Решение № 4170 от 4.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4926/2016 г.

Решение № 4170 от 4.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4926/2016 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е касационна жалба на [фирма] [населено място], представлявано от управителя М. Г., чрез пълномощника адв. М. Д., против решение № 445/14.03.2016 г. постановено по адм. дело № 1397/2015 г. по описа на Административен съд - Б., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № Р-02000214000947-091-001/15.04.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП [населено място], потвърден с решение № 181/01.07.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" [населено място] при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат и развиват доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на процесуалните правила и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Претенцията е за отмяна на обжалваното решение и постановяване вместо него на ново решение по съществото на спора, с което да се отмени изцяло обжалваният ревизионен акт. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - директор на Дирекция "ОДОП"- Б. в представен писмен отговор, чрез процесуалния си представител юрск. Монев, взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, намира следното: Пред АС-Б. е оспорена законосъобразността на ревизионен акт Ревизионен акт № Р-02000214000947-091-001/15.04.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП [населено място], потвърден с Решение № 181/01.07.2015 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – [населено място] при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчните периоди от 01.01.2011 г. до 31.12.2011 г., от 01.01.2012 г. до 31.12.2012 г. и от 01.01.2013 г. до 31.12.2013 г. в общ размер на 21 943, 32 лева и лихви за просрочие в размер на 3 734, 62 лева.; данък върху добавената стойност за данъчните периоди от м. януари 2012 г. до м. февруари 2014 г. в общо размер на 95 602, 67 лева и лихви за просрочие в общ размер на 20 038,23 лева. За да отхвърли жалбата на дружеството съдът е приел, че ревизията е извършена по особения ред на чл. 122 – чл. 124а от ДОПК, поради констатирано наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК, а именно данни за укрити приходи или доходи и документите необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсва или са повредени до степен негодна за ползване. До този извод съдът е достигнал като е обсъдил в мотивите си приобщените в хода на ревизионното производство писмени доказателства: протокол за извършена оперативна проверка в обект – ресторант [наименование], [населено място] на 19.03.2014 г., протокол от 19.03.2014 г. за предприети действия за обезпечаване на доказателства, чрез копиране на информация от и на технически носител от програмен продукт "D. L. 3", фискални отчети за ревизирания период, протокол от 11.08.2014 г. от ст. експерт от отдел "ИС" при ТД на НАП [населено място] за извършени от него действия при постъпване на данни от оптичен носител, извършеният от органите по приходите анализ на информационни файлове от база данни на програмен продукт "D. L. 3", в проверения търговки обект, от които се установява, че за процесните ревизирани периоди жалбоподателят е реализирал приходи от продажби в обект - ресторант "Ресторант", които не са намерили надлежно счетоводно отражение в Отчетите за приходи и разходи, подадените Годишни данъчни декларации по ЗДДФЛ и Справки-декларации по ЗДДС за съответните отчетни периоди, както и в отчетите на наличното в обекта фискално устройство, съгласно определения в съответните нормативни актове ред. Установените при ревизията неотчетени приходи от продажби за периода м. януари 2012 г. до м. февруари 2014 г. са в общ размер на 642 521, 74 лв., върху които не са начислени следващите се преки и косвени данъци. Обжалваното решение е неправилно, постановено в нарушение на съдопроизводствените правила. При постановяване на съдебния акт АС-Б. не е анализирал задълбочено събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства относно констатираното от приходните органи, а именно че търговецът не е отчел продажби, съобразно установените данни от програмен продукт "D. L. 3", обезпечени на оптичен носител. Съгласно чл. 122, ал. 1 от ДОПК органите по приходите могат да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от изчерпателно изброените обстоятелства по т. 1 - 7 от същата разпоредба. Установяването на основанията следва да е доказано с допустимите по реда на ДОПК доказателства, като доказателствената тежест за това е на органите по приходите. В конкретния случай органът по приходите е релевирал основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК и следователно в тежест на органите по приходите е било да установят, че за ревизираните периоди РЛ е укрил приходи и съответно документите, необходими за установяване на основата облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. При анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК органът по приходите е установил данни за извършени продажби в обекта, които се различават от декларираните такива. Неотчитане на продажби по ЕКАФП от РЛ в стопанисвания от него ресторант би представлявало предпоставка за укрити приходи само, ако РЛ е извършило продажби в обекта и не ги е декларирало. В случая органът по приходите, за да приеме за установено това обстоятелство, а именно, че РЛ е реализирало недекларирани приходи, тъй като е извършвало продажби в определения с РА размер, които не са декларирани, се е позовал на обезпечено доказателство /вж. протокол за предприети действия по обезпечаване на доказателства от 19.03.2014 г. / - оптичен носител на информация /DVD/ - програмен продукт, използван от РЛ за отчитане на продажбите в обекта. Според приходните органи от разпечатването и анализа на информацията са установени данни за извършени продажби, които се различават от декларираните. В случая резултатите от действията на приходните органи по разчитане на информацията от оптичния носител се съдържат в РД към РА. Относно хронологията на действията по разчитане на информацията е посочено единствено, че в протокол от 03.07.2014 г. /л. 138 са описани действията на органите по приходите към обработване на файловете, обезпечени на оптичен носител. Но цитираният протокол съдържа единствено информация за приобщаването на доказателства, свързани с проверка за установяване на факти и обстоятелства. Относно изясняването на този факт в кориците на делото /л. 137 се съдържа протокол от 11.08.2014 г., изготвен от ст. експерт в отдел информационни системи при ТД на НАП Б.. В него експерта е описал извършените от него действия, а именно: на оптичният носител има два файла един архивен и един с контролни суми. Разархивиран е архивният файл, който съдържа файл с данни. Файла е отворен посредством приложен софтуер и сървър. Всички таблици са експортирани в CSV файлове и са предадени на ревизиращите органи. Според мотивите на РА след разархивирането на файла, проверяващия екип е извършил анализа на таблици за отчети - POSREPORT HDR и POSREPORT DATA - /В таблица POSREPORT HDR се съдържа информация за продажбите по оператори, а в таблица POSREPORT DATA се съдържа информация данни за отчета /плащане, служебно въвеждане/извеждане, връщане на стоки и т. н. по типове плащане/. На л. 141 от делото е приложено писмо от [фирма] производител на ПП "D. L. 3", към което е приложен формата на базата данни на хартиен носител. Според производителя на ПП "D. L. 3" информация за извършените продажби се съдържа в таблица SALE BON, при анализа на приходните органи е установено, че в тази таблица не се съдържа такава информация и в нея липсват всякакви записи. В хода на съдебното производство, с цел опровергаване на фактическите констатации в ревизионния акт е допусната комплексна съдебно техническа компютърна експертиза. Назначеното по делото вещото лице не е отговорило на поставените въпроси /относно функционалностите на използвания в ресторант [наименование] ПП "D. L. 3", вида на данните, как се генерира информацията в таблиците, как се попълва таблица, има ли връзка между ПП и фискалното устройство/, тъй като не е разполагало с инструментариум, с който да трансформира базата данни във формат, който може да се чете. Според вещото лице това следва да е стандартизиран формат за експорт на данни, какъвто инструментариум може да се предостави от създателя на програмното осигуряване. Именно този въпрос - начинът, методът на разчитане на информацията от информационният носител, послужила при ревизията за определяне размера на неотчетените приходи е останал неизяснен по делото. При необсъждане от първостепенния съд на всички горепосочени обстоятелства, които са релевантни за спора относно неотчетени приходи, установени като разлика между общата сума на финансови отчети по ЕКАФП и базата данни, разчетени и анализирани от информационния носител /DVD/, спорът по делото е останал неизяснен от фактическа страна. Това съществено процесуално нарушение е рефлектирало върху обосноваността и материалната законосъобразност на постановеното решение. На основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение следва да бъде отменено изцяло и съгласно чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 от АПК делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. По изложените съображения и като взе предвид, допуснатите процесуални нарушения, касационната инстанция намира, че на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 222, ал. 2 АПК, обжалваното решение следва да бъде отменено, а делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд - Б.. П. новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе по въпроса за разноските на страните за водене на делото във ВАС. П. изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение