Решение № 12623 от 23.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7092/2016 г.

Решение № 12623 от 23.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7092/2016 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Делото е във фаза на втора касация. Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба, подадена от Директора на Дирекция "ОДОП" - В. против решение № 894 от 21.04.2016 г. на Административен съд - В., постановено по адм. дело № 3758/2015 г., с което е отменен ревизионен акт № 031304120/12.12.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 20/27.02.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- В. при ЦУ на НАП в частта, с която на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2010 г. за разликата над 1424.13 лв. до 17947.59 лв. и съответните лихви и в частта, с която са му установени допълнителни задължения за ДДС за д. п. м. 04.2009 г. в размер на 26.13 лв., за д. п. м. 05.09 г. - 742.89 лв., за д. п. м. 06.09 г. - 352.42 лв., за д. п. м. 07.09 г. - 39.52 лв., д. п. м. 08.09 г. - 321.46 лв., д. п. м. 09.09 г. - 1691.76 лв., д. п. м. 10.09 г. - 8703.37 лв., д. п. м. 11.09 г. - 4973.70 лв., д. п. м. 12.09 г. - 3637.97 лв., д. п. м. 01.10 г. - 9.33 лв., д. п. м. 02.10 г. - 64.62 лв., за д. п. м. 03.10 г. за разликата над 71.84 лв. до 2848.27 лв., д. п. м. 04.10 г. в размер на 26.10 лв., д. п. м. 05.10 г. - 3835.29 лв., д. п. м. 06.10 г. - 2289.01 лв., д. п. м. 07.10 г. - за разликата на 6.40 лв. до 2572.40 лв. д. п. м. 08.10 г. -195.92 лв., д. п. м. 09.10 г. - 133.87 лв., д. п. м. 10.10 г. - за разликата над 55.85 лв. до 2296.88 лв., д. п. м. 11.10 г. - 9.40 лв. и за д. п. м. 12.10 г. - 995.44 лв., ведно със съответните лихви. В останалата част жалбата е отхвърлена и като необжалвано решението е влязло в сила. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Моли решението да бъде отменено и постановено ново по съществото на спора. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "К. - С." ООД, чрез процесуалния си представител адв. Д., в писмен отговор взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд в състав на осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна, поради следното: Делото е за втори път пред ВАС. С решение № 13513/11.12.2015 г. на ВАС по адм. дело № 15559/14 г. по описа на ВАС е отменено Решение № 2523/05.11.2014 г. по адм. д. № 911/2014 г. по описа на Административен съд - В., образувано по жалба на "К. - С." ООД против ревизионен акт № 031304120/12.12.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 20/27.02.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- В. при ЦУ на НАП. ВАС е дал задължителни указания при новото разглеждане на делото да се разгледа спора прма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност решаващият състав при новото разглеждане на делото е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обсъдил е събраните в хода на съдебното обжалване доказателства и след техния анализ по отделно и в съвкупност е приел, че по отношение на установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2010 г. за разликата над 1424.13 лв. до 17947.59 лв. и съответните лихви и в частта, с която са му установени допълнителни задължения за ДДС за д. п. м. 04.2009 г. в размер на 26.13 лв., за д. п. м. 05.09 г. - 742.89 лв., за д. п. м. 06.09 г. - 352.42 лв., за д. п. м. 07.09 г. - 39.52 лв., д. п. м. 08.09 г. - 321.46 лв., д. п. м. 09.09 г. - 1691.76 лв., д. п. м. 10.09 г. - 8703.37 лв., д. п. м. 11.09 г. -4973.70 лв., д. п. м. 12.09 г. - 3637.97 лв., д. п. м. 01.10 г. - 9.33 лв., д. п. м. 02.10 г. - 64.62 лв., за д. п. м. 03.10 г. за разликата над 71.84 лв. до 2848.27 лв., д. п. м. 04.10 г. в размер на 26.10 лв., д. п. м. 05.10 г. - 3835.29 лв., д. п. м. 06.10 г. - 2289.01 лв., д. п. м. 07.10 г. - за разликата на 6.40 лв. до 2572.40 лв. д. п. м. 08.10 г. -195.92 лв., д. п. м. 09.10 г. - 133.87 лв., д. п. м. 10.10 г. - за разликата над 55.85 лв. до 2296.88 лв., д. п. м. 11.10 г. - 9.40 лв. и за д. п. м. 12.10 г. - 995.44 лв., ведно със съответните лихви, РА е незаконосъобразен и следва да бъде отменен. Решението е валидно, допустимо, но частично неправилно. От събраните по делото доказателства е установено, че съгласно НА № 93/23.04.2008 г. дружеството "К. - С." ООД е придобило право на собственост върху 604.80 км. в. идеални части от дворно място, цялото с площ 840 кв. м: находящо се в гр. В., кв. В., ул. "П." ..№ ..., че с НА № 65/06.11.2008 г. съсобствениците на дворното място - "К. - С." ООД и А. Т. Д. са си учредили взаимно право на строеж, по силата на което всеки от тях да построи, съгласно одобрен архитектурен проект и да придобие собствеността върху описаните в НА обекти в предвидената за застрояване жилищна сграда, както и че с НА № 66/06.11.2008 г. съсобствениците на дворното място са продали на К. К. и Ю. С. правото на строеж върху дворно място, находящо се в гр. В., ул. "П." ....., цялото от 840 кв. м, по силата на което купувачите да построят, съгласно одобрен архитектурен проект и придобият при равни квоти собствеността върху следните обекти в предвидената за застрояване жилищна сграда- апартамент № 10, находящ се на 4-ти етаж в блок "Б" с площ 78 кв. м и апартамент № 11, находящ се на 4-ти етаж в блок "Б" с площ от 87 кв. м и подробно описани в НА за сумата 19 705.20 лв., като тази сума е и данъчна оценка на продаваемото право на строеж. Установи се и че дружеството е издало за извършените продажби фактури № 5/24.03.09 г. и № 6/24.03.2009 г. на стойност от по 4 926.30 лв. на всеки от купувачите, като е отчело приход от извършената продажба в размер на 9852.60 лв. през 2009 г. Относно увеличения ФР на дружеството за 2010 г. с непризнати разходи в размер на 165 198.60 лв., съдът приема следното: В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период дружеството е извършило продажби на апартаменти на етап груб строеж съгласно нотариални актове, подробно посочени в РД, но отчита разходи и за довършителни работи, от които не отчита приходи. Според декларация на управителя Ю. С. /стр. 622/, грубият строеж на обектите е приключил към 31. 3.2010 г., в подкрепа на което обстоятелство е представен протокол от 17.03.2010 г. за предаване на изградените имоти на А. Д. Тези обстоятелства са потвърдени и при извършената проверка в О. В. - район Приморски, при която е представен констативен протокол от 22.02.2010 г., съгласно който двете сгради на ул. "П." № ... в гр. В. кв. "В." са изградени и са приложени документи, доказващи построяването на етап груб строеж - актове за приемане на кофражи, армировки, греди, декларации за съответствие на бетон, цимент, тухли. Въз основа на представена от дружеството справка № 1 - относно себестойността на извършените СМР груб строеж /стр. 620/ е установено, че са извършени разходи за изграждане на всички обекти с площ 1413 кв. м /стр. 751/ на етап груб строеж в размер на 400262,44 лв. до 31.03.2010 г., в резултат на което, органът по приходите изчислява извършен разход за 1 кв. м груб строеж в размер на 283,27 лв. и установява размера на отчетените през 2010 г. разходи за довършителни работи 165234,21 лв. В справка, ревизираното лице е посочило, че за периода до 31.03.2010 г. извършените довършителни работи са в размер на 160310.73 лв. За установяване на обстоятелствата, свързани с етапа на завършеност на продадените обекти, а с това и обектите, в които са извършени довършителните работи от ревизиращите органи са извършени проверки на всички купувачи на имотите, продадени от жалбоподателя. Всяко от лицата е декларирало, че е закупило своя имот на етап груб строеж, като само А. Ж. е представил предварителен договор, в който е посочено, че апартаментът ще му бъде продаден завършен, а не на етап груб строеж, но в представените от посоченото лице писмени обяснения се твърди, че имотът е платен на строителя по цени на груб строеж или 35 800 лв., както е отразено и в нотариалния акт. В хода на ревизията е установено, че дружеството отчита приходи от продажбите на апартаменти по цени на етап груб строеж и извършените строителни услуги за изграждане на обекти, също на етап груб строеж. С оглед на така установените обстоятелства, правилни и законосъобразни се явяват изводите на ревизиращия екип, че поради липсата на доказателства в кои обекти са извършени отчетените на разход материали за довършителни работи, е налице значително превишение на количествата вложени материали над обичайните за извършеното от лицето строителство до етап груб строеж, изпълващо хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 1 от ЗКПО за наличие на отклонение от данъчно облагане. Във връзка с това и на основание чл. 77 от ЗКПО е установен е данъчен финансов резултат за 2010 г. в размер на 196707.52 лв., за което е дължим корпоративен данък в размер на 19670.75 лв, от който, след приспадане на отстъпката - 17.23 лв. и внесения - 1705.93 лв., за довнасяне за 2010 г. е дължим данък в размер на 17947.59 лв., ведно със съответните лихви. Предвид изложеното, неправилен е изводът на административния съд, че обектите са продадени в степен на завършеност /вкл. с довършителни работи/ към датата на конкретната сделка и цената им, съответно приходът от продажбата е съобразен с тяхното състояние към този момент. Решението в тази му част е неправилно и като такова следва да бъде отменено. По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. 04.2009 г. в размер на 26.13 лв., за д. п. м. 05.09 г. - 742.89 лв., за д. п. м. 06.09 г. - 352.42 лв., за д. п. м. 07.09 г. - 39.52 лв., д. п. м. 08.09 г. - 321.46 лв., д. п. м. 09.09 г. - 1691.76 лв., д. п. м. 10.09 г. - 8703.37 лв., д. п. м. 11.09 г. -4973.70 лв., д. п. м. 12.09 г. - 3637.97 лв., д. п. м. 01.10 г. - 9.33 лв., д. п. м. 02.10 г. - 64.62 лв., д. п. м. 04.10 г. в размер на 26.10 лв., д. п. м. 05.10 г. - 3835.29 лв., д. п. м. 06.10 г. - 2289.01 лв., д. п. м. 07.10 г. - за разликата на 6.40 лв. до 2572.40 лв. д. п. м. 08.10 г. -195.92 лв., д. п. м. 09.10 г. - 133.87 лв., д. п. м. 10.10 г. - за разликата над 55.85 лв. до 2296.88 лв., д. п. м. 11.10 г. - 9.40 лв. и за д. п. м. 12.10 г. - 995.44 лв., ведно със съответните лихви. Предмет на фактурите са стоки- фасаген, цимент, домофонна система, ел. ключове, контакти и др. и услуги- СМР за довършителни работи и услуги, необходими с оглед въвеждане на обектите в експлоатация. Не е спорно, че същите са свързани с дейността на дружеството. Същото е извършило облагаеми доставки - продажба на обекти /апартаменти, паркоместа/, реализирало е и е отчело приходи. Услугите са необходимо присъщи за изграждане и въвеждане в експлоатация на обектите. За извършените услуги са представени договори, протоколи, констативни актове. Вложени са в обектите, което е видно и от акта за установяване на годност на строежа, а и се установи от събраните по делото писмени и гласни доказателства. Правилно е решението на първоинстанционният съд досежно увеличението ФР на дружеството за 2010 г. с размера на неотчетените приходи във връзка с констатираното по отношение на сделките по двата договора за строителство в размер на 14 241.31 лв. на основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с разпоредбите на СС 18. Относно начисления ДДС в д. п. м. 03.10 г. в размер на 2 776.43 лв. По отношене на ап. правилно е приел съдът, че апартамента е апортиран от собствениците и съдружници в дружеството в капитала на дружеството на 22.03.10 г. Апортирането на имота само по себе си не представлява доказателство за състоянието на имота и неговата степен на завършеност. Няма законова пречка предмет на апорт да е апартамент на етап "груб строеж". След като официалният документ за въвеждане в експлоатация на сградата удостоверява, че през м. 12.10 г. апартаментът е напълно завършен, то именно през този месец е завършена и договорената строителна услуга. След като органът по приходите твърди, че услугата е завършена по-рано от констатираното от компетентните органи, то той следва да докаже пълната завършеност на СМР на ап. през м. 03.10 г. Доказателства за това не са налице. Неправилно е определена датата на данъчното събитие и възникналото за дружеството задължение за начисляване на ДДС. П. е посочил първоинстанционният съд, че неправилно е определена датата на данъчното събитие и възникналото за дружеството задължение за начисляване на ДДС. К. е начислил ДДС в д. п. м. 03.10 г. за разликата над 71.84 лв. до 2848.27 лв. органът по приходите е издал незаконосъобразен акт. Предвид на изложеното и като е достигнал до различни прави изводи съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в посочената по-горе част и тъй като делото е изяснено от фактическа страна, следва да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на "К. - С." ООД против Ревизионен акт № 031304120/12.12.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 20/27.02.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- В. при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА с която на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2010 г. в размер на 17947.59 лв. и съответните лихви Разноски: С оглед изхода на спора на "К. - С." ООД като ответник по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 2000 лв. предвид уважената част от касационната жалба и съобразно представен договор за правна защита и съдействие и списък с разноски. Н. Д. "ОДОП" В. следва да бъдат присъдени разноски в размер на 332 лв., като по компенсация следва на "К. - С." ООД да бъдат заплатени разноски в размер на 1668 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,