Решение № 477 от 11.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11684/2012 г.

Решение № 477 от 11.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11684/2012 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 38 от 08.08.2012 г., постановено по адм. д. № 554/11 г. Великотърновският административен съд, трети състав, е отменил по жалба на "ВВ" - ООД-с. Златна Панега, ревизионен акт № 151002589/24.01.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, в частта му обжалвана по административен ред и потвърдена с решение № 237/16.05.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, като е осъдил Д "ОУИ" - гр. Велико Търново да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 13 150 лв. Срещу постановеното решение е подадената касационна жалба от Пепа Георгиева Цанева в качеството й на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - гр. Велико Търново е неправилно поради необоснованост и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, което е довело до неправилно приложение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение в посочената част и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата като неоснователна. Като алтернативно се поддържа искане за връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение за всяка инстанция общо в размер на 24 422 лв. Ответното по касационната жалба дружество "ВВ" - ООД не е взело становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си Великотърновският административен съд е отменил ревизионен акт № 151002589/24.01.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, в частта му обжалвана по административен ред и потвърдена с решение № 237/16.05.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, с която за данъчни периоди от 01.09.2007 г. до 31.07.2009 г. и от 01.10.2009 г. до 30.11.2009 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 451 823,25 лв. и са начислени лихви в размер на 136 211,46 лв. В мотивите на решението са описани подробно фактическата обстановка по провеждане на ревизията, размера на отказаното право на данъчен кредит за посочените по-горе данъчни периоди по 80бр. фактури, издадени от двата доставчици - ЕТ "Пери - Невен Димитров" и "Пласт колор" - ЕООД, събраните в хода на делото писмени гласни доказателства, както и заключенията на вещите лица по назначените съдебно-счетоводна и съдебно-почеркова експертизи. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите правни изводи по законосъобразността на оспорения ревизионен акт. Изложени са мотиви, че актът е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и съдържа фактическите и правните основания за издаването му, като съдът е приел за неоснователни направените оплаквания от жалбоподателя /сега ответник по касация/ за допуснати нарушения на административно-производствените правила. Съдът е обсъдил въпроса за съответствие на ревизионния акт с материалния закон по отделно за всеки един от двамата доставчици, като е преди това е изложил накратко основните аргументи на приходния орган за непризнаване на право на данъчен кредит. По отношение на доставчика ЕТ "Пери - Невен Димитров" административният съд е приел, че ревизионния акт е издаден в нарушение на материалния закон, като мотивите му в тази насока могат да бъдат систематизирани в следното: 1. по отношение на процесните фактури предметът на проверката следва да се ограничи само до пряката доставка, като произходът на стоката е ирелевантен за възникване на правото на данъчен кредит, тъй като нормите на ЗДДС не поставят такова изискване, а невъзможността да бъде установен произхода на стоката не обуславя извода, че тя не съществува и не може да бъде предмет на реална доставка; 2. с оглед на това следва да бъде посочено, че с решение № 6807 от 17.05.2011 г. на Върховния административен съд, осмо отделение, е отменен ревизионен акт № 110 - 900103/29.06.2009 г., издаден на прекия доставчик ЕТ "Пери - Невен Димитров" за данъчни периоди 01.01.2004 г. - 30.11.2008 г. по доставки, осъществени в данъчните периоди и по процесния ревизионен акт, в това число по доставките на "Новисс" - ЕООД, "Амекс и Ко" - и "Мексойл" - ЕООД и влязло в законна сила решение тези доставки са признати за реални, т. е. произходът на стоката е установен и не могат да бъдат споделени изводите в ревизионния акт и решението на директора на Д "ОУИ" - В. Търново в обратната насока; 3. във връзка с процесните доставки по делото е изслушана и приета съдебно-счетоводна експертиза, която не е оспорена от страните и като обективна и компетентна се възприема от съда, от която се установява редовно водено счетоводство на ревизираното лице, осчетоводяване на полученото гориво по фактурите чрез отразяване по съответните сметки и неговата последваща реализация, т. е. от счетоводна гледна точка са налице основания за признаването на сделките за реални; 4. според съда са налице и доказателства за фактическото предаване на стоките и тяхната индивидуализация по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, като доказателствената тежест в тази насока е на данъчно-задълженото лице и на същото са дадени указания в тази насока. В тази връзка е посочено, че по делото е допусната и изслушана съдебно-почеркова експертиза, която установява, че подписът за "предал" по документите е на Йонка Маринова Димитрова, която е упълномощена от доставчика ЕТ "Пери - Невен Димитров" да извършва търговска дейност от негово име и за негова сметка, а подписите за "приел" са на Иван Иванов, Васил Йотов и Иван Вутов, които лица работят по трудов договор за "ВВ" - ООД, от което следва, че приемо-предавателните протоколи са подписани от лица, представляващи страните по фактурите и същите са автентични документи и оспорването им от страна на приходната администрация е неоснователно; 5. От всички доказателства по делото се доказва и верността на съдържанието на протоколите, доколкото стоките действително са предадени от доставчика на получателя; 6. По делото е установено, че доставчикът разполага с техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките, а от събраните по делото писмени доказателства се установява, че транспортът по процесните фактури е извършен от трето лице - "Силвия транс"-ЕООД. Посочено е, че представените пътни листове и товарителници съответстват на показанията на свидетеля Невен Димитров, според който стоките се превозват директно до бензиностанцията на дружеството. Посочените документи, ценени с останалите доказателства по делото - свидетелски показания, експертизи, писмени доказателства, доказват реално осъществен превоз на фактурираните количества стоки до обект на получателя; 7. налице са договор с превозвача от 21.07.2007 г., 6бр. фактури за превоз, приемо-предавателни протоколи за предаване на стоката, налице са и складови разписки към всяка фактура, които не са оспорени изрично от ответника, като данните по документите кореспондират по-между си и с изслушаните по делото свидетелски показания и заключението на вещото лице по съдебно-икономическата експертиза. На база на съвкупната преценка на доказателства е направен генерален извод, че представените протоколи, пътни листове и товарителници следва да се кредитират като годни доказателства за установяване на транспортирането и предаването на стоките между доставчика и ревизираното лице и в този смисъл е доказано предаването и индивидуализирането на стоката по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. След тълкуване на разпоредбите от ЗДДС, регламентиращи правото на данъчен кредит - чл. 68 и чл. 25 и предвид изложеното е направен краен извод, че органът по приходите незаконосъобразно е отказал да признае право на данъчен кредит в размер на 423 574,00 лв. по 72 бр. фактури, издадени от доставчика ЕТ "Пери - Невен Димитров". По сходен начин са изложени и мотивите на съда по отношение на частта от ревизионния акт за непризнато право на данъчен кредит по доставките на "Пласт Колор" - ЕООД по 8бр. фактури с предмет дизелово гориво. Отново са възпроизведени основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по доставките, ангажираните от задълженото лице доказателства, в това число и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза. По аналогичен начин е прието, че представените доказателства установяват реалното предаване на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и че ревизионния акт се явява незаконосъобразен и в тази си част. Решението на административния съд е не правилно поради допуснато нарушение на съдопроизводствените правила. В касационната жалба на Д "ОУИ" - гр. Велико Търново се правят оплаквания за наличието на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Същите са изложени в няколко големи групи и основно се изразяват в необсъждане от страна на първоинстанционния съд на основните доводи и съждения на приходната администрация за непризнаване на правото на данъчен кредит поради липа са на реални доставки. Направените оплаквания са основателни. Съгласно чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. В конкретния случай тази разпоредба не е спазена от първоинстанционния съд, тъй като последният е възпроизвел доводите и аргументите на приходната администрация за непризнаването на право на данъчен кредит по процесните фактури, но не е обсъдил същите впоследствие в светлината на събраните по делото доказателства. Така например няма изложени никакви мотиви относно един от основните доводи на касатора - че след като при ревизията е установено, че ревизираното лице разполага само с един търговски обект - бензиностанция, и не са представени документи /сертификати и прочие/ за вместимостта на наличните цистерни, то не може да бъде установено обективно възможно ли складирането на доставеното количество гориво по процесните фактури. От друга страна съдът е приел, че анализът на събраните по делото писмени и гласни доказателства, ведно със заключенията на двете експертизи, налагат извод за реалност на извършените доставки. На практика обаче липсва подробен анализ на документите /пътни листове, приемо-предавателни протоколи, товарителници и прочие/ относими към всяка една фактура, какъвто анализ например е извършен в решението на директора на Д "ОУИ" - В. Търново при административното обжалване на ревизионния акт. Няма произнасяне по някои разминавания или липсата на реквизитите на отделните документи, относими към дадена фактура и при установената фактическа обстановка какви конкретни изводи прави съда. Не е налице и произнасяне по наведените доводи на приходната администрация за липса на достоверна дата на представените в хода на административното и съдебното обжалване писмени доказателства, които при наличие на редовно счетоводство би следвало да бъдат представени на ревизиращия екип още по време на ревизията и последващото им представя буди съмнение относно тяхната достоверност и момент на съставяне. Наличието на влязло в сила съдебно решение, с което е отменен ревизионен акт на прекия доставчик, действително е обстоятелство, което е относимо към спора, но само въз основа на него не може да бъде изграден извод за установен произход на стоките. В конкретния случай има съществено разминаване между данъчните периоди и размера на данъчния кредит, непризнати на доставчика ЕТ "Пери - Невен Димитров", който ревизионен акт в последствие е отменен от съда и данъчните периоди и размера на кредита по процесния ревизионен акт. В мотивите на решението съдът се е позовал на т. н. "Служебни бонове", издадени от превозвача "Силвия транс" - ЕООД, но няма обсъждане на въпроса каква е същността на този документ, на какво основание се издава, какви реквизит притежава или следва да притежава, представени ли са такива бонове по време на ревизията и прочие, и с оглед на това каква е неговата доказателствена сила в процеса. Съдът не е обсъдил обстойно и представените в хода на процеса писмени доказателства от превозвача "Силвия транс" - ЕООД. Няма отговор на въпроса, тези доказателства били са изискани по време на ревизията от ревизиращия орган или са били изискани само отделни документи. Няма обсъждане на липсата на подпис на получател по товарителниците, наличието на противоречия и разминавания в товарителницата и пътния лист за една и съща фактура. От страна на първоинстанционния съд няма детайлно обсъждане на наличните документи, относими към всяка една фактура, и с оглед на установената фактическа обстановка да бъде направен краен извод налице ли е реална доставка по тази фактура или не са опровергани констатациите на ревизионния акт за липса на такава. Основателни са и доводите на касатора за необсъждане на доводите му, свързани с техническите възможности на превозвача за осъществяване на превоза на горивото. В хода на ревизията е установено наличие на вериги от доставки, като първи доставчик е "Лукойл" - АД-гр. Бургас или ВОП осъществени от трети лица от Гърция, а като транспортното средство на "Силвия транс" е вписано във всички транспортни документи. При това положение е следвало да бъде изследван и въпросът дали с конкретното транспорт обективно може да бъде изпълнен такъв обем доставки, ако е извършено разтоварване по веригата, дали са налице доказателства за последващо натоварване и предаване на горивото на последващ доставчик и прочие. При многобройните писмени доказателства събрани в хода на ревизионното производство и административното и съдебното обжалване, съдът е следвало да изложи конкретните факти и обстоятелства по всяка една от фактурите и с оглед становищата и възраженията на страните да посочи какво приема за установено и какво не. Допуснатите нарушения са съществени и обуславят необходимостта от отмяна на постановеното решение и при условията на чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който да се произнесе пълно и всестранно по изложените по-горе обстоятелства, като при необходимост бъдат назначени и изслушани други или допълнителни експертизи. При условията на чл. 294, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК и чл. 144 от АПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по въпроса за разноските, в това число и тези за настоящата съдебна инстанция. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,