Решение № 7198 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10072/2014 г.

Решение № 7198 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10072/2014 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДД"ОДОП") - София при ЦУ на НАП против решение № 4084/19.06.2014 г. по адм. д. № 4719/2012 г. на Административен съд София-град, с което е отменен РА № 2171107155/09.09.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 545/15.03.2012 г. на ДД"ОДОП" - София и са присъдени разноски в полза на жалбоподателя. Изложени са доводи за неправилност на решението, иска се отмяната му и постановяване на друго по същество, с което да се отхвърли като неоснователно оспорването на РА и се присъди юрисконсултско възнаграждение. В съдебно заседание касаторът се представлява от упълномощен юрисконсулт, който поддържа касационната жалба и предявява искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, в случай на уважаването й. Ответникът - "Алегро 2000" ООД, гр. София, не взема становище по касационната жалба. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, за което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения по ЗДДС от непризнат данъчен кредит в размер на 180 095, 20 лв., като са начислени и лихви за забава, по фактури, издадени от: "Кинго" ЕООД, "Авиком" ООД, "Фин Консулт" ЕООД, "Алберт 2005" ЕООД, "Савена Трейд" ЕООД, "Мек Строй" ЕООД, "Ем Ер Трейд" ЕООД, "Цветотрейд" ЕООД и "Аутомобиле рент" ЕООД за данъчни периоди, посочени за всеки от доставчиците, в рамките на период м. 09.2005 г. - м. 07.2009 г. За да откаже данъчният кредит административният орган се е обосновал с фактите, установени при извършените насрещни проверки, документирани със съответните протоколи, при които доставчиците не са открити на декларираните адреси за кореспонденция и е била възпрепятствана проверка на счетоводната им отчетност и материално-техническата и кадрова обезпеченост. Съдът, въпреки, че първоначално в мотивите си е изложил, че за да се приеме наличието на реална сделка законът изисква издаване на фактура, платено ДДС, прехвърляне на облагаемата доставка, реално плащане, кадрови и технически ресурс за доставката и последваща реализация, не е обосновал изводи по изискуемите предпоставки за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит. В частта, съдържаща фактическите констатации, съдебното решение в съответната последователност следва изложението в решението на решаващия административен орган, което като обем заема мотивите на решението от 1-ва до 12-та страници. Възпроизведени са констатациите на ревизията, че на дружествата-доставчици са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК искания за представяне на документи и писмени обяснения. В указания от ревизиращите органи срок никой от доставчиците не е представил изисканите му относими доказателства, установяващи извършването на облагаеми доставки на стоки и услуги към съответен доставчик, които впоследствие се твърди, че са предоставени на задълженото лице и за които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит. Констатирано е от ревизиращите органи, че предмет на доставка са големи количества рекламни материали, за изработката на които е необходим материално-технически и кадрови потенциал, закупуване и влагане на материали, наличие на специални машини и наети помещения. Констатирано е, че доказателства в тази насока не са представени. В хода на ревизията от жалбоподателя е поискано предоставянето на данни за осъществяване на контакт с доставчиците, които не са открити на декларираните адреси за кореспонденция Изискана е информация относно лицата от съответните дружества, с които са извършвани контакти, както и данни за лицата, осъществявали счетоводното обслужване на доставчиците. В указания от органа по приходите срок и до издаване на ревизионния доклад от задълженото лице не са депозирани изисканите обяснения и не е предоставена необходимата информация за осъществяване на проверка в счетоводствата на дружествата за относимите факти и обстоятелства към данъчното облагане на жалбоподателя. Предвид изложеното компетентният орган е формирал извод, че не е доказано извършването облагаеми доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, доколкото не са ангажирани доказателства за кадрова, ресурсна и материална обезпеченост на доставчиците за изпълнение на фактурираните доставки на услуги, както и информация за предходни доставчици на стоките, предмет на продажба към ревизираното дружество. При така възпроизведените фактически констатации на ревизията, липсва самостоятелен анализ от съда на доказателствата, свързани с всяка конкретна доставка и съответен извод по съществото на спора за реалност на доставки, съобразно съдържанието на фактурите и конкретно посочения предмет. Видно от фактурите, предметът на доставка е различен при различните доставчици - "дизайн и предпечатка на рекламни материали", "извършване на телевизионна реклама", "стоки", "проектиране на мебели за обзавеждане и оборудване". Не във всички фактури е конкретизиран предмета, а е посочен като "стока". По фактурите с предмет "рекламни материали" по обяснения на ревизирания субект това са: каталози, брошури, листовки, стенни часовници, тефтери, химикалки, запалки и др. Съдът е отбелязъл, че са представени от жалбоподателя и приети като веществени доказателства: шапка с лого, риза с дълъг ръкав, риза с къс ръкав, панталон, тениска с къс ръкав. Липсва обсъждане на фактурираните и представени рекламни материали, липсва каквато и да е съпоставка с фактурираните рекламни материали и изводи за съответствие. Налице е потвърден РА с отказ на данъчен кредит и на доставки на "хаосни патрони - 12600 броя и 5400 мишени", отново с мотив за нереалност на доставките, в която част съдът е приел, че РА не е обжалван по съдебен ред. Липсва съпоставка с предмета на Договорите, приемо-предавателните протоколи, които са представени по част от фактурите, липсва анализ на ангажираните в хода на съдебното оспорване писмени доказателства по конкретните доставки, които са с разнообразен предмет по фактури издадени в различни данъчни периоди от м. 09.2005 г. до м. 07.2009 г. и от голям брой фирми-доставчици - девет на брой. Изводите на съда са обобщени и липсва конкретизация, което е равнозначно на липса на мотиви по съществото на спора и е възпрепятстван инстанционния контрол на обжалвания съдебен акт. Неправилни са изводите на съда относно представените частни документи, че същите не са оспорени от административния орган. Не е отграничен момента на представяне на тези доказателства и доколкото голяма част са представени в хода на административното оспорване, след като не са ценени от административния орган, същите са оспорени относно доказателствената им стойност и съдът не е обосновал мотиви за това с какви други доказателства, ангажирани от представилата ги страна - ревизираното лице, е доказана достоверността на датите им и авторството, при липса на каквито и да е данни от счетоводствата на доставчиците и при изричната констатация, че до издаване на ревизионния доклад, ревизираното лице не е представило каквито и да е обяснения и доказателства. Липсва обосновка на възприетите от съда изводи за реалност на доставките, свързани с възприетите обяснения, дадени от ревизираното лице, че под "стоки" се разбира: "канцеларски материали, компютърни компетентни - памет, монитори, мишки, уеб-камери, твърди дискове, клавиатури, лаптопи, принтери и др." Изрично е записано в решението, че в представеното Приложение № 1 към един от договорите са описани рекламните материали, предмет на договора, но без конкретизиране на количество и единична цена. Липсва конкретни данни за вида "стока", отразена като предмет на доставка в голяма част от процесните фактури, по които е отказан данъчен кредит. Липсват каквито и да е мотиви за приетата реалност на излъчена телевизионна реклама. Единствено са възпроизведени от съда констатациите на вещото лице по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, изготвена на база счетоводни данни единствено и само от счетоводството на ревизираното дружество. Съдът се е позовал на експертизата за да направи извод, който е изключително в неговата компетентност - дали фактурите отговарят на изискванията на съответните разпоредби от ЗСч и ЗДДС, въпреки констатацията на експерта, че в някои от фактурите не са изписани подробно фактурираните материали, стоки или услуги. Експертът се е позовал на данни от приложени описи и приемо-предавателни протоколи. Липсват мотиви на решението относно непълнотата на данните в процесните фактури и доказателствената стойност на представените от жалбоподателя описи и приемо-предавателни протоколи. По отношение ненамиране доставчиците на адресите им и липса на достъп до счетоводствата им съдът е приел, че липсата на данни за счетоводни записвания у доставчиците не може да обуслови само по себе си нереалност на доставките, като е направил извод, че след като фактурите са включени в СД и ДП на доставчиците са изпълнени условията за ползване на данъчен кредит по тях. Последната констатация е в противоречие с данни при ревизията за липса на счетоводни отразявания на част от фактурите, които са възпроизведени от съда в частта за фактическите констатации при ревизията. Тези факти не са опровергани с надлежни доказателства. Във връзка с мотивите на отказът на данъчен кредит по РА, свързани с недоказаната кадрова и материална обезпеченост на доставчиците съдът приема, че дружеството-жалбоподател не следва да носи отговорност за неизрядността на своите доставчици към фиска, като за това би трябвало да следят органите на НАП, а не получателя на доставките. Позовавайки се на мотиви на посочени решения на Съда на Европейския съюз съдът е приел, че данъчният орган е следвало надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки, в конкретния случай не се твърди от приходния орган и не се доказва извършване на процесните сделки с цел измама или злоупотреба с данъчни права. Недоказаната реалност на доставки обосновава извод за липса на законовите предпоставки за възникване и ползване на данъчен кредит по съответните данъчни фактури, което по квалификацията, дадена в практиката на Съда на Европейския съюз е злоупотреба с право на данъчен кредит, ползван неправомерно от ревизирания субект. Цитираното от съда решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на Съда на Европейския съюз е неправилно тълкувано. Същото съдържа изследване отговорността не само на административния орган, но и на съответната национална юрисдикция да установи обективните факти при оспорена реалност на доставките. Разпоредбата на чл. 160, ал. 1 ДОПК определя първоинстанционният съд като съд по същество, с което този съд е длъжен да изследва всички обективни факти, установени в хода, както на ревизията, така и в хода на административния и съдебния процес, след което да обоснове извод за наличие на законовите предпоставки по чл. 68, чл. 69, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и липса на предпоставките по чл. 70, ал. 5 ЗДДС. По изложените съображения, обжалваното съдебно решение като постановено при допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводството - липса на анализ на доказателствата, липса на мотиви, свързани с конкретните доставки и предпоставките за възникване на право на данъчен кредит по всяка от тях, липса на обосновани изводи за реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който да осъществи процесуалните задължения, съобразно разпоредбата на чл. 160 ДОПК, като съд по същество. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение