Решение № 8673 от 24.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13504/2013 г.

Решение № 8673 от 24.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13504/2013 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, подадени: от директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" гр. Бургас при ЦУ на НАП и от "Агрокорн" ООД. Дирекция "ОДОП" гр. Бургас обжалва решение № 1618 от 22.07.2013 г., постановено по адм. д. № 439/2012 г. на Административен съд - Бургас, в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 02251100017/09.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 59/07.02.2012 г. на Директора на Дирекция " Обжалване и управление на изпълнението"- Бургас при ЦУ на НАП. "Агрокорн" ООД - гр. Бургас, чрез управителя Ангел Ангелов, обжалва решението в частта, в която е ИЗМЕНЕН Ревизионен акт № 02251100017/09.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 59/07.02.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП, с който на "Агрокорн" ООД, са определени общо данъчни задължения по ЗДДС в размер на 1 179 733.10 лева и 282 094.79 лева лихви за забава за данъчни периоди: м. 06, 07, 08, 09, 10, 11.2007 г., м. 01, 04, 05, 06, 09, 10, 11 и 12.2009 г., м. 06, 07, 08.2010 г., В ЧАСТТА относно отказано право на данъчен кредит за данъчен период месец юни 2007 г. до размер от 397.35 лева и лихва в размер на 214.00 лева; за данъчен период месец септември 2007 г. - до размер от 3 934.24 лева и лихва-1 977.29 лева; за данъчен период месец юли 2010 г. - до размер от 23 592.00 лева и лихва в размер на 3 016.95 лева. Касаторите релевират касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По съображения, изложени в касационните жалби, се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятните за касаторите части. Касаторите искат потвърждаване на решението в съответните благоприятни за страните части на съдебния акт. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" Бургас и за неоснователност на жалбата на дружеството. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението, на посочените основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими, а по същество - за неоснователни. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 02251100017/09.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 59/07.02.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- Бургас при ЦУ на НАП. С РА органът по приходите е отказал на дружеството право на данъчен кредит, на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 6 и чл. 25 ЗДДС в общ размер на 1 179 733.10 лева и лихви за забава в размер на 282 094.79 лева за данъчни периоди: от м. 06 до м. 11.2007 г., за м. 01, 04, 05, 06, 09, 10, 11, и 12.2009 г., м. 06, 07, 08.2010 г. по общо 243 фактури, издадени от "Трафик Комерс" ЕООД - 91 769.75 лв., "Агротрейд 07" ЕООД - 312 169.69 лв., "Гленкор Грейн България" ЕООД - 292.00 лв., "Агроинвест Груп 7" ЕООД - 453 289.30 лева, "Страгъл Комерс" ЕООД -299 626.27 лв. и "Дани - Ирена Йолова" ЕООД - 22 586.09 лв., с предмет на доставките - ечемик, пшеница, рапица и слънчоглед. За да отмени РА досежно д. п. м. 06.2007 г. административният съд е съобразил следното: За този период на ДЗЛ е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 64 600.00 лева по фактури, издадени от преките доставчици "Трафик Комерс" ЕООД и "Агротрейд 07" ЕООД. "Агрокорн" ООД е упражнило право на данъчен кредит по 3 броя фактури, издадени от "Трафик Комерс" ЕООД за доставка на ечемик. В тази връзка съдът е обсъдил представените от доставчика писмени доказателства: справки за покупки и продажби, в които са посочени предходни доставчици за всеки отделен период, удостоверение, издадено от Министерство на земеделието и храните/МЗХ/, Национална служба по зърното, че "Трафик Комерс" ЕООД е вписано в регистъра на търговците на зърно и фуражите; писмени обяснения от дружеството-доставчик, че същото е само посредник по сделките, като транспортът на стоката е за сметка на доставчика, стоките не са съхранявани в склад на дружеството, а директно са транспортирани от предходните доставчици до крайния клиент "Агрокорн" ООД, където са разтоварени. Установено е, че фактурите са осчетоводени по дебита на сметка 304 /Стоки/, включени са в Дн. Пр. и СД за съответния данъчен период, ДДС е начислен съгласно чл. 86 ЗДДС. Фактурите са осчетоводени като приход от продажби на стоки и данъкът е начислен по предвидената за това сметка - 4532. Установено е, че плащанията между "Трафик Комерс" ЕООД и неговите доставчици са извършени в брой и по банков път, а плащането по процесните доставки е извършено по банков път. В хода на ревизионното производство е проследено движението на стоките назад по веригата предходни доставчици на "Трафик Комерс" ЕООД до производителя. Подробно са обсъдени вида и количествата на продаденото и закупеното зърно на всеки по веригата, като са посочени всички съпътстващи доставките документи, в резултат на което е направен извод, че ечемикът, продаден от "Еврошарк" ЕООД - пряк доставчик на "Трафик Комерс" ЕООД е получен от друг краен клиент, а не от жалбоподателя. Този извод не е възприет от съда, тъй като изследването на произхода на стоките и реалността на извършените доставки между прекия на жалбоподателя доставчик "Трафик Комерс" ЕООД и неговия предходен доставчик - "Еврошарк" ЕООД е ирелевантен по отношение на правото на ползване на данъчен кредит по доставки между жалбоподателя и неговия пряк доставчик. Такава зависимост и отговорност на ДЗЛ според съда би съществувала единствено и само при наличието на доказана данъчна измама от страна на органа по приходите в специално производство по чл. 176 и сл. ЗДДС. Според съда органът по приходите се е концентрирал върху анализ на произхода и движението на зърнените култури по веригата предходни доставчици на прекия на жалбоподателя доставчик, но не е обсъдил представените от "Трафик Комерс" ЕООД документи и тяхната относимост към оспореното право на данъчен кредит. Без да анализира движението на заприходените и изписани стоки при прекия доставчик, респ. осчетоводените приходи и разходи, резултат от движението на тези стоки, приходният орган е достигнал до неправилния извод, че прекият доставчик не е притежавал собствеността върху стоките, за които е отказано право на данъчен кредит, респ. не е могъл да прехвърли собствеността на жалбоподателя. Тези изводи според съда се подкрепят и от заключението на вещото лице по допуснатата повторна ССчЕ, ценено като изчерпателно и компетентно изготвено. В заключението Приложение № 1, е изготвена справка за доставените количества зърно от "Трафик Комерс" ЕООД на жалбоподателя като съдържащата се информация е систематизирана с описание на количествата и вида на стоките, закупени по процесните фактури, датата на подписаните приемо-предавателни протоколи, номер и дата на кантарната бележка и доставеното количество, съгласно кантарна бележка, номера на транспортното средство и базата, в която доставката е извършена. Установено е съответствие между закупените количества по фактури и количествата, приети в съответните зърнобази, съгласно кантарните бележки, като заприходените количества зърно по вид са намерили счетоводно отражение по сметка 304000/Стоки, търговия/ в счетоводството на жалбоподателя. Налице е доставка на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, както и предвидените в чл. 71 ЗДДС предпоставки за признаване на РЛ право на ползване на данъчен кредит. С оглед констатирания от в. л. недостиг съгласно Приложение № 8 към заключението при прекия доставчик на 7.947 тона - ечемик с облагаема стойност 1986.75 лева и ДДС-397.35 лева, съдът е приел, че за д. п. м. 06.2007 г., отказаното право на данъчен кредит на жалбоподателя следва да бъде определен до размер - 397.35 лева, съответстващ на неразполагаемото количество зърно от страна на прекия доставчик. За същия данъчен период е отказано право на данъчен кредит в размер на 51 000.00 лева по 6 броя фактури, издадени от "Агротрейд 07" ЕООД за 850.00 тона ечемик, като същият доставчик е представил фактури за придобиване на стоките от предходни доставчици, аналитичен регистър на сметка 304 /Стоки/, сметка 702 /Приходи от продажба на стоки/ и сметка 4532 /Начислен данък за продажбите/. Процесните фактури са включени в дневника за продажбите и справките - декларации за съответния данъчен период, ДДС е начислен съгласно чл. 86 ЗДДС. Фактурите са осчетоводени като приход от продажби на стоки и данъкът е начислен по предвидената за това сметка - 4532. Установено е, че плащанията между "Агротрейд 07" ЕООД и неговите доставчици, както и плащанията по процесните доставки, са извършени по банков път. Установено е също, че "Агротрейд 07" ЕООД е вписано в регистъра на търговците на зърно, съгласно удостоверение, издадено от МЗХ, Национална служба по зърното и фуражите. Съгласно дадените писмени обяснения от дружеството-доставчик, последното е само посредник по сделки. От представените договори за доставка на зърно е видно, че всички разходи по доставката на стоката и съответния транспортен разход са за сметка на продавача. Стоките не са съхранявани в склад на дружеството, а директно са транспортирани от предходните доставчици до крайния клиент "Агрокорн" ООД, където са разтоварени. От страна на доставчика са представени още договори и анекси за покупко-продажба на зърно между "Агротрейд 07" ЕООД и ДЗЛ, декларация от търговец на зърно за произход и добра земеделска практика и договори за покупко-продажба на зърно с доставчици на "Агротрейд 07 " ЕООД. В хода на ревизионното производство е проследено движението на стоките назад по веригата предходни доставчици на "Агротрейд 07" ЕООД до производителя. Направен е извод, че не е доказан произхода на стоката, местата на натоварване, транспортните фирми, осъществили транспорта. Този извод е приет от съда за неправилен, като аргументите са аналогични с тези касаещи "Трафик Комерс" ЕООД. Допълнителен аргумент в подкрепа на извода за реалност съдът е извел и въз основа на ССчЕ, Приложение № 2 и № 11. Съдът е приел, че е осъществена реална доставка между прекия доставчик "Агротрейд 07" ЕООД и ДЗЛ и за данъчни периоди м. 07, 08, 09, 10.11.2007 г. по същите съображения изложени досежно д. п. м. 06 - 2007 г. За д. п. м. 01., 04, 05, 10, 11.2009 г.: Съдът е приел, че е осъществена реална доставка между прекия доставчик "Трафик Комерс" ЕООД и жалбоподателя, като мотивите са идентични с тези, изложени за д. п. 06.2007 г. За д. п. м. 06.2009 г. е доначислена лихва в размер на 14 217.24 лева, резултат от променения с обжалвания акт размер на ДДС за месец май 2009 г. За д. п. м. 05.2009 г., ревизията е установила ДДС за възстановяване в размер на 9 357.40 лв. и е възникнала тримесечна процедура по приспадане на осн. чл. 77, ал. 1 ЗДДС. Този резултат е изцяло приспаднат от декларирания ДДС за внасяне за месец юни 2009 г. в размер на 94 378.91 лева. От остатъка 85 021.51 лв. /94 378.91 лв. - 9 357.40 лв./ е приспаднат внесен от дружеството данък през месец юни 2009 г. в размер на 27 062.31 лв. и по този начин е формирана дължима разлика от 57 959.20 лв., върху която разлика е изчислена лихва в размер на 14 217.24 лева. Въз основа на констатациите за м. 05. 2009 г. за осъществена реална доставка, съдът е приел, че резултатът за м. 06.2009 г. е в размер на декларирания от дружеството ДДС за внасяне - 27 062.31 лв., внесен в законоустановения срок, поради което за този данъчен период лихва не се дължи. За д. п. м. 12.2009 г.: На дружеството е отказано частично право на данъчен кредит в общ размер на 2 527.20 лева по две фактури. За количеството от 50.80 тона е отказан данъчен кредит в размер на 2235.20 лв. по фактура № 1523/03.12.2009 г. с общо количество 152.72, т. пшеница с данъчна основа 33 598.40 лева и ДДС - 6 719.68 лева, издадена от "Трафик Комерс " ЕООД. Съдът приел, че е осъществена реална доставка между прекия доставчик "Трафик Комерс" ЕООД и ДЗЛ, като мотивите са идентични с тези, изложени за данъчен период месец юни 2007 г. За количеството от 7.3 тона слънчоглед е отказано право на данъчен кредит в размер на 292.00 лв. по фактура № 453/07.12.2009 г., издадена от "Гленкор Грейн България " ЕООД. В тази връзка от доставчика са представени приемо-предавателен протокол от 07.12.2009 г. за извършено предаване и приемане на 7.3 метрични тона слънчоглед, подписан от доставчика "Гленкор Грейн България" ЕООД и ДЗЛ. Представена е и фактура № 90 от 08.10.2009 г., издадена от "Интер Ком Груп 1" ЕООД с предмет - слънчоглед - 179 560.00 кг., по която доставчикът е получател. Установено е начисляването на ДДС по процесната фактура, както и начина на разплащане - по банков път. От заключението на вещото лице е установено, че наличното количество слънчоглед към 01.12.2009 г. по сметка 304 /Стоки/- аналитична партида слънчоглед е 3 471.00 тона. Закупеното количество слънчоглед от 01.12.2009 г. до 07.12.2009 г. /датата на процесната фактура/ е 8 159.24 тона. Обоснован е извод, че доставчикът "Гленкор Грейн България" ЕООД е разполагал с достатъчно количество слънчоглед -11 630.24 тона, част от което да прехвърли на ревизираното дружество. С оглед изложеното и предвид представените доказателства, съдът е счел, че са налице достатъчно доказателства, които да обосноват категоричен извод за реално извършена доставка от "Гленкор Грей България " ЕООД. За д. п. м. 06.2010 г.: През този данъчен период на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 22 531.74 лева по фактури, издадени от "Агроинвест Груп 7" ЕООД и "Страгъл Комерс" ЕООД. Относно доставчика "Агроинвест Груп 7 " ЕООД - общо отказаното право на данъчен кредит по фактури от този доставчик е в размер на 11 256.14 лева. Съдът е приел за незаконосъобразен РА в тази част. От страна на "Агроинвест Груп 7 " ЕООД са представени 38 бр. фактури за покупка на стоки от "Агро Груп БГ " ЕООД, товарителници като е установено, че транспортирането е извършено до база "Профекс"- Камено, Пристанище Бургас и в базата на Фуражен завод - Бургас. Представени са приемо-предавателни протоколи, в които са описани номерата на транспортните средства и количествата зърно, които са превозвани, както и копия на кантарни бележки за приетите количества пшеница. Представена е разпечатка на аналитична партида сметка 304 /Стоки/, на сметка 70, сметка 4532 /начислен данък върху продажбите/, оборотни ведомости за периода и дневници за покупки и продажби, както и договори за доставка на зърно и анекси към тях. Процесните фактури са включени в дневника за продажбите и справките - декларации за съответния данъчен период, ДДС е начислен съгласно чл. 86 ЗДДС. Фактурите са осчетоводени като приход от продажби на стоки и данъкът е начислен по предвидената за това сметка - 4532. Плащането по процесните фактури е извършено по банков път. "Агроинвест Груп 7" ЕООД е вписано в регистъра на търговците на зърно, съгласно удостоверение, издадено от МЗХ, Национална служба по зърното и фуражите. Съгласно дадените писмени обяснения от дружеството-доставчик, последното е само посредник по сделки. От представените договори за доставка на зърно е установено, че всички разходи по доставката на стоката и съответния транспортен разход са за сметка на продавача. Стоките не са съхранявани в склад на дружеството, а директно са транспортирани от предходните доставчици до крайния клиент "Агрокорн" ООД, където са разтоварени. В хода на ревизионното производство е проследено движението на стоките назад по веригата предходни доставчици на "Агроинвест Груп 7 " ЕООД. Подробно са обсъдени вида и количествата на продаденото и закупеното зърно на всеки по веригата, като са посочени всички съпътстващи доставките документи. В резултат, на което е направен извод, че не може да се установи връзка за движение на зърнените култури по веригата на предходните доставчици. Съдът, въз основа на събраните доказателства, включително и заключението на ССчЕ, Пр. № 4 и № 10 е обосновал извод за реалност на доставките, като мотивите са идентични с тези изложени по отношение на "Трафик комерс" ЕООД. За същия данъчен период на "Агрокорн" ООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 11 275.60 лева по 4 броя фактури за доставка на ечемик и рапица, издадени от "Страгъл Комерс " ЕООД. От данните по делото съдът е установил, че във връзка със спорните фактури, доставчикът е представил договори за доставка на рапица, пшеница и ечемик и анекси към тях, извлечение на счетоводни сметки 4531, 4532, 411, 702 и 703, материален отчет на сметка 304 /Стоки/ за период 01.06.-31.08.2010 г., оборотна ведомост от 01.06 . - 31.08.2010 г., материален отчет на сметка 304 /Стоки/ за период - 01.01. - 31.08.2010 г., материален отчет на сметка 302 за период 01.06. - 31.08.2010 г., дълготрайни активи-счетоводни амортизации за период 01.01.-31.08.2010 г., оборотна ведомост за период - 01.01.-31.08.2010 г. Процесните фактури са включени в дневника за продажбите и справките - декларации за съответния данъчен период, ДДС е начислен съгласно чл. 86 ЗДДС. Фактурите са осчетоводени като приход от продажби на стоки и данъкът е начислен по предвидената за това сметка - 4532. Установено е, че плащането по процесните фактури е извършено по банков път. Установено е също, че "Страгъл Комерс" ЕООД е вписано в регистъра на търговците на зърно. Съгласно дадените писмени обяснения от дружеството-доставчик, последното има сключен договор за наем на помещение за съхранение на зърно, но през ревизирания период не е използвано. Стоката, закупена от "Страгъл Комерс" ЕООД директно е извозена до купувача "Агрокорн " ООД. Представени са още двустранно подписани констативни протоколи с "Агрокорн" ООД, в които е посочена базата на разтоварване, номера на автомобила, номера на фактурата и количеството. Приложени са товарителници с посочен превозвач, марка и регистрационен номер на автомобила, както и кантарни бележки и пътно-прехвърлителни разписки. От представените договори за доставка на зърно е видно, че всички разходи по доставката на стоката и съответния транспортен разход са за сметка на продавача. Съдържанието на описаните счетоводни разпечатки и търговски документи не са анализирани от органа по приходите като направените изводи за неправомерно начислен ДДС са изградени единствено на база изследване движението на стоките по веригата, преки и предходни на "Страгъл Комерс" ЕООД доставчици. Подробно са обсъдени вида и количествата на продаденото и закупеното зърно на всеки по веригата, като са посочени всички съпътстващи доставките документи. В резултат, на което е направен извод, че липсва доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Този извод е приет за неправилен, като аргументите за това са идентични с изложените относно "Трафик комерс" ЕООД, като е взета предвид и ССчЕ - пр. 5 и 9. За д. п. 07.2010 г.: За този данъчен период на РЛ е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 383 945.14 лева по фактури, издадени от "Агроинвест Груп 7" ЕООД и "Страгъл Комерс " ЕООД. Съдът е приел, че е осъществена реална доставка между прекия доставчик "Агроинвест Груп 7" ЕООД и "Агрокорн" ООД, като мотивите са идентични с тези, изложени за д. п. м. 06.2010 г. Следователно, за този период неправилно не е признато право на данъчен кредит в размер на 214 436.20 лева. По отношение на фактурите, издадени от "Страгъл Комерс" ЕООД, органът по приходите е направил констатации, идентични с тези за месец юни 2010 г. като, изследвайки веригата предходни на жалбоподателя доставчици, е достигнал до нереални доставки на рапица от "Делев" ЕООД, "Еврофокс" ЕООД и ЕТ "Златиноекс", както и нереални доставки на пшеница от "Полифийд Груп" ЕООД с доставчик "Еврофокс " ЕООД. Съдът е обсъдил приложените доказателства и заключението на ССчЕ - Пр. 9 и предвид констатирания недостиг на от 196.11 тона - рапица, на стойност 117 960.00 лева и ДДС - 23 592.00 лева, съдът е приел за доказано право на приспадане на данъчен кредит по тези доставки до размера - 23 592.00 лева и лихви за забава до 3 016.95 лева, съответстващ на неразполагаемото количество рапица от страна на прекия доставчик "Страгъл Комерс " ЕООД. За д. п. м. 08.2010 г.: През този данъчен период на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 369 024.77 лева по фактури, издадени от "Агроинвест Груп 7" ЕООД, "Страгъл Комерс" ЕООД и "Дани - Ирена Йолова" ЕООД. Предвид представените доказателства, както и заключението на ССчЕ, съдът е счел изводите на органа по приходите за неправилни и е приел, че следва да бъде признато право на данъчен кредит по тези доставки. По отношение на "Агроинвест Груп 7" ЕООД, "Страгъл Комерс" ЕООД мотивите на съда са аналогични с тези за доставчика "Трафик Комерс" ЕООД. Относно доставките от "Дани - Ирена Йолова" ЕООД: Съдът е обсъдил представените от доставчика писмени доказателства: извлечение на счетоводни сметки 411, 401, 304, 302, 501, 503, 702, оборотна ведомост от 01.01.2008 г. - 30.06.2008 г., удостоверение, издадено от МЗХ, Национална служба по зърното и фуражите, че "Дани-И. Й." ЕООД, е вписано в регистъра на търговците на зърно; фактури за придобиване на стоката от страна на "Дани-И. Й." ЕООД, договори за покупко-продажба, сключени от "Дани - И. Й." ЕООД като купувач, декларация за произход и добра земеделска практика, товарителници, пътни листи, пътно-прехвърлителни разписки, експедиционни и кантарни бележки за прието количество зърно в зърнобаза "Профекс" - Камено и Пристанище - Бургас. Процесните фактури са включени в Дн. Пр. и СД за съответния данъчен период, ДДС е начислен съгласно чл. 86 ЗДДС, фактурите са осчетоводени като приход от продажби на стоки и данъкът е начислен по предвидената за това сметка - 4532. Установено е, че плащането по процесните фактури е извършено по банков път. Анализирайки тези данни, както и експертизата - Приложение 6 и 12, съдът е, че са налице доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, като аргументите за това са аналогични с тези изложени по отношение на доставчика "Трафик комерс" ЕООД. По жалбата на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. Бургас. Жалбата е неоснователна. Относно частта от решението, отменяща РА, административният съд е формулирал много подробни мотиви касателно установената от него фактическа обстановка, подкрепени със събраните по делото доказателства. При тяхната преценка не са допуснати съществени процесуални нарушения. Неоснователно е възражението на касатора, че съдът е обосновал изводите си за реалност на доставките само въз основа на приетата по делото ССчЕ. Възраженията, изложени в жалбата са насочени срещу констатациите на вещото лице, като в тази връзка ответната страна не е поискала възлагане на допълнителни задачи към вещото лице или тройна експертиза, поради което правилно съдът е счел, че експертизата е оспорена в с. з. само формално. Обосновано съдът е приел за незаконосъобразно становището на приходния орган, основавайки се на приетите по делото многобройни писмени доказателства, от които се установява по безпротиворечив начин действителното предаване на стоките по всяка от процесните доставки между дружествата. Следва да се посочи, че при продажба на родово определени вещи е приложима разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Предаването на вещите от продавача на купувача при този вид търговски сделки е необходимо, тъй като чрез него вещите - предмет на конкретната сделка, се индивидуализират и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлена собствеността върху стоките, т. е. не е налице осъществена от продавача престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно - предметът на доставката по смисъла на ЗДДС. Поради това, установяване предаването на предметът по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. В тежест на жалбоподателя е да установи положителни и благоприятни за него юридически факти по реалното изпълнение на доставките, при оспорена реалност с РА. В процесния случай за да откажат право на данъчен кредит органите по приходите са се позовали на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, който изисква неправомерно начисляване на данъка, свързано с липса на реална доставка. За да се приеме, че доставката е реална, е необходимо да се установи наличие на предпоставките на чл. 68 от ЗДДС, по отношение на пряката доставка. Действително в случая преките доставчици са декларирали предходни доставки, но съобразно приетото в Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/ и дело С-142/11, доколкото отказът да се признае право на приспадане на данъка е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект. В същият смисъл при идентична фактическа обстановка е решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 г., съгласно което членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС за доставката на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери запитващата юрисдикция. При преценка на събраните доказателства, поотделно и в съвкупност, относими към индивидуализацията на стоките, фактическото им преминаване в държане на получателя, както и последващата им реализация, настоящият състав намира, че в условията на пълно насрещно доказване е установено настъпване на данъчни събития по процесните фактури. Мотивите на първоинстанционния съд в тази връзка са подробни и не следва да бъдат приповтаряни. По жалбата на "Агрокорн" ООД против изменителната част на решението. Ревизираното лице обжалва решението на административния съд в частта досежно отказаното право на данъчен кредит за д. п. м. 06.2007 г. до размер от 397.35 лева и лихва в размер на 214.00 лева; за д. п. м. 09.2007 г. - до размер от 3 934.24 лева и лихва - 1 977.29 лева; за д. п. м. 07.2010 г. - до размер от 23 592.00 лева и лихва в размер на 3 016.95 лева. За да обоснове извод за законосъобразност на РА в тази част административният съд е взел предвид следното: За д. п. м. 06.2007 г. съдът въз основа на Приложение № 8 към заключението, в което е направена съпоставка между количествата, придобито зърно от доставчика "Трафик Комерс" ЕООД и продадените количества на жалбоподателя, е установил, че към датата, на която са документирани продажби на РЛ, прекият доставчик не е разполагал със 7.947 тона - ечемик с облагаема стойност 1986.75 лева и дължи ДДС - 397.35 лева. След като прекият доставчик не е разполагал с посоченото количество ечемик, то няма как същото да бъде продадено на жалбоподателя. По тези съображения за д. п. м. 06.2007 г., отказаното право на данъчен кредит на ДЗЛ, е определен от съда до размер на 397.35 лева, съответстващ на неразполагаемото количество зърно от страна на прекия доставчик. За д. п. м. 09.2007 г. - по отношение на "Трафик Комерс" ЕООД при извършения анализ и съпоставка между закупеното зърно доставчика и продадено на ревизираното дружество, вещото лице е установило, че за количеството 29.36 тона слънчоглед, доставчикът "Трафик Комерс" ЕООД не е доказал наличие на зърно, което впоследствие да продаде на жалбоподателя през същия данъчен период. При извършения анализ в Приложение № 8, вещото лице е съобразило обстоятелството, че количеството слънчоглед - 8.00 тона, получено от "Трафик Комерс" ЕООД с данъчна фактура № 32 от 30.11.2007 г., издадена от ЕТ "Т. -92-Т. Т." е признато от органа по приходите като получено през м. 09.2007 г. /стр. 16 от РД/. По тази причина, от общо фактурираното количество слънчоглед към жалбоподателя 37.36 тона, признатото количество от 8.00 тона е приспаднато. В резултат, на което недоказаното количество слънчоглед за данъчен период м. 09.2007 г. е в размер на 29.36 тона с данъчна основа - 19 671.20 лева и ДДС-3 934.24 лева. С оглед установеното по - горе, съдът е приел, че за д. п. м. 09.2007 г. отказаното право на данъчен кредит на "Агрокорн" ООД следва да бъде в размер на 3934.24 лв и лихви за забава в размер на 1 977.29 лева, съответстващ на неразполагаемото количество слънчоглед от страна на прекия доставчик "Трафик Комерс " ЕООД. За д. п. м. 07.2010 г. - по отношение на фактурите, издадени от "Страгъл Комерс" ЕООД, органът по приходите е направил констатации, идентични с тези за месец юни 2010 г. като, изследвайки веригата предходни на жалбоподателя доставчици, е достигнал до нереални доставки на рапица от "Делев" ЕООД, "Еврофокс" ЕООД и ЕТ "Златиноекс", както и нереални доставки на пшеница от "Полифийд Груп" ЕООД с доставчик "Еврофокс " ЕООД. От направената съпоставка в заключението на вещото лице, Приложение № 9 /л. 4483 от делото/, за доставени количества зърно от "Страгъл Комерс" ЕООД е видно, че до 18.07.2010 г. заприходеното количество рапица при доставчика "Страгъл Комерс" ЕООД е общо 1069.87 тона, а продаденото от "Страгъл Комерс" ЕООД на жалбоподателя до 22.07.2010 г. е 1265.98 тона рапица. Посочените в приложението две доставки на рапица с дати 30.07.2010 г. и 31.07.2010 г. с получател "Страгъл Комерс" ЕООД са изключени от общо разполагаемото количество на този доставчик през месец юли 2010 г. Заключението на вещото лице е констатирало разлика от 196.11 тона - рапица, на стойност 117 960.00 лева и дължим ДДС - 23 592.00 лева, което количество доставчикът "Страгъл Комерс" ЕООД не е имал в наличност, за да го прехвърли на жалбоподателя към 22.07.2010 г. - датата на последната издадена фактура от "Страгъл Комерс" ЕООД към жалбоподателя. Ето защо за д. п. м. 07. 2010 г. отказаното право на данъчен кредит на "Агрокорн" ООД е определено от съда в размер на 23 592.00 лева и лихви за забава в размер на 3 016.95 лева, съответстващ на неразполагаемото количество рапица от страна на прекия доставчик "Страгъл Комерс " ЕООД. Оплакванията, свързани с жалбата са неоснователни и решението на съда в тази част следва да бъде оставено в сила. По спорната част на решението съдът е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Относно частта от решението, с която е отхвърлена жалбата против РА във връзка с отказ да бъде признато право на данъчен кредит, административният съд е изложил подробни мотиви касателно установената от него фактическа обстановка, съответстваща на събраните по делото доказателства. Обоснован с оглед събраните доказателства и относимото приложимо право, е изводът на решаващия съд за законосъобразността на отказаното с обжалвания в тази част РА право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Страгъл Комерс " ЕООД и "Трафик Комерс " ЕООД. Предмет на фактурите, издадени от тези доставчици са стоки - зърнени култури. В случая правилно административният съд е очертал предмета на спора, а именно: налице ли е реалност на процесните доставки. Относно нереалността на тези доставки съдът е отчел констатирания недостиг на количество стоки при доставчиците, съответно невъзможността на доставчиците да прехвърлят право на собственост върху стоките върху ревизираното дружество. Не се установява от събраните по делото доказателства, включително и чрез заключението на ССчЕ, че тези доставчици са притежавали право на собственост върху родово определените вещи - предмет на издадените от тях фактури. Не е доказано наличието на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. В процесния казус може да се приеме, че щом данъчно задълженото лице е получило фактура от неговия доставчик без посочените стоки да са му доставени, то по неправомерен начин е ползвало данъчен кредит по фактурата, намалявайки дължимият за внасяне ДДС за съответния данъчен период. Съдът правилно е квалифицирал констатациите на приходният орган относно непризнатото право на данъчен кредит по фактурите, издадени от тези доставчици, като обосновани и законосъобразни. Правото на данъчен кредит възниква при наличие на определени в закона предпоставки, които в случая не са установени от жалбоподателя. Разноски: Направено е възражението от директора на Д"ОДОП" Бургас за приложимост на нормата на чл. 161, ал. 3 ДОПК. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение намира, че в конкретния случай липсват предпоставките на чл. 161, ал. 3 ДОПК, тъй като приетата незаконосъобразност на РА не се обосновава и мотивира основно чрез представените пред съда писмени доказателства. Тези доказателства е можело да бъдат събрани по време на ревизионното производство при проявена процесуална активност от страна на приходните органи. Съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК обаче на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част на жалбата. В тази връзка настоящият състав на ВАС, Осмо отделение приема за основателно възражението на касатора, че неправилно при определяне на дължимите разноски в полза дружеството по съразмерност, съдът е взел предвид освен платената ДТ, депозита за вещо лице и платените хонорари за двама адвокати. От данните по делото е видно, че за доказване на сторените пред административния съд разноски са представени фактури за платени адвокатски хонорар за адв. Пасков и адв. Пенов общо в размер на 52 800 лева. Предвид нормата на чл. 161, ал. 1 ДОПК и с оглед резултата на спора, в полза на "Агрокорн" ООД, съобразно уважената част от жалбата се дължат разноски в размер на 27 463 лв., а на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 1112.00 лева, съразмерно на отхвърлената част от жалбата. Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП следва да заплати по компенсация на "Агрокорн" ООД разноски в размер на 26 351 лева. С оглед на изложеното, решението на Административен съд - Бургас, в частта за разноските следва да бъде отменено до размера 26 351 лева, който е дължим от Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,