Решение № 9023 от 22.7.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2183/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Х. П. П., чрез процесуален представител срещу Решение 28/03.01.2024г., постановено по адм. дело 1915/2021г. на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221019008567-091-001/15.07.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта изменен с Решение 1979/29.12.2020г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София, поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 945/22.06.2021г., с който в тежест на касатора са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015г. и 2017г. в общ размер на 5 270лв. и лихви за забава в общ размер на 1 381.31лв. Счита се, че решението на съда е неправилно поради допуснато нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се твърди, че ревизионното производство неправилно е протекло по особения ред на чл. 122от ДОПК тъй като не се установява нито една от предпоставките за това. Неправилно съдът възприел изцяло доводите в оспорения РА и не е анализирал събраните в хода на съдебното производство доказателства установяващи други факти относно началните салда за 2015г. и 2017г., водещи до липса на данни за укрити доходи и/или приходи. Сочи се, че не е била включена в началното салдо за 2015г. сума в размер на 23 000 евро изтеглена по касов път през 2013г. от РЛ. Съдът не е взел в предвид и върната на Х. П. от Мартис ЕООД сума в размер на 31 739.65лв. през 2016г., представляваща разликата между призната от органа за върната сума от 61 260.35лв. и размера на напълно възстановената сума от 93 000лв. и неправилно е прието, че тази сума не подлежи на включване като постъпление при определяне на наличните парични средства в брой. Тези средства са възстановени на РЛ като погасяване на дълг на дружеството към РЛ, като това е подкрепено и с доказателства в тази насока. В заключението на допълнителната ССЕ в.л. заявява, че дружеството е имало достатъчно средства към този период за да извърши плащане на сумата от 93 000лв. към РЛ. Сочи се, че неправилно с РА са извършени корекции по отношение парите в брой на РЛ, тъй като при изчисленията е отразен ефекта им по отношение крайните салда за съответната данъчна година, но не и към салдата за следващата година. Видно от допълнителната ССЕ промяната в салдата на касовите наличности, като се вземе предвид, че сумата по крайното салдо на предходната година, следва да е сумата на началното салдо на следващата година, води до промяна и в резултата при определяне на несъответствието на доходите над разходите, като се получават положителни салда, като превишение на разходите на РА ще се получи само за 2017г. и то в размер на 874.28лв. Навеждат се и доводи за нарушение на процесуалните правила при издаване на РА, свързани с невъзможността на РА да участва в данъчното производство с оглед защита на неговите права и законни интереси. По подробно изложени в жалбата доводи моли за отмяна на съдебното решение и за отмяна на РА в оспорената му част. Претендират се разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция ОДОП София, чрез процесуален представител, оспорва основателността й и моли съда да остави в сила решението на АССГ. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в състав на осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София - град е РА в частта изменен с Решение 1979/29.12.2020г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София, поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 945/22.06.2021г., с който в тежест на Х. П. са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015г. и 2017г. в общ размер на 5 270лв. и лихви за забава в общ размер на 1 381.31лв. За да отхвърли жалбата на РЛ първоинстанционния съд е изложил мотиви, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила, даващи основание за неговата отмяна. АССГ е изградило и мотиви относно и материалната законосъобразност на оспорения пред него РА. Прието е, че е доказано от приходните органи обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 1 от ДОПК /липса на подадена от РЛ декларация до започване на ревизията и по т. 2 /данни за укрити приходи или доходи/ за спорните 2015г. и 2017г./, обуславящо възможността за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК при съблюдаване на чл. 123 от същия кодекс. От събраните по делото доказателства, вкл. и назначените две ССЕ, съдът е установил, наличието на укрити доходи и/или приходи от РЛ за спорните два периода и е приел, че правилно е определена данъчната основа за облагане по ЗДДФЛ по реда на чл. 122 от ДОПК. Според съда още в решението на директора на дирекция ОДОП София са взети в предвид наведените възражения от РЛ за включване в паричния му поток на върнати от Мартис ЕООД суми, както и по отношение изтеглената такава в размер на 23 000 евро. Съдът е взел в предвид заключението по първата ССЕ, тъй като, според мотивите му, при повторната ССЕ на в.л. Даданска е налице дублиране на признати и отразени в паричния поток на РЛ приходи и разходи за съответния данъчен период. Решението е правилно. Правилно съдът е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи по приходите след възложено от компетентен орган ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Връчено е уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК. Дадените от ревизираното лице писмени обяснения заедно с декларациите по чл. 124, ал. 3 ДОПК, резултатите от насрещните проверки и представени документи са обсъдени в ревизионния доклад /РД/. Наведените доводи в касационната жалба за допуснати процесуални нарушения водещи до отмяна на РА са неоснователни, тъй като съдът е инстанция по същество на спора и акта може да бъде отменен само при констатиране на несъобразяване на издадения РА с материалните предпоставки, но не при процесуални нарушения, които могат да бъдат санирани при съдебното обжалване. В хода на ревизионното производство органите по приходите са установили укриване на доходи и/или приходи, които са довели и до надвишаване на разходите над приходите на РЛ. Правилно съдът е посочил, че всички възражения на Х. П. са били удовлетворени, на първо място при съставяне на РА и на второ при оспорването му по административен ред от директора на дирекция ОДОП София, вкл. и сочените в касационната жалба суми в размер на 31 739.65лв. и 23 000 евро. Тези парични постъпления са били взети предвид от административния орган и са включени в паричните потоци на РЛ за всеки един от ревизираните периоди, като това се установява и от първото и второто заключения по назначените две ССЕ. Що се касае до начина на изчисляване на превишението на разходите над приходите, сочения от касатора модел не се възприема от касационната инстанция, както е прието и от първоинстанционния съд. Касатора сочи, че платените в брой разходи оказват влияние както върху крайните салда за съответната година и така и по отношение салдата за следващите периоди, като се извърши кумулиране на разходите в годините и салдата кумулативно се коригират всяка година със сумата на разходите за същата година и разходите от предходните години. Този метод на изчисление за установяване на крайно и начално салдо е неправилен. За да се установи размера на крайното салдо респек. то да се пренесе като начално такова за следващата година следва да се извърши съпоставка на наличните парични средства, паричните постъпления и разходи към края на всеки данъчен период и по този начин се установява наличието или липсата на превишение на разходите над приходите или обратно. Извършените плащания намират своя ефект в крайния резултат, а именно наличие или неналичие на превишение на паричните приходи спрямо паричните разходи и не следва да се извършва кумулиране на разходите в годините и салдата да бъдат коригирани ежегодно с натрупване, тъй като ще се получи дублиране на признати и отразени в паричния поток на РЛ приходи и разходи за съответния данъчен период. Въз основа на горното правилно АССГ е кредитирало заключението на ССЕ на в.л. Л. Занова като обективно и компетентно дадена. В.л. Даданска е извършило изчисления на приходите и разходите на РЛ за процесните периоди по модела сочен от тях, който както се посочи по-горе е грешен и цели направата на изчисления водещи до намаляване на разходите на РЛ, като се извършва повтаряне на вече признати разходи. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Единствено при наличие на някое от обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. За тази цел основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК следва да са безспорно установени, което в случая не е изпълнено. Неправилното извършване на ревизията по особения ред води до неприложимост на оборимата презумпция за вярност на фактическите констатации в РА. Доказателствената тежест за установяване на предпоставките по чл. 122, ал. 1 ДОПК е на органите по приходите при условията на пълно и главно доказване, което е изведено и спазено стриктно от първоинстанционния съд. Правилно е крайното заключение на съда за доказаност на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, поради необорване на констатациите в РА свързани с наличие на недекларирани и установени укрити приходи и/или доходи, които са довели и до превишение на разходите над приходите за 2015г. и 2017г., т.е. прието е, че за тези два данъчни периода РЛ е получило доходи които не са били декларирани по съответния ред, като именно с тези доходи то е финансирало своите нужди, което е довело до изразходване на по-вече средства отколкото РЛ е обявило за получени. Тези изводи на ревизиращия орган не са били опровергани в пълен размер, въпреки извършените корекции от директора на дирекция ОДОП София при административното оспорване на акта. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, административният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, във вр. с чл. 8, ал. 1, вр. чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба 1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, касаторът следва да заплати на Национална агенция за приходите, сумата от 965.14лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,