Решение № 15107 от 12.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1355/2014 г.

Решение № 15107 от 12.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1355/2014 г., VIII о., докладчик съдията Румяна Лилова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), във вр. с чл. 208 и сл. Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби срещу Съдебно решение № 2801 от 11.12.2013 г., постановено по адм. дело № 1394 по описа на Административен съд - Пловдив (АСП) за 2013 г., 18 състав. Със съдебния акт, предмет на касационен контрол, е изменен Ревизионен акт № 131205786 от 14.02.2013 г. (РА) и РА № 1307664 от 18.03.2013 г. за поправка на първия, издадени от орган по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) - Пловдив, потвърден в обжалваната част с Решение № 413 от 19.04.2013 г., издадено от заместник - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (Д"ОДОП") - гр. Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП, в частта за дължимите суми за определен данък по чл. 35 от Закона за облагане на доходите на физическите лица (ЗОДФЛ, отм.) за 2005 г., като намалява дължимия данък от 2291,50 лв. на 1446,91 лв. и прилежащата лихва от 1891,91 лв. на 1183,32 лв., като жалбата е отхвърлена в останалата част и страните са осъдени да заплатят разноски. В първата касационна жалба, подадена от Росен Атанасов Лагадински, се твърди, че решението, с което спорният РА е изменен, като задълженията на касатора за 2005 г. по ЗОДФЛ (отм.) са намалени при съобразяване изчисленията на съдебносчетоводната експертиза (ССЕ) по първи вариант, подход първи, е постановено при допуснати съществени процесуални нарушения и нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се, че неправилно съдът не е приел за доказано дарението, направено на касатора в размер на 15000,00 лв. през 2004 г. от неговия баща, предвид липсата на доказателства, че той е разполагал с необходимите за целта средства. Според Лагадински, в нарушение на съдопроизводствените правила, съдът не е коментирал наведените доводи във връзка с подхода на органа по приходите при определяне на приходите и разходите за живот - помесечно, а не на годишна база, поради което е постановил решение в нарушение на материалния закон. Неправилно, като е възприел вариант първи, подход първи на заключението на ССЕ, съдът не е взел предвид изплатеното на касатора обезщетение по настъпило застрахователно събитие, въпреки изразеното обратно становище в мотивите. Следвало е да съобрази вариант първи, подход втори на експертизата, съобразно който задължения за 2005 г. по ЗОДФЛ (отм.) няма. Предвид изложеното иска отмяната на обжалваното съдебно решение, отмяна на РА № 131205786 от 14.02.2013 г. и РА № 1307664 от 18.03.2013 г. за поправка на първия, в потвърдената част с Решение № 413 от 19.04.2013 г., издадено от заместник - директора на Дирекция Д"ОДОП" - гр. Пловдив и присъждане на сторените разноски. Ответникът по тази касационна жалба директорът на Д"ОДОП" - гр. Пловдив не изразява становище по нея. С втората касационна жалба, подадена от и. д. директора на Д"ОДОП" - гр. Пловдив, посоченото решение се обжалва в частта, с която спорният РА е отменен относно установените задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г., като е намален дължимия данък от 2291,50 лв. на 1446,91 лв. и прилежащата лихва от 1891,91 лв. на 1183,32 лв. Твърди се, че съдебното решение е неправилно, немотивирано и постановено при неправилно тълкуване на доказателствата. Неправилно, според този касатор, при формиране на паричния поток за 2005 г. съдът е взел предвид и е включил сумата, получена от Лагадински от застрахователно обезщетение, поради което е намалил дължимия данък, съобразно разработен от вещото лице вариант. Необосновано тази сума е взета предвид, тъй като не се твърдяло, че разходите за отстраняване на щети не са направени, а сумата е изплатена от ДЗИ "Общо застраховане" ЕАД за възстановяване на направени фактически разходи при настъпило застрахователно събитие. Освен това, посоченото от вещото лице "касово плащане" не представлява безспорно доказателство за извършеното плащане. Заключението на ССЕ, в кредитираната от съда част (относно посочената сума), е оспорено от този касатор в първоинстанционното производство и доколкото същото, въпреки че не съответства на събраните в административното и съдебното производство доказателства, е взето предвид от съда, постановеното решение е незаконосъобразно. По изложените причини се моли отмяната на решението, в посочената част, и решаване на спора по същество. Ответникът по тази касационна жалба Росен Лагадински не изразява становище по нея. В съдебното заседание пред касационната инстанция страните не се явяват и не се представляват. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд (ВАС), Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211 АПК. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА № 131205786 от 14.02.2013 г. и РА № 1307664 от 18.03.2013 г. за поправка на първия, в потвърдената част с Решение № 413 от 19.04.2013 г., издадено от заместник-директора на Д"ОДОП" - гр. Пловдив. Спорният акт е издаден в хода на втора по ред ревизия. Установено е от първоинстанционния съд, че Лагадински не е подавал годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. По време на ревизията не са били констатирани и данни за реализиран от него доход за този период. Преценено е от ревизиращите органи, че той не е разполагал с декларирани и обложени доходи, които да покриват като размер извършените от него разходи за посочената година. Направен е извод, че са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК след извършена съпоставка на получените доходи с направените разходи от лицето. С уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК Лагадински е уведомен, че основата за облагане с данък върху доходите на физическите лица за 2005 г. ще бъде определена по реда чл. 122, ал. 2 ДОПК. В резултат на извършените в хода на ревизионното производство действия и събрани доказателства, органът по приходите е определил доходи с неустановен произход за 2005 г. в размер на 17257,37 лв., като върху така определената данъчна основа е изчислен данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г., в размер на 2291,50 лв., ведно със съответната лихва, след приспадане на здравно-осигурителни вноски. Ревизиращият екип не е приел за доказана като получена от лицето сума в размер на 15000,00 лв. по дарение от неговите родители. Съдът е приел, че са били налице предпоставките за извършване на спорната ревизия по реда на чл. 122 ДОПК на Лагадински в качеството му на местно физическо лице, което е данъчно задължено по ЗОДФЛ (отм.), на основание чл. 5, ал. 1 и чл. 8, ал. 1 от същия закон за доходите, получени от него през ревизирания период. Направил е извод, че с оглед представените доказателства, сумата в размер на 15000,00 лв. не следва да се включва в положителния паричен поток на Лагадински за 2005 г. - не са налице доказателства, че тази сума е била налична в патримониума на предоставилото му я лице, за придобиването й от него, такива относно нейния произход, доказателства относно съхранението й, както и предаването й на настоящия касатор. Преценил е, че дадената от Зоя Лагадинска декларация във връзка с предоставянето на посочената сума е съставена с оглед ревизионното производство и не доказва, че дарението е направено, а дадените от това лице свидетелски показания не са довели до изясняване на релевантни факти във връзка с него. Отделно, събраните доказателства относно доходите на Атанас Лагадински са преценени като недостатъчни, за да е възможно отделянето на посочената сума с оглед дарението. След като е преценил, че заключението на ССЕ по вариант първи, подход първи, е съобразено със събраните по делото доказателства, съдът е кредитирал именно него. Приел е, че за начално салдо на ревизирания период следва да се приеме сума в размер на 800,00 лв., в приходната част да се включи сумата от получено застрахователно обезщетение, а в разходната част - платени застраховки през 2005 г. по четири броя застрахователни полици. При съставянето на баланса изрично е посочил, че следва да се анализират и съпоставят всички приходи и разходи на годишна основа, като еднократно следва да се обложи годишният финансов резултат. Направил е извод, че при извършване на спорната ревизия органите на приходите са съобразили основните правила за облагане по ЗОДФЛ (отм.) и при наличието на предпоставките предвидени в чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК са взели предвид всяко от относимите за Лагадински обстоятелства, предвидени в чл. 122, ал. 2 ДОПК и по този начин са определили основата за облагане на същия с преки данъци за процесния период. Съобразил е, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства напълно обосновават хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК и в тежест на лицето е да проведе пълно доказване с оглед опровергаване фактическите констатации на органа по приходите. Тъй като е счел, че те са оборени частично, е направил извод, че спорният РА следва да бъде изменен, в частта относно установения за 2005 г. размер на данъка, като се кредитира заключението на ССЕ в неговия вариант първи, подход първи. В заключение е определил данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в размер на 1446,91 лв. и лихва в размер на 1183,32 лв. В този смисъл е изменил спорния РА, за който е изложил и съображения, че е издаден от компетентен орган, в изискваната от закона форма и в съответствие с неговата цел. Неоснователно е касационното оплакване на първия касатор Лагадински по отношение направените от съда изводи относно началното му салдо към 01.01.2005 г. (невключване на сума в размер на 15000,00 лв. - дарение от неговия баща). Правилно първоинстанционният съд не е приел за установено и доказано по делото предаването в дарение на Росен Лагадински на сума в размер на 15000,00 лв. през 2004 г. от неговия баща. В тази насока съдът правилно е ценил приобщените по делото писмени и гласни доказателства. Обоснована на доказателствата по делото е преценката му, че не е установена възможността на Атанас Лагадински да отдели и предостави така посочената сума, нейния произход, както и съхраняването й до момента на предоставяне и нейната наличност. Представеният препис от трудова книжка на Атанас Лагадински и удостоверения УП не установяват тези факти. Дадената от Зоя Лагадинска декларация в хода на ревизионното производство и казаното от нея при разпита й от състава на АСП също не установяват тези факти, както и предаването на сумата на Росен Лагадински. Твърдението в касационната жалба, че лицето е работило като миньор, а и в чужбина с високи доходи, само по себе си не установява неговите възможности към 2004 г. да предостави тази сума в дарение. В този смисъл посочената сума в размер на 15000,00 лв. не представлява налична такава при ревизираното лице към 01.01.2005 г., респективно не следва да се възприема като част от началното му салдо към този момент. То следва да се приеме в размер на 800,00 лв., деклариран от Лагадински и приет в този размер от органа по приходите. Принципно правилни са изложените от касатора Лагадински съображения във връзка с облагането по ЗОДФЛ (отм.) на годишна база - облагаем е общият годишен доход за данъчната година - аргумент от чл. 3, чл. 4, 13 - 15 ЗОДФЛ (отм.). Съгласно чл. 35 от същия закон сумата на данъка за данъчната година се определя на базата на годишната данъчна основа. Оправдани са оплакванията му за съществуващо противоречие между изложеното от съда на страница седем от първоинстанционното решение във връзка с кредитирането на доказателствата за изплатено застрахователно обезщетение и преценката му сумата от него да се включи в приходния поток на лицето, на фона на възприемането на вариант първи, подход първи от заключението на ССЕ от съда. При него е определено превишение на разходи над приходи с 13738,36 лв. към м. 11.2005 г. (тоест към определен момент от годината, а не на годишна база), на която база е определено годишното данъчно задължение, като практически не е съобразена сумата от обезщетението, доколкото е включена в приходния паричен поток след така констатираното превишение, което е възприето за релевантно. В случая обаче, това е без значение, доколкото настоящият състав намира за основателно възражението на касатора - директор на Д"ОДОП" - гр. Пловдив, че не следва да се включва изплатената на Лагадински сума от "ДЗИ - Общо застраховане" ЕАД към входящия паричен поток за 2005 г. Неоснователно този касатор твърди, че сумата не следва да се взима предвид, тъй като касае възстановяване на разходи, без да твърди и установява, че със сумата са възстановени направени фактически разходи, нито техния размер. Основателно е обаче, възражението му във връзка с преценката на доказателствата и заключението на ССЕ, направена от състава на АСП, относно начина на изплащането на сумата на лицето. От писмото, на което се позовава съставът на АСП, действително се установява, че сумата от 19714,00 лв. е изплатена за щета, но не се установява нито кому, нито датата, на която това е било факт, нито начина на плащане. В тази насока не следва да се кредитира и заключението на ССЕ, доколкото същото следва да бъде преценено по реда на чл. 202 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с § 2 ДР ДОПК. За да направи извода си, че на Лагадински е изплатена щета в размер на 19714,00 лв. касово на 22.11.2005 г., вещото лице се е позовало на коментираното по - горе писмо, както и на неподписана компютърна разпечатка на полицата, в която е вписано "начин на плащане каса" на посочената дата, без да е извършено удостоверяване на плащането с подпис на платил и получил сумата. За да направи заключението си вещото лице не е извършило проверка в счетоводството на ЗПАД "ДЗИ - Общо застраховане", в който смисъл е казаното от него в съдебното заседание на 27.09.2013 г. пред първоинстанционния съд - "Работил съм единствено с документи по делото". Освен това, в жалбата срещу спорния РА до директора на Д"ОДОП" - гр. Пловдив и в жалбата си до съда, Лагадински твърди обратното, а именно че сумата от настъпило застрахователно събитие в размер на 19714,00 лв. му е платена по банков път. В хода на производството той не установява това, нито че сумата е изтеглена от банкова сметка в ревизирания период, с оглед включването й във входящия му паричен поток. Предвид изложеното обжалваното решение е частично неправилно. Тъй като делото е изяснено от фактическа страна следва да се постанови решение по същество на спора. При липсата на оспорване от страна на ответника на паричните потоци (освен досежно включването на сумата от обезщетението и тази от твърдяното дарение), следва да се съобразят изготвените от вещото лице парични потоци по вариант първи от заключението на ССЕ, като от приходния паричен поток се извади сума в размер на 19714,00 лв. (включеното от вещото лице обезщетение), при което потокът е в размер на 4882,93 лв. на годишна база. В разходния паричен поток вещото лице е включило суми за платени застраховки в размер на 3084,00 лв, от които следва да се извадят включените суми за платени застраховки в размер на 1687,00 лв. доколкото такива не са включени в този поток от органа по приходите (а само в размер на 1397,00 лв.) при съобразяване принципа за забрана влошаване положението на жалбоподателя. При това разходният паричен поток е в размер на 18254,34 лв. Следователно, констатира се превишение на разходи над приходи (недостиг) към 31.12.2005 г. в размер на 13371,41 лв. След приспадане на здравно-осигурителните вноски, данъчната основа за облагане за 2005 г. е в размер на 7912,41 лв. При тази данъчна основа дължимият данък е в размер на 1358,97 лв., който се дължи ведно със съответната лихва. При това положение обжалваното решение, следва да се отмени в частта, в която жалбата на Лагадински срещу спорния РА е отхвърлена, в частта на определения данък за разликата от 1446,91 лв. до 1358,97 лв., ведно със съответните лихви, и в частта за разноските, като РА бъде отменен в така посочената част, а решението, предмет на контрол, бъде оставено в сила в останалата обжалвана част. Разноски следва да се присъдят по компенсация, при което Д"ОДОП" - гр. Пловдив следва да бъде осъдена да заплати на Лагадински сума в размер на 51,46 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,