Решение № 2108 от 25.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5591/2014 г.

Решение № 2108 от 25.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5591/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на "Мальовица Истейт" ЕООД, гр. Пловдив, срещу решение № 613 от 7.03.2014 г. на Административен съд (АС) гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 2137/2013 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 161300144 от 1.04.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден и изменен с решение № 621/20.06.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. Пловдив.

В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът излага доводи за липса на собствени мотиви в обжалваното решение и за безкритично възприемане на тезата на приходните органи. Поддържа, че е налице реалност на доставките на консултантски услуги и на агрегат, за които по делото били ангажирани многобройни писмени документи, но съдът не ги обсъдил. Излага подробни доводи за реалност на доставките по фактура № 0...25/9.06.2011 г., издадена от "Лион инвест груп" АД, по фактура № 0...1/22.08.2011 г., издадена от "Пени трейдинг" ООД и фактура № 0...5/22.08.2011 г., издадена от "Фокс трейдинг" ООД. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение и по същество на спора да отмени РА, като му присъди направените по делото разноски.

Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив оспорва жалбата в писмен отговор от 17.04.2014 г. и писмена защита от 3.02.2015 г.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение, че обжалваното решение е неправилно, като постановено при игнориране на част от доказателствата и неправилно приложение на закона.

Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

С оспорения пред административния съд РА № 161300144 от 1.04.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден и изменен с решение № 621/20.06.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, на касатора на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС е отказано право на данъчен кредит (ДК) общо в размер на 20 000 лв., ведно с лихви за забава в размер на 455.13 лв., по фактура № 0...25/09.06.2011 г., издадена от "Лион инвест груп" АД с предмет на доставката "агрегат Лейланд", по фактура № 0...1/22.08.2011 г., издадена от "Пени трейдинг" ООД и фактура № 0...5/22.08.2011 г., издадена от "Фокс трейдинг" ООД, двете с предмет услуги.

Мотивите на приходните органи да откажат право на ДК са липса на реалност на доставките: невъзможност да се установи мястото на предаване и превоза на вещта "агрегат Лейланд", липса на данни, къде е отремонтирана вещта, което разколебавало извода, че доставчик на вещта е именно "Лион инвест груп" АД. По отношение на доставчика "Пени трейдинг" ООД е прието, че извършената "консултантска услуга" е извън обичайната търговска дейност на доставчика, а при извършено сравнение на текста на представената концепция с данни от Интернет, е установено пълно съвпадение, което е мотивирало извод за липса на авторски труд. По идентичен начин за доставчика "Фокс трейдинг" ООД е установено механично сглобяване на текстове от Интернет. Приходните органи са приели, че услугата "изготвяне на модел за организиране и оптимизиране на проектирания кухненски блок за 160 души и мокър бюфет на 60 души с цел пълноценно целодневно изхранване" не е предназначена за обекта на ревизираното лице "Къщи за селски туризъм в с. Говедарци".

За да отхвърли оспорването административният съд е възприел доводите на ревизиращите органи чрез буквално възпроизвеждане на текста на решение № 621/20.06.2013 г. на ДОДОП гр. Пловдив (стр. 2 - 13 от решението) с добавяне "предвид изложеното констатациите на органа по приходите следва да се потвърдят" и буквално възпроизвеждане на задачите и на текстовете на приети съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и съдебно-техническа експертизи (СТЕ) (стр. 13 - 16 от решението).

Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно.

По аргумент от разпоредбата на чл. 220 АПК касационната инстанция не прави собствени изводи за релевантните за спора факти, а преценява съответствието на обжалваното решение с материалния закон въз основа на фактите, установени от първата инстанция. С оглед характера на касационното производство като средство за редовен инстанционен контрол по отстраняване на грешките на първоинстанционния съд, касационната проверка не се ограничава до посочените в жалбата оплаквания, а включва служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон (чл. 218, ал. 2 АПК). За целите на служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК съдът проверява, дали релевантните за спорното материално право факти са установени правилно от първоинстанционния съд. Установяването на фактите от първоинстанционния съд може да бъде засегнато, както от съществени процесуални нарушения (липса на мотиви, нарушение на правилата на доказателствената тежест или доказателствената сила на документите, извращаване на данните по делото), така и поради необоснованост (вътрешни противоречия в мотивите, несъответствие между правилата на логическото мислене и изводите на съда по преценка на доказателствата). В конкретния случай са основателни касационните доводи за неправилност на обжалваното решение поради необоснованост. Налице са допуснати от съда грешки при установяване на релевантните за спора факти, които от своя страна са довели до неправилно приложение на материалния закон.

Обжалваното решение не съдържа собствен анализ на представените по делото многобройни писмени доказателства и на ангажираните в хода на съдебното производство експертни заключения съобразно чл. 202 ГПК, а възпроизвежда безкритично тезата на приходните органи за наличие на право да се откаже данъчен кредит. Тези изводи не съответстват на представените по делото доказателства, поради което са необосновани.

Относно доставката от "Лион инвест груп" АД:

Не е имало спор по делото, че за ревизирания период 1.06.2011 г. - 30.09.2011 г. лицето има основна дейност изграждане на обект "Къщи за селски туризъм" в с. Говедарци, община Самоков. В хода на ревизията е извършено посещение на обекта на ревизираното лице в с. Говедарци, документирано с протокол № 1215540/2.11.2012 г. (стр. 110 - 111 от том 2 от приложенията по делото). Установено е, че обектът представлява затворен комплекс на 1 км от с. Говедарци. Сградите са построени, външно довършени до покрив, остават довършителни работи вътре в помещенията. Агрегат "Лейланд" е разположен в специално изградено помещение на входа на комплекса. Установени са индивидуализиращи данни на агрегата - номер на двигател и на ел. табло.

С договор от 9.06.2011 г. "Лион инвест груп" ООД е продало на ревизираното лице "агрегат: АД 100 KW - Лейланд, стационарен с ел. Табло № 1239/81 и двигател № 1140381" за сумата от 30 000 лв. без ДДС чрез предаване на стоката по нейното местонахождение, указано от продавача. Издадена е спорната фактура № 0...25 от 9.06.2011 г. Сумата е платена изцяло по банков път.

Установява се от дадени от доставчика "Лион инвест груп" АД, чрез управителя Албена Манева, обяснения в хода на ревизията (стр. 67 от том 2 от приложенията), че агрегатът бил закупен и съхраняван при Димитър Ганчев, съответно предаден на "Мальовица истейт" ООД на 12.08.2011 г., натоварен на МПС, осигурено от купувача.

Физическото лице Димитър Ганчев представило обяснения в хода на ревизията от 15.01.2012 г., че е закупило агрегата през 1995 г. за 6500 лв., отремонтирал го за 1500 лв. и го доставил на рибарника в с. Ръжево Конаре за производство на ток. Съхранявал го в собствен имот в с. Марково. Принудил се да го продаде за 8000 лв., за което представя договор за продажба от 3.06.2011 г. в полза на "Лион инвест груп" АД.

Представена е поръчка от 29.07.2011 г., възложена от "Лион инвест груп" АД на "Антико" ООД, за ремонт на агрегата, включващ "смяна водни съединения, смяна водна помпа, смяна лагери и бутални пръстени, ремонт горивна система, смяна масло и филтри". Посочени са конкретните физически лица, изпълнители на поръчката, за които са представени трудови договори (стр. 115 - 116 от том 2 от приложенията). Издадена е фактура № 10...21/29.07.2011 г. от "Антико" ООД с предмет "ремонт на агрегат Лейланд 100 Kw" на стойност 6400 лв.

Съгласно обясненията на превозвача "Весим 2000" ЕООД агрегат Лейланд е превозен заедно с други материали от гр. Пловдив до с. Говедарци на 15.08.2011 г. с микробус рег. № РВ 8587 ВТ от пълномощник Иван Димитров Байчев (стр. 81 от том 2 от приложенията).

В хода на ревизията е представен приемо-предавателен протокол от 12.08.2011 г., с който "Лион инвест груп" АД предава на ревизираното лице агрегата "по местонахождение, указано от продавача", натоварен на превозно средство с рег. № РВ 1099 ВХ, каквото е установено чрез справка в КАТ, че не съществува. С ППП от 12.08.2011 г. Димитър Ганчев е предал вещта на "Лион инвест груп" АД "по местонахождение, указано от продавача".

Между така посочените писмени доказателства не съществуват противоречия или неясноти, както неправилно са приели приходните органи и първоинстанционният съд. Агрегатът е закупен от физическото лице Димитър Ганчев. Докато бил ползван за производство на ток, бил съхраняван в с. Ръжево Конаре, след това в с. Марково, където е предаден за ремонт на "Антико" ООД, съответно - предаден от Димитър Ганчев на "Лион инвест груп" ООД и от доставчика на ревизираното лице. Превозен е от "Весим 2000" ЕООД. Невъзможността да се посочи номер на използваното превозно средство не разколебава извода на реалност на доставката. Вещта има индивидуализиращи данни, посредством които е посочена, както в писмените доказателства по делото, така и установена на място при "Мальовица Истейт" ЕООД. По данни от основната ССЕ агрегатът е заприходен при ревизираното лице като част от стойността на изграждания обект "Къщи за селски туризъм с. Говедарци" и е увеличил стойността му. Съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства и наличието на вещта при получателя, след като му е прехвърлено правото на разпореждане с вещта като собственик по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО указват на категоричен и несъмнен извод за реалност на доставката по фактура № 0...25/9.06.2011 г., издадена от "Лион инвест груп" АД. Като е достигнал до противен правен извод, съдът е постановил обжалваното решение при неправилно приложение на закона - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. На основание чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да се отмени в тази му част и на основание чл. 222, ал. 1 АПК да се постанови друго по същество на спора за отмяна на РА в тази му част по изложените съображения.

1. Относно доставките от "Пени трейдинг" ООД и "Фокс трейдинг" ООД:

С оглед идентичния предмет на доставките (консултантски услуги) и идентичните изводи на ревизиращите органи относно отказа на право на ДК мотивите по жалбата в тази й част следва да бъдат изложени заедно.

С договор от 8.08.2011 г. ревизираното лице е възложило на "Пени трейдинг" ООД извършването на следните дейности: обосновка на маркова идентичност на интериора на обекта в с. Говедарци, планиране и разпределение на общите пространства, изготвяне на концепция, препоръки за избор на произведения на изкуството, препоръки за изготвяне на знакова система. Договорена е цена от 50 000 лв. без ДДС, платима в срок до 30.08.2011 г. като условие за изпълнение на договора. Издадена е фактура № 0...1 от 22.08.2011 г. Продуктът - концепция "културно-историческа обосновка на проект Мальовица - планински къщи в землището на с. Говедарци" е предаден с протокол от 28.10.2011 г. Плащането е изцяло по банков път.

Изготвената от "Пени трейдинг" ООД концепция е представена от управителя на дружеството - физически изпълнител на услугата Пенка Петрова Ангелова като "авторски продукт" - вид интелектуална разработка, изготвена на база архитектурен проект съобразно инвестиционните намерения на възложителя за потенциални клиенти на комплекса (стр. 99 от том 2 от приложенията).

По признание на ревизираното лице (стр. 903 от преписката) концепцията на "Пени трейдинг" ООД не е реализирана, тъй като в комплекса се извършват довършителни строителни работи. Представена е на л. 906 - 927 от преписката. В хода на ревизията е установена идентичност на малка част от концепцията с данни от интернет (сравнение на л. 1074 - 1081 от делото).

По идентичен начин проектът от "Фокс трейдинг" ООД е изпълнен лично от управителката Тодорка Ангелова Атанасова съобразно притежаваното образование и професионална квалификация въз основа на представени й от възложителя архитектурни чертежи на обекта (стр. 86 от том 2 от приложенията).

Страните са сключили договор от 15.08.2011 г. с предмет "изготвяне на модел за организиране и оптимизиране на така проектирания кухненски блок с цел целодневно изхранване на 150 души в комплекса и мотивирано предложение за дообзавеждане на кухненския блок". Договорено е възнаграждение от 20 000 лв. без ДДС. Издадена е фактура № 0...5 от 22.08.2011 г. Продуктът - концепция "културно-историческа обосновка на проект Мальовица - планински къщи в землището на с.Говедарци" е предаден с протокол от 24.10.2011 г. Плащането е изцяло по банков път.

Проектът е представен на л. 972 - 1065 от делото. В хода на ревизията е установена идентичност на малка част от текста на проекта (сравнение на л. 974 и л. 1070 от делото).

Няма спор по делото, че проектите са изготвени и предадени на ревизираното лице. В хода на ревизията са представени писмени обяснения от физическите изпълнители на услугите магистър по история Пенка Ангелова и инж. технолог Тодорка Атанасова с приложени доказателства и притежавана образователна степен, както и списък с публикации на Пенка Ангелова. Ревизиращите органи са установили частично съвпадение на текстовете от концепциите със свободно намирани текстове в Интернет (л. 1070 - 1081 от преписката), но тези съвпадения касаят малка част от изготвените концепции, поради което не се споделят доводите на приходните органи за пълна идентичност. Автобиографичните данни на Асен Христофоров не биха могли да бъдат обект на авторски труд, поради което е разбираемо да бъдат взаимствани в концепцията, изготвена от "Пени трейдинг" ООД. Източниците за това са посочени на последната страница от проекта (л. 927 от преписката). Трудът, освен автобиографична част, свързваща с. Говедарци с Асен Христофоров, а оттам с т. нар. "английска връзка", съдържа част II - "Планиране и разпределение на общите пространства в обекта съгласно представената концепция" с три приложения относно разпределението на различни нива от комплекса. Изготвената от "Пени трейдинг" ООД концепция е ориентирана към английския пазар и туристи, което е видно от връзката с Асен Христофоров и изготвените предложения за оформяне на вътрешните пространства - фоайе, ресторант, стълбища, конферентна зала. Съгласно СТЕ този проект дава възможност при реализацията му да даде рекламно идентификационно име на отделните къщи. Вещото лице, изготвило СТЕ, на база анализ на предмета на проекта, дава заключение, че концепцията на проекта е инвестиционните намерения на ревизираното лице да бъдат с насоченост към английския туристически и имотен пазар. Концепцията е развита на база исторически връзки при отчитане на особеностите в поведението и мисленето на английския потребител, което дава добра основа за първоначално позициониране на пазара и рекламните дейности. Проектът очевидно е изготвен с цел да бъде използван в икономическата дейност на ревизираното лице.

Изготвеният от "Фокс трейдинг" ООД "модел за оптимизирано целодневно изхранване" е изключително обемен (л. 972 - 1065 от делото) е предаден реално на ревизираното дружество. Действително, би могло да се поддържа, че същият е приложим и за други туристически обекти, но моделът съдържа данни и за обекта в с. Говедарци (л. 975 и л. 1065 от преписката). Обяснимо е разминаването в посочените площи на помещения в модела и изградените на място, тъй като моделът не е архитектурен проект, а предложение за организация и разпределение на изхранването на туристите на обекта, като специфична категория за планински, селски и ски туризъм. Вещото лице Тороманов, изготвило СТЕ, пояснява в съдебно заседание на 6.12.2013 г., че в резултат от изготвения от "Фокс трейдинг" ООД модел е допусната с разрешение на община Самоков промяна на площите в обекта - отнемане от апартаментите и прибавяне на площ към хранителния комплекс, т. е. очевидна е връзката и реализацията на проекта в икономическата дейност на лицето. Установява се от СТЕ, че проектът дава модел за хранене, съобразен с традициите и стандартите на българските условия, с конкретни групи потребители с различни хранителни предпочитания. Структурата, нивото на изпълнение и заложения модел на хранене, като се отчита предназначението на обекта, е предпоставка за изработване на работен технологичен проект чрез изготвяне на работна технологична документация и инвестиционен проект. Вещото лице Тороманов е установило връзката на предмета на проекта с обекта на инвестиция на възложителя с цел реализиране на облагаеми доставки /стр. 7 от заключението/.

Установява се от основна ССЕ, че издадените от "Пени трейдинг" ООД и "Фокс трейдинг" ООД фактури за услуги са осчетоводени като разход, с който е увеличена стойността на изграждания обект в с. Говедарци. Фактурите и получените плащания по тях са отразени и в счетоводствата на доставчиците. Не е спорно по делото, че фактурите са заплатени изцяло.

По изложените съображения, съвкупната преценка на всички събрани по делото писмени доказателства и заключенията на ССЕ и СТЕ води на категоричен и несъмнен извод за реално изпълнение на договорените услуги. Като е достигнал до противен правен извод, административният съд е постановил обжалваното решение при неправилно приложение на закона - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. На основание чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да се отмени в тази му част и на основание чл. 222, ал. 1 АПК да се постанови друго по същество на спора за отмяна на РА в тази му част по изложените съображения.

При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на "Мальовица истейт" ЕООД следва да се присъдят направените в производството разноски, като своевременно заявени: 75 лв. държавна такса за двете съдебни инстанции, 2000 лв. адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции, 550 лв. депозити за вещи лица, общо - 2825 лв.

Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение,