Решение № 11905 от 5.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5894/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (Д ОДОП) София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), чрез главен юрисконсулт Р. Кръстева, срещу Решение 2912 от 30.04.2024 г., постановено по адм. д. 5807 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2023 г. С обжалваното съдебно решение по жалбата на Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД, с ЕИК 101676897 е отменен Ревизионен акт Р-22221422002284-091-001 от 26.01.2023 г. (РА), издаден от Т. Б. Г. - орган, възложил ревизията и Л. Д. П. - ръководител на ревизията, потвърден изцяло с Решение 577 от 05.05.2023 г., издадено от директора на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП. Наред с това, на настоящия ответник по касация са присъдени разноски в размер на 750,00 лв. държавна такса и внесен депозит за вещо лице. В касационната жалба се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и поради неговата необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се становище, че първоинстанционният съд не съобразил липсата на доказателства за кадрови, материален и технически ресурс на двамата доставчици Имоти Лукс Пловдив ЕООД и Торос Трейд ЕООД за извършване на доставката на спорните услуги и за възможността на управителите им да изпълнят възложените с договорите задачи при липсата на доказателства за превъзлагане на услугите на предходни доставчици. В тази връзка се релевира довод, че недопустимо вещото лице е дало отговор на този въпрос, който е извън поставените му задачи. Съдът не съобразил, че доставчиците не представили доказателства за извършени разходи във връзка с осъществяване на посредническите услуги; за познания и контакти в сферата на производство и търговия със земеделска продукция, оборотни ведомости, за да се анализира финансовото им състояние, осчетоводяване на приходи и разходи и това, че по делото не било доказано, че процесните доставчици са изпълнили изискванията за изграждане и поддържане на счетоводната система по смисъла на чл. 9 от Закона за счетоводството (ЗСч). На следващо място, извън вниманието на първоинстанционния съд останал фактът, че настоящият ответник по касация е имал търговски взаимоотношения с доставчиците на стоки земеделска продукция, посочени в приемо предавателните протоколи (ППП) преди да бъдат сключени процесните договори за посредничество с двамата доставчици на посреднически услуги, вкл. издавани са фактури през периоди от 2016 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. В този смисъл, доколкото настоящият ответник по касация е познавал доставчиците на стоки, нямало икономическа логика да възлага на посредници намирането на същите тези доставчици на стоки. Съдът омаловажил и констатираните несъответствия между някои от документите, което било индиция за нереалност на процесните посреднически услуги и фиктивно документиране на доставките. Не отчел и доказателствената липса относно доказателства за фактическото извършване на престацията по договорите за посредничество въпреки изричните възражения в тази насока. Съдът не придал значимост на факта, че според преценката на настоящия касационен жалбоподател представените счетоводни документи са недостатъчни за установяване на редовността на воденото счетоводство факт по смисъла на чл. 51 ДОПК, а по въпроса за плащанията твърди симулативност на плащанията по договор за финансова услуга. Във връзка с представените доказателства за извършване на последващи облагаеми доставки съдът не отчел, че те са късно представени едва в съдебното производство и се касае за сделки между свързани лица. Наред с това предметът на договорите бил посредничество при сключване на сделки за изкупуване на земеделска продукция и проучване на пазара, предвид което касационният жалбоподател твърди, че доколкото ревизираното лице се явява посредник по тези договори, то това дружество притежава капацитет, необходими познания и опит в тази сфера и не е необходимо да превъзлага тази дейност на процесните доставчици. Съдът не коментирал, че фактурата, издадена от Торос Трейд ЕООД и ППП към нея, и от ревизираното лице към посочените две дружества свързани лица, са от един и същи ден, а не било възможно земеделската продукция да се разтовари, измери, натовари и предаде в един и същи ден, както и че фактурата от «Имоти Лукс Пловдив» ЕООД е от 30.12.2021 г., а тази към «Пи Ел Си Брокер 10» ЕООД от 31.01.2022 г. без да са налице доказателства за съхранение в склад и силози за времето от един месец. При това, според касационния жалбоподател, не била доказана идентичност между описаните стоки в ППП към процесните фактури и ППП към издадените от ревизираното лице фактури към свързаното лице «Пи Ел Си Брокерс 10» ЕООД, като съдът лаконично преповторил заключението на вещото лице, изготвило ССЕ в частта на отговора по задача 6 за съответствие в по-голямата част между получени и продадени стоки. В касационната жалба се развиват и съображения за наличие на хипотеза на абсолютна симулация на процесните посреднически услуги и симулация на последващите посреднически услуги, като издаването на процесните фактури било с измамна цел, тъй като ревизираният субект е имал създадени връзки с търговците на земеделска продукция и е било ненужно да възлага посреднически услуги на двамата доставчици по намиране на известни нему търговци на продукция. В обжалваното съдебно решение не били изложени съображенията, поради които спорният РА бил отменен и по отношение на отказаното право на данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС в общ размер на 35,48 лв. за данъчен период 01.2022 г. по фактурите, издадени от Топлофикация София ЕАД и Линдстьорм ЕООД. Лаконични били и съображенията на съда, за да мотивира постановената отмяна на РА и в частта по ЗКПО, без да вземе предвид, че причината за преобразуването на финансовия резултат е документалната необоснованост на стопанската операция, с която е свързано то. По подробно изложените в касационната жалба съображения се иска отмяната на обжалваното първоинстанционно решение и отхвърляне на оспорването на РА. Претендира се юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции, вкл. и заради късно представените доказателства (на основание чл. 161, ал. 1 и ал. 3 ДОПК) и разноските за заплатената държавна такса за касационното оспорване. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от упълномощения юрисконсулт Р. Кръстева, която от негово име поддържа касационната жалба, а по същество моли да бъде уважена. Претендира присъждането на сторените по делото разноски за държавна такса за касационното производство и моли присъждането на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции при условията на чл. 161, ал. 1 и ал. 3 ДОПК. Представя списък на разноските. Ответникът - Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД оспорва касационната жалба в съдебното заседание пред настоящия съд чрез упълномощения адв. Бърчев. По същество на оспорването моли оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано писмено заключение за допустимост и основателност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е частично основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р-22221422002284-091-001 от 26.01.2023 г., издаден от Т. Б. Г. - орган, възложил ревизията и Л. Д. П. - ръководител на ревизията, потвърден изцяло с Решение 577 от 05.05.2023 г., издадено от директора на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във вр. с чл. 9 ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставка от Имоти Лукс Пловдив ЕООД в размер на 139700,00 лв. за данъчен период м. 01.2022 г. и по доставка от Торос Трейд ЕООД за данъчен период м. 12.2020 г. в размер на 129264,13 лв. и са установени задължения за внасяне на данък върху добавената стойност в тези размери и лихви за просрочие, а за данъчен период м. 01.2022 г., на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 35,48 лв. по фактура, издадена от Топлофикация София ЕАД, с данъчна основа 81,40 лв. и начислен ДДС в размер на 16,28 лв. и по фактура, издадена от Линдстрьом ЕООД, с данъчна основа в размер на 96,00 лв. и начислен ДДС в размер на 19,20 лв., както и задължение за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 71909,41 лв., ведно с лихви в размер на 12014,99 лв. - последица на извършеното преобразуване на финансовия резултат в увеличение със сумата в размер на 646320,60 лв. по фактурата, издадена от Торос Трейд ЕООД от 30.12.2020 г., на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО, във вр. с чл. 16, ал. 2 и чл. 10, ал. 1 и ал. 2 ЗКПО разходите не са признати за данъчни цели, тъй като не са документално обосновани, а направеното чрез осчетоводяването на тази фактура намаляване на финансовия резултат било с цел отклоняване от облагане с корпоративен данък. Съдът съобразил извършените от приходните органи процесуални действия в хода на спорното ревизионно производство, направените от тях констатации и изводи, които им дали основание за издаването на процесния РА. Взел предвид, че в хода на ревизионното производство са приобщени търговски и счетоводни документи, декларации и обяснения, представени в резултат на изпратеното ИПДПОЗЛ до дружеството жалбоподател, както и данните от представената от управителя на ревизирания субект декларация, вкл. разяснения механизъм за извършване на доставките стоките се изтеглят от складовете на доставчиците и с транспорт на външно дружество се доставят директно до клиентите и относно това, че посредникът снабдява ревизираното лице с информацията за осъществяване на директен контакт с продавача на стоките, за което получава възнаграждение съгласно подписан договор за посредничество. Съдът съобразил и констатациите на ревизиращите във връзка с извършените при доставчиците насрещни проверки и представените от тях доказателства, направените разплащания, клаузите на подписаните договори за посредничество и ППП към всяка от двете спорни фактури във връзка с доставките на услуги - посредничество, от които съдът приел за установено, че става ясна връзката му с конкретни фактури за изкупуване на зърно. Съдът направил констатации във връзка с изводите на вещото лице, изготвило ССЕ, приета по делото, като взел предвид разясненията, дадени от него и в съдебното заседание при разпита му. Възприел изводите му, че процесните фактури, които съгласно договорите са за посредничество при сключване на сделки за изкупуване на описаната в тях продукция, са отразени в счетоводството на дружеството - жалбоподател и съответния доставчик, като в тази връзка били съставени ППП за изплащане на възнаграждението за посредничество, а в тях подробно били описани: контрагент/ покупна фактура/ дата/ вид стока/ количество/ мярка/ ед. ц./ комисион по сделката. Според констатацията на вещото лице, настоящият ответник по касация е погасил дължимата сума по фактурата с доставчик Имоти Лукс Пловдив" ЕООД изцяло, а по тази с доставчик Торос Трейд" ЕООД остатъкът от задължението му е в размер на 12585,00 лв., като извършените плащания подробно са посочени в Таблицата - Приложение, неразделна част към ССЕ. Във връзка със заключението относно това дали получените доставки са използвани в независимата икономическа дейност на дружеството - жалбоподател, експертизата е установила наличието на генерирани приходи от комисионни услуги и е разяснила механизма на работа - "Пи Ел Си Маркетинг Фейшън» ЕООД изкупува от земеделски производители съответната продукция и я продава на вътрешния пазар, за транспортирането на същата използва външни фирми, а продукцията закупува директно от доставчика и продава на клиентите на дружеството, като при това стоките се намират в складовете на земеделските производители. Според констатациите на вещото лице дружеството не е получавало комисионни услуги за описаните в ППП доставки от други доставчици, като за процесните доставки изцяло са получени съответно за 2020 г. от Торос Трейд ЕООД, а за 2021 г. от Имоти Лукс Пловдив ЕООД. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, първоинстанционният съд направил извод, че спорният РА е валиден издаден от компетентен, по смисъла на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, орган по приходите, във формата по чл. 120, ал. 1 ДОПК и при съобразяване на мотивите, изложени в ревизионния доклад (РД), неразделна част от РА. Приел, че валидността на електронните подписи на приходните органи, подписали ЗВР, РД и РА, се установява от представените по делото удостоверения. За да се произнесе по материалната законосъобразност на РА, съдът взел предвид приложимите към спорните доставки на услуги разпоредби от националното и съюзното право, както и относимата практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), обективирана в цитираните в обжалваното съдебно решение актове. Отбелязал, че приобщените по делото документи не са оспорени. Позовал се на приетото по делото заключение на ССЕ, от което било видно, че счетоводството на Пи Ел Си Маркетинг Фейшън» ЕООД досежно процесните фактури е водено редовно, извършени са плащания по процесните фактури, като във връзка с получените комисионни от Имоти Лукс Пловдив" ЕООД са налице последващи доставки; получените комисионни от Торос Трейд" ЕООД са фактурирани, а генерираните приходи за дружеството - жалбоподател са на база продажба на съответна култура към клиенти на дружеството, като получените разходи за комисионни са на база закупената от дружеството стока от съответния доставчик. Съдът взел предвид и това, че в по-голямата част е налице пълно съответствие на видовете стоки и количество между получените от съответния доставчик и съответно предоставените комисионни услуги към контрагентите. Съдът приел, че въз основа на събраните доказателства и при съобразяване на заключението на вещото лице, процесните услуги, за които са издадени фактури от доставчиците, осчетоводени в счетоводството и платени от дружеството - жалбоподател, са реално извършени. Тези фактури са издадени с оглед наличието на облигационни правоотношения между дружеството - жалбоподател и доставчиците, и са използвани за икономическата дейност на ревизираното лице, като се констатира, че са извършени и последващи облагаеми сделки. По тези причини направил извод, че процесните фактури установяват реално извършени доставки, поради което приел, че необосновано и в противоречие с материалния закон не е признато от приходната администрация правото на данъчен кредит на дружеството жалбоподател. Във връзка с определените по ЗКПО задължения съдът отново съобразил заключението на ССЕ и доколкото счел, че документите отразяват вярно реални стопански операции, направил извод, че неправилно е определен данъчният финансов резултат. По тези причини отменил РА и присъдил разноски за държавна такса и депозит за вещо лице. Решението е валидно и допустимо, но е частично неправилно. Решението е неправилно поради неговата необоснованост и постановяването му в нарушение на материалния закон в частта, в която първоинстанционният съд е уважил оспорването на РА в частта относно доставката по фактура, издадена от Топлофикация София ЕАД, с данъчна основа 81,40 лв. и начислен ДДС в размер на 16,28 лв. и по фактура, издадена от Линдстрьом ЕООД, с данъчна основа в размер на 96,00 лв. и начислен ДДС в размер на 19,20 лв., за данъчен период м. 01.2022 г. За тези доставки, на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС, не е било признато право на данъчен кредит в общ размер на 35,48 лв. заради констатирано и твърдяно от приходната администрация дублиране на тези фактури в два данъчни периода. Основателно касационният жалбоподател възразява срещу изводите на съда, основани единствено на представените фактури. Срещу твърденията за дублиране на фактурите в два данъчни периода, което е останало несъобразено от първоинстанционния съд, ответникът по касация не възразява. Впрочем, конкретни оплаквания срещу тази част от РА, потвърден с решението на решаващия орган, Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД не е изложил в първоинстанционната си жалба, макар да е изразил недоволството си от РА в цялост. В тази връзка не е оспорил и констатациите по РД и РА, не е представил доказателства и не е дал обяснение. Предвид изложеното съдът е следвало да приеме, че без основание тези фактури са включени повторно (отразени са били в дневника за покупки и за м. 12.2021 г.) и в данъчен период м. 01.2022 г. и да отхвърли оспорването в тази част. Като не е съобразил така посоченото и е отменил РА относно отказа за признаване на данъчен кредит по така цитираните фактури, първоинстанционният съд е постановил неправилно съдебно решение в тази част, което подлежи на отмяна в тази част на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ АПК. Вместо него, на основание чл. 222, ал. 1 АПК, следва да се постанови друго в тази част, с което жалбата на Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД срещу РА в посочената част, следва да се отхвърли. В останалата част обжалваното съдебно решение е валидно, допустимо и правилно при съобразяване и на долуизложеното: Съдът е установил релевантните за спора факти и е извършил дължимата проверка за законосъобразност на оспорения РА в тази част. Изводите му по фактите са обосновани на приобщените по делото писмени доказателства и приетото заключение на ССЕ. В резултат, след правилното им обсъждане и оценка, съдът е достигнал до правен извод за незаконосъобразност на оспорения РА в останалата част, който е съответен на материалния закон. Правилно, за да уважи оспорването по жалбата на Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД в останалата част, първоинстанционният съд е съобразил приложимите цитирани разпоредби от националното законодателство, разпоредби от актове, част от правото на Европейския съюз и цитираната в акта практика на СЕС. Изложените в тази връзка от съда принципни съображения, относими към правото на приспадане на данъчен кредит, са споделими, ненужно е да се повтарят, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК с настоящото решение се прави препращане към тях. По конкретните касационни оплаквания настоящият съдебен състав намира следното: Неоснователно е касационното оплакване за относимост към преценката за законосъобразност на РА в тези части на неустановената по делото кадрова, материална и техническа обезпеченост на двамата доставчици за извършване на спорните посреднически услуги. Възраженията на касационния жалбоподател, релевирани в касационната жалба, че за доставчиците на услуги Имоти Лукс Пловдив ЕООД и Торос Трейд ЕООД не се установява да разполагат с лица, наети по трудови или граждански договори с оглед установяване и доказване възможността им да изпълнят предмета на договорите за посреднически услуги, тоест за осъществяване на фактическите действия, в които се изразяват те и престирането на резултата към получателя по доставката, както и с материален ресурс и техническа обезпеченост за извършване на спорните услуги (не разполагат с декларирани пред НАП обекти, не стопанисват офиси, оборудвани с компютри, лаптопи, телефони, канцеларско обзавеждане и други ДМА и МПС, необходими за осъществяване на икономическа дейност), в случая са изцяло неотносими към претендираното от настоящия ответник по касация право. Тези обстоятелства са неподвластни на дружеството - жалбоподател и неустановяването им по делото не би могло пряко да повлияе на изводите за незаконосъобразността на спорния РА. Освен това, за изпълнение предмета на спорните доставки и престиране на резултата от тях към получателя, така поставените от касационния жалбоподател доказателствени стандарти са неприложими поради характера на дейността извършване на посреднически услуги, за изпълнението на които предявените изисквания са неприложими. Дадената от вещото лице, изготвило приетото по делото заключение на ССЕ «забележка» под отговора на въпрос 1, че съгласно характера на сделките, не е задължително страните по договорите, респективно доставчиците да разполагат с кадрова и техническа обезпеченост, не е поставен в основата на изводите, направени от първоинстанционния съд по същество на оспорването. Принципно основателно е оспорването на касационния жалбоподател, че вещото лице е дало отговор на такъв въпрос, който е извън поставените му задачи и компетентността му, което становище е било заявено от процесуалния му представител още в съдебното заседание на 07.12.2023 г. в АССГ при разпита на вещото лице и приемане на заключението. Доколкото обаче съдът е направил собствени изводи по въпроса за реалността на доставките на база техния характер и доказателствената съвкупност, без да се основе на заключението на ССЕ в тази му част за решаващия си извод, не може да се направи такъв за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което да се отрази на правилността на обжалвания съдебен акт и обосноваността на изводите на съда. Съдът на Европейския съюз и Върховният административен съд са последователни в разбирането си, че обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит. Установяване на обстоятелствата, свързани с това не може да се възлага в тежест на ревизираното лице, доколкото не се касае за негово недобросъвестно поведение. В този смисъл вж. Решение на СЕС по дело С-324/11 г., Решение на СЕС по съединени дела C-80/11 г. и С-142/11 г. и Решение на СЕС по дело С-18/13 г. Съгласно приетото в тези решения липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съдът не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки (Решение на СЕС по дело C-285/11 г., т. 40; Решение на СЕС по съединени дела C-80/11 г. и С-142/11 г.; Решение на СЕС по дело C-324/11 г.; Решение на СЕС по дело С-18/13 г., т. 31; Определение на СЕС по дело С-123/14 г., т. 42). С тази доказателствена тежест в казуса данъчната администрация не се е справила, а мотивите, изложени в решението на решаващия орган в тази насока, а и относно квалифицирането на процесните доставчици и на техните предходни като липсващи търговци са чисто теоретични и не намират опора в доказателствената съвкупност. Във връзка с доводите, релевирани в касационната жалба за наличие на хипотеза на абсолютна симулация на процесните посреднически услуги и симулация на последващите посреднически услуги по причина, че ревизираният субект е имал създадени връзки с търговците на земеделска продукция и е било ненужно да възлага посреднически услуги на двамата доставчици по намиране на известни нему търговци на продукция, следва да се реферира към отговора, който се дава в настоящото изложение на тези две възражения на съответното им място по-долу. В заключение, липсата на доказателства за кадрова и материална обезпеченост на доставчиците, на които касационният жалбоподател обръща съществено внимание, не разкрива доказателствена липса, която да разколебае извода на съда за реалност на доставките предвид всички останали представени по делото доказателства, чиято формална доказателствена сила следва да се зачете. В тази насока следва да се приеме, че в съвкупност представените фактури, ППП, ведно с дадените обяснения/декларации, отразяват осъществени доставки на услуги. По тази причина направеният от съда краен извод за реалност на спорните доставки е съответен на доказателствата и приложимите разпоредби от националното право (ЗДДС), от правото на Европейския съюз, както на практиката на СЕС и на Върховния административен съд установено и доказано е предаване на резултата от услугите. Приобщените доказателства носят цялата релевантна информация за доказването им. Не рефлектира върху правилността на изводите на съда и релевираната доказателствена липса за представяне на доказателства от доставчиците за извършени разходи във връзка с осъществяване на посредническите услуги; за познания и контакти в сферата на производство и търговия със земеделска продукция; оборотни ведомости; осчетоводяване на приходи и разходи и на такива за изпълнение на изискванията за изграждане и поддържане на счетоводната система по смисъла на чл. 9 ЗСч. Както вече се посочи, тези липси са непротивопоставими на ревизираното лице и представянето на доказателства за установяване на посочените факти от неговите доставчици е извън контрола му. Неоправдани са възраженията, релевирани в касационната жалба, че от съда бил игнориран фактът на съществуващи търговски взаимоотношения между Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД с доставчиците на стоки земеделска продукция, посочени в ППП преди да бъдат сключени процесните договори за посредничество с двамата доставчици на посреднически услуги. Този факт е безспорен, но неотносим към преценката за реалност на спорните доставки на посреднически услуги. Възражението на касационния жалбоподател в тази насока не държи сметка за характера на посредническата дейност, за динамиката на търговския оборот, за това, че предпоставка за сключването на договор не е единствено намирането на доставчик и познанството на страните по бъдещия договор, а и представителството на съответното юридическо лице, като наред с това по делото не е изяснено и доказано предходните търговски взаимоотношения, на които се позовава касационният жалбоподател, дали са резултат на нечие посредничество или не. По причини, свързани с посоченото, спецификата на посредничеството за сключване на сделки с доставчиците на стоки и механизмът на този процес, неоснователни са поставените от касационния жалбоподател изисквания и висок доказателствен стандарт за представяне на доказателства за фактическото извършване на престацията по договорите за посредничество - предоставяне на информация от възложителя към посредника; поставяне на предварителни изисквания относно цени, срок на доставка, гаранционни условия; за проучване на пазара от посредника; за провеждане от посредника на преговори и организиране на срещи между Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД и доставчиците на земеделска продукция, вкл. място на провеждане на срещите и кои конкретно лица са ги водили. Пренебрегването на някои уговорки, направени в договорите за посредничество в тази насока и несъставянето на документи в динамичния процес на сключване на сделките крайна тяхна цел, е оправдано с оглед постигането й, обективирано в съставените ППП. Затова без нужда органите по приходите взимат предвид доказателствената липса относно факта кои физически лица са договаряли сделките цени, срокове, качество, гаранционни условия между «Торос Трейд» ЕООД и ревизираното лице, с кое лице представител на доставчика на посредническата услуга и на какъв принцип са провеждани преговорите. В отговор на така поставения въпрос, в РА е посочено, че според дадените от дружеството обяснения, договорките за цена, извозване и плащане се правят изцяло и само от служители на Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД. Без основание касационният жалбоподател твърди, че съдът игнорирал някои несъответствия между документите. Преценката и на настоящия съдебен състав е, че се касае за технически несъответствия, на които не може да се придаде значимостта, която се твърди в касационната жалба и са неотразими към претендираното от ревизираното лице право. Освен това, видно от договора за посредничество, за който касационният жалбоподател се позовава на грешка в името на дружеството, е посочен ЕИК, който съответства именно на ЕИК на "Имоти Лукс Пловдив" ЕООД. Неоснователни са възраженията, направени в касационната жалба, че съдът не съобразил факта, че договорите с посредниците са сключени от лица без представителна власт подписалите ги лица стават управители на дружествата от по-късен момент. Видно от съдържанието на договорите, за лицата, подписали ги от името на посредниците, не е посочено, че са управители на дружествата, а само, че представляват дружествата в конкретната сделка. По предписанието на чл. 301 ТЗ, именуван «Действия без представителна власт», когато едно лице действа от името на търговец без представителна власт, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. В казуса е категорично, че противопоставяне на действията на лицата, подписали документите за съответните дружества не е направено. В този смисъл обосновано е да се приеме, че по тази причина дори действията от името на доставчиците да са извършени без представителна власт, при липсата на противопоставяне, следва да се счита, че търговците доставчици на ревизираното лице са ги потвърдили. В допълнение, при установеното още в хода на ревизионното производство включване на фактурите в дневниците за продажби и в справките декларации по ЗДДС от страна на доставчиците и чрез ССЕ включване на фактурите в справките декларации по ДДС и в дневниците за продажби за съответните периоди на доставчиците, начисляване на ДДС от тях и отразяването му като задължение към бюджета, фактите на които се позовава касационният жалбоподател във връзка с подписването на документите не може да обуслови извод за липса на реални доставки, включително по аргумент от чл. 301 ТЗ, установяващ презумпцията, че при действия без представителна власт търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. При действието на чл. 301 ТЗ, ирелевантно за дължимата преценка е кое лице е подписало частния документ от името на търговеца след като последният не само не се е противопоставил, но е и включил издадените въз основа на тези документи фактури в отчетните си регистри по ЗДДС. Без основание в касационната жалба се акцентира на това, че във връзка с последващите доставки са представени за целите на изпълнението на ССЕ документи едва в съдебното производство пред АССГ; че получателите по тези доставки били свързани лица помежду си и с доставчика и че предвид предмета на договорите за последващите доставки, ясна била обезпечеността на самото ревизирано лице да осъществи доставките на стоки, без необходимост от спорните доставки. Последното обаче е въпрос на търговска политика, икономическа конюнктура и е преценка на съответния субект. Фактът, че участниците във въпросните сделки са свързани лица не може да се отрази в случая на преценката за реалност на спорните и на последващите доставки, а и на изводите относно съществуването на претендираното право на данъчен кредит от ревизираното лице предвид основанието за отказа. При това този довод е релевиран едва с касационната жалба. Видно от РД, РА и решението на директора на Д ОДОП -София при ЦУ на НАП, констатации и изводи, че предметът на спорните доставки не е използван в независимата икономическа дейност на ревизираното дружество, не са направени. Тъкмо обратното. Видно е от констатациите на стр. 9 от РД, абзац четвърти, че при ревизията е установено, че Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД е продало цялото закупено количество стоки от доставчиците на стоки Рексай ЕООД и Сетсторм ЕООД (вписани в ППП, съставени във връзка със спорните фактури, за които е отчитана работа по посредническите договори и е заплатено за извършената услуга) на своите клиенти, като ревизираното лице не притежава собствен обект, където да съхранява наличности от стоки. Налице е изричната констатация, че предметът на доставките към ревизирания субект зърнени култури, заприходени в сметка Стоки 304 по съответните фактури и протоколи са били предмет на последваща реализация. Това установява и използването на спорните доставки на посреднически услуги в икономическата дейност на ревизираното лице. Доказателствата, представени в хода на съдебното производство пред АССГ установяват други факти, също свързани с последващата реализация, но на самата посредническа услуга. Във връзка с възраженията на касационния жалбоподател следва да се посочи, че съгласно чл. 154, ал. 3 ДОПК За доказателствата, за които е постигнато споразумение, не се допускат нови доказателства за опровергаването или потвърждаването им в производството по административното и съдебното обжалване. В казуса няма спор, че споразумение относно доказателствата по чл. 154 ДОПК не е постигано, поради което по аргумент за обратното от разпоредбата на чл. 154, ал. 3 ДОПК, установена преклузия за представянето на доказателства не съществува в позитивното право. Нещо повече. Член 155, ал. 3 ДОПК допуска, че «Решаващият орган може да събира нови доказателства. Ако новите доказателства не са представени от жалбоподателя, копия от тях му се връчват заедно с решението. Разпоредбата, освен че установява реципрочната възможност за жалбоподателя да представя и за решаващия орган да събира нови доказателства, дава още един аргумент в подкрепа на възможността жалбоподателят да представя доказателства на този етап от производството. Най - накрая, по предписанието на чл. 161, ал. 3 ДОПК в случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4 ДОПК. В случая доколкото използването на спорните доставки на посреднически услуги в независимата икономическа дейност на ревизираното лице не е било спорно предвид липсата на вписвания по този въпрос в РД, в РА и в решението по чл. 152 и сл. ДОПК, представените пред АССГ доказателства не се явяват значими за изхода на спора, макар по принцип да са свързани с установяване и доказване на значими факти за съществуването на претендираното от субекта право. По тази причина и в отговор на поставеното възражение от касационния жалбоподател относно разноските, последиците на чл. 161, ал. 3 ДОПК са неприложими срещу Пи Ел Си Маркетинг Фейшън ЕООД. Все в тази връзка следва да се отговори и на касационното оплакване, че съдът не взел предвид недоказаната, според касационния жалбоподател, идентичност между описаните стоки в ППП към процесните фактури и ППП към издадените от ревизираното лице фактури с твърдението, че въпреки че се касае за посреднически услуги, стоките следвало да са напълно идентични по вид и количество и за фиктивност на документираните последващи доставки. Действително вещото лице, изготвило ССЕ в първоинстанционното производство е работило по такава задача, но видно от решението на решаващия орган и предходните актове - РД и РА, въпросът с последващите доставки не е бил акцент и не е бил спорен. Въпреки това, доколкото по делото в АССГ са налице установявания и по този въпрос с оглед приетото по делото заключение на ССЕ, следва да се сподели принципния подход на съда, който като се основал на неговите констатации и заключения, и казаното от вещото лице по време на разпита му, приел, че е налице пълно съответствие в по-голямата част на видовете стоки и количества. Оплакванията в касационната жалба по въпроса за установяванията на съда относно плащанията по процесните доставки са неоправдани. Въпросът относно разплащанията по фактурите пълно и частично също не е бил спорен по време на ревизията. При това, както сам касационният жалбоподател признава, плащането не е елемент от фактическия състав на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. На страница 14 от РД (вж. т. 2.1) е направена констатация относно разплащането по банков път на спорната фактура, издадена от «Имоти Лукс Пловдив» ЕООД, респективно относно платена и останала неразплатена част. Констатациите относно тези факти и разплащането по отношение и на спорната фактура, издадена от Торос Трейд ЕООД са на стр. 17 от РД. Така приетото от приходната администрация е било безспорно. Развитите съображения, свързани с установеното, че фактурата от Торос Трейд ЕООД и ППП към нея, и от ревизираното лице към получателите по неговите доставки, са от един и същи ден, а не било възможно земеделската продукция да се разтовари, измери, натовари и предаде в един и същи ден, както и тези във връзка с фактурата от «Имоти Лукс Пловдив» ЕООД и фактурата към контрагента на ревизираното лице, че изисква доказателства за съхранение в склад, силози за времето от един месец, са неоснователни. Възражението на касационния жалбоподател по този въпрос не държи сметка за несъобразеното от него обяснение, дадено от управителя на ревизираното лице в представената още в хода на ревизионното производство декларация, че дружеството няма собствена база, а продукцията се изкупува директно от доставчика и се продава на клиентите, като стоките се намират в складовете на земеделските производители, респективно фирмата доставчик до осъществяване на продажбата, откъдето започва транспортът на същите. Впрочем, в РА изрично е направена констатацията, че при по-голяма част от сделките не е било необходимо наемането на база, тъй като продукцията се изкупува директно от доставчика и се продава на клиентите. Решението е правилно и в частта, с която първоинстанционният съд е приел за незаконосъобразен РА в частта на установените задължения за корпоративен данък за данъчен период 2020 г. Финансовият резултат на дружеството неправилно е бил преобразуван на основание чл. 26, т. 2, във вр. с чл. 10 ЗКПО, тъй като в случая е налице документална обоснованост по спорната фактура, издадена от Торос Трейд ЕООД, както правилно е приел това и АССГ. Тя отразява действително осъществена стопанска операция, поради което неправилно с РА е бил преобразуван финансовият резултат на дружеството по реда на ЗКПО със стойността й за ревизирания период. С оглед фактическите установявания, в частта по ЗДДС, преобразуването на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2, във връзка с чл. 10 ЗКПО в посока неговото увеличаване със сумата по тази фактура е незаконосъобразно, поради което правилно РА е бил отменен и по отношение на установените задължения за корпоративен данък, ведно с прилежащите лихви. Поради възприетата реалност относно тази доставка, не може да се заключи, че сделката, за която е издадена тази фактура е сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчното облагане неправомерно отчетен разход с цел намаляване на финансовия резултат за облагане с корпоративен данък, както обосновава направената корекция решаващият орган в Решение 577 от 05.05.2023 г. на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО. Предвид изложеното, обжалваното съдебно решение трябва да остане в сила и в тази част. Като е достигнал до извод за незаконосъобразност на РА в частта на отказа за признаване на данъчен кредит по доставките от Имоти Лукс Пловдив ЕООД и Торос Трейд ЕООД за ревизираните периоди, респективно за определените задължения за ДДС в тази връзка и в частта на определените задължения за корпоративен данък, първоинстанционният съд е постановил правилен съдебен акт в тези части, който като валиден и допустим, следва да остане в сила в тези части. Въпреки изхода на спора, на ответника по касация разноски не се следват, тъй като не се търсят такива. На НАП се следва присъждането на сума в размер на 400,00 лв. - за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции (предвид частичното пререшаване на спора по същество). Ето защо и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо и второ и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение