отмяната на РА над тази сума до пълния размер определен с него, а именно 61 835.65 лв., главница и лихва в размер на 10 176.74 лв., т. е. от 29 054.49 лв., главница и лихва в размер на 4 781.71 лв. Това е така и с оглед преценката за основателността на касационната жалба на първия касатор - ревизираното и задължено търговско дружество. В хода на административното производство е установено, че с нот. акт № 158, том I, рег. № 2163, н. дело № 136/2008 г. от 14.03.2008 г. Иванка Петрова Стоянова, като собственик на недвижим имот, подробно описан в издадения административен акт е учредила право на строеж върху конкретни обекти от новопроектирана жилищна сграда с магазини, покривни тераси, като учредителят запазва за себе си правото на строеж върху конкретни обекти: магазини за промишлени стоки, склад № 1, склад № 2, склад № 5, апартамент № 4, апартамент № 5, апартамент № 6, апартамент № 7 с конкретно посочените застроени площи и припадащите се идеални части от общите части на сградата. Също така Иванка Петрова Стоянова продава на "Радани" ООД (ревизираното дружество) 2/3 ид. части от дворното място, като дружеството поема задължението да извърши строителството на сградата със собствени средства, материали и труд в съответствие с одобрения архитектурен проект и при довършеност на обектите на учредителя - собственик, съгласно подписан между страните предварителен договор № 7330 от 26.09.2007 г. и приложение № 1 към него. Според ревизиращия орган е приложима разпоредбата на чл. 130 от ЗДДС и са налице две насрещни доставки - учредяване на правото на строеж срещу задължението на получателя (строителя) да изгради на собственика на терена обекти от сградата. Прието е, че данъчното събитие и за двете доставки е възникнало на датата на учредяване на правото на строеж. Данъчната основа е пазарната цена на договорената престация. Ревизираното дружество е представило справка, според която за определяне на данъчната основа са използвани цени на кв. м., с включен ДДС, а именно за магазин - 247.76 лв./кв. м.; за склад - 80.00 лв./кв. м. и за апартамент - 125.00 лв./кв. м. По време на ревизията е възложено извършването на експертиза, като експертът Иванка Стоева Генова е дала заключение, като е използван методът на неконтролираните цени от наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. Определени са пазарни стойности към 14.03.2008 г. на отделните обекти: магазин, складове, апартаменти, като общата пазарна стойност е 352 880.00 лв. Прието е от ревизирания орган, че с оглед на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС данъчната основа на процесната доставка е сумата от 352 880.00 лв., като на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС ревизираното дружество е следвало да начисли ДДС в размер на 70 576.00 лв. Понеже то е издало фактура № 411 от 9.09.2008 г. с начислен ДДС в размер на 8 740.35 лв. му е доначислен данък в размер на 61 835.65 лв. В мотивите на съдебното решение е изложена тази фактическа страна по спора, обсъдени са доказателствата по делото и доколкото основният спорен момент е бил само този относно определянето на данъчната основа по чл. 26, ал. 7 от ЗДДС по делото е изслушана съдебно-техническа експертиза, заключението по която е прието в съдебно заседание от 12.01.2010 г. Същата определя стойността на извършените СМР към 14.03.2008 г. в три варианта - без общите части - 143 096.93 лв., с общите части към обектите - 20 808.86 лв. и с общите части - 163 905.79 лв., като правото на строеж е определено в размер на 83 860.42 лв. По делото е установено, че между Иванка Петрова Стоянова като физическо лице и инвеститор е сключила предварителен договор с "Радани" ООД като строител за обезщетение срещу предоставено място за застрояване на недвижим имот представляващ дворно място в кв. 41, п. л ХХ-8844 по плана на гр. Пазарджик и за построяване и предаване с удостоверение за въвеждане в експлоатация част от четириетажна жилищна кооперация. По силата на нот. акт № 158, том I, рег. № 2163, н. дело № 136/2008 г. от 14.03.2008 г. Иванка Петрова Стоянова, като собственик на недвижим имот е учредила право на строеж върху конкретни обекти от новопроектирана жилищна сграда с магазини, покривни тераси, като тя като учредителят запазва за себе си правото на строеж върху конкретни обекти: магазини за промишлени стоки, склад № 1, склад № 2, склад № 5, апартамент № 4, апартамент № 5, апартамент № 6, апартамент № 7 с конкретно посочените застроени площи и припадащите се идеални части от общите части на сградата. Също така Иванка Петрова Стоянова продава на "Радани" ООД 2/3 ид. части от дворното място, като дружеството поема задължението да извърши строителството на сградата със собствени средства, материали и труд в съответствие с одобрения архитектурен проект и при довършеност на обектите на учредителя - собственик, съгласно подписания между страните и цитиран по-горе предварителен договор № 7330 от 26.09.2007 г. и приложение № 1 към него. Предварителният договор, с който страните поемат задължение за бъдещо извършване на строителна услуга и прехвърляне на сградата и част от сграда срещу обезщетяване на собствениците, респ. учредяване право на строеж до завършване на сградата в груб строеж, съгласно изискванията на чл. 181, ал. 1 от ЗУТ не поражда данъчно събитие, понеже по силата на чл. 18 от ЗЗД изисква прехвърлянето на собствеността или вещни права да се извършва с нотариален акт. Със сключването на окончателния договор за учредяване на правото на строеж в предвидената нотариална форма е налице възмездна бартерна сделка по смисъла на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС. Налице са две насрещни доставки - освободена, с предмет учредяване или прехвърляне на правото на строеж и не подлежи на облагане с ДДС и облагаема, с предмет СМР (незавършено строителство), за която следва да бъде начислен ДДС. Според ал. 2 от цит. разпоредба, (преди изм. ДВ, бр. 106/2008) данъчното събитие възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях. При това положение на датата на учредяване на правото на строеж ревизираното дружество, в чиято полза е учредено правото на строеж следва да начисли ДДС върху пазарната цена на обектите, които предоставя в обезщетение, съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДС, а самото учредяване на правото на строеж, съгласно чл. 45, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС е освободена доставка до завършването на сградата в груб строеж, като в него не се включват извършените СМР. Съгласно § 5, т. 46 от ДР на ЗУТ, в която разпоредба е дадена легална дефиниция на "груб строеж" това е сграда или постройка, на която са изпълнени ограждащите стени и покривът, без или с различна степен на изпълнени довършителни работи. От назначената по делото съдебно-техническа експертиза се установява, че сградата е в степен на завършеност стандартен, покриващ минималните изисквания на разрешение за ползване, според предварителния договор и завършена към момента на изготвяне на заключението. Това се установява и от обясненията на учредителя на правото на строеж Иванка Петрова Стоянова, дадени в административното производство. По този факт няма спор по делото. Спорен е фактът на размера на пазарната цена на СМР и начина на формирането й. В § 1, т. 8 от ДР на ДОПК е дадено определение на пазарна цена и това е сумата без ДДС и акцизите, които би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани, като методите за определяне на пазарна цена са посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. Според органа по приходите в посочените в справката на "Радани" ООД цени няма доказателства те да са пазарни и определени по методите, посочени в наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., а представените при възражението срещу РД пазарни оценки от лицензиран оценител Иван Лазаров Стоичков са определени по метода на чистата стойност на активите (вещна стойност), метода на пазарния аналог (сравнителен метод) и метод на ликвидационната стойност. Този оценител е определил справедлива пазарна цена, получена при прилагането на отделните методи, като среднопретеглена цена, намалена на 50 % за степен на завършеност, каквато уговорка между страните няма, видно от предварителния договор и приложение № 1 към него. По тези съображения в административното производство е възложена експертиза по реда на чл. 60 от ДОПК, която дава заключение по метода на неконтролираните цени по цит. наредба, като за база е използвана сравнителна таблица за строителни цени, средни на кв. м. бруто площ за различните видове сгради по еталон СЕК за страната, които са по видове обекти. Общата пазарна стойност възлиза на 352 880.00 лв. и е възприета за данъчна основа по чл. 26, ал. 7 от ЗДДС. Според експертизата, изслушана в съдебното производство, която е неоспорена и е изготвена по метода на увеличената стойност, съгласно чл. 3, т. 3 от наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., във връзка § 1, т. 8 от ДР на ДОПК е определена пазарна цена в размер на 163 905,79 лв. В тази обща стойност е включена стойността на труд, материали, механизация, без ДДС за всички обекти (включително и общите части), като това са обектите, дадени в обезщетение по силата на цитирания предварителен договор и последвалия нот. акт. Съдът е кредитирал заключението без да изложи конкретни аргументи, като за това следва да се приеме и от настоящия съдебен състав, че определящ се явява използваният от експертите метод, който е нормативно определен, съгласно § 1, т. 10, б."в" от ДР на ДОПК и цитираната наредба. По този начин жалбоподателят, настоящ първи касатор, е доказал твърденията си и е обосновал претенцията си за незаконосъобразност на акта, макар и частична. Касационното му възражение е относно неправилно включване в данъчната основа на стойността на правото на строеж, понеже същото не е предмет на уговаряне между страните и е запазено за учредителя. Същото е неоснователно, понеже правото на строеж е учредено на ревизираното дружество и неговата цена не е включена в сумата от 163 905,79 лв., видно от заключението по съдебната експертиза и таблицата (последната) в него с изброяване на дадените в обезщетение обекти и в която е определена строителната стойност, която възлиза на посочения размер. Това се обосновава и от нормативната уредба, а именно облагане само по повод доставката, свързана с обезщетяването на учредителя на вещното право. Неоснователно се явява и възражението по втората касационна жалба, което е насочено към кредитиране на заключението, което е несъобразено според касатора с установеното по спора и методите на определяне на пазарната цена по § 1, т. 8 от ДР на ДОПК. То се обосновава освен с липса на мотиви от страна на съда, но и с неточния метод, който е използван. След като същият е нормативно уреден за определяне на пазарната стойност и конкретно заключението на експертите не е оспорено, няма пречка то да бъде кредитирано. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от делото на страните не се следват съдебни разноски за настоящата инстанция. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение