Решение № 4152 от 15.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7143/2014 г.

Решение № 4152 от 15.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7143/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Андрей Цветков Терзийски, чрез адв. А. Кашъмов, срещу Решение № 1706/17.03.2014 г., постановено по адм. д. № 12481/13 г. по описа Административен съд гр. София /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено в противоречие на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Подробни съображения, обосноваващи това оплакване се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на обжалваното решение и постановяване на ново, с което се отмени РА или алтернативно делото върнато за ново разглеждане, поради нарушение на съдопроизводствените правила. Ответната страна Директора на дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика" /ОДОП/, гр. София, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 1200023/26. 07. 2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1802/22. 10. 2013 г. на Директора на дирекция "ОДОП" гр. София, при ЦУ на НАП. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила. За неоснователни съдът е приел изложените в жалбата доводи, че ревизията е възложена от лице, което не е надлежно оправомощено. Позовал се е на обстоятелството, че всички ЗВР са издадени от лицата Б. Бекова и А. Попова, които по различно време са заемали длъжността началник отдел "Услуги за клиенти" при ТД на НАП, които са оправомощени да възлагат ревизии със Заповед № РД-01-1246/11. 10. 2012 г. на директора на ТД на НАП София. На следващо място за неоснователни са приети доводите за липса на задължителни реквизити в ЗВР № 1200023/03. 06.2013 г., изразяващи се в липсата на ревизиращи органи, ръководител на ревизията, имената и длъжността на лицето, което я е издало и липса на позоваване на заповедта за определяне на орган компетентен да възложи ревизията. До този извод съдът е достигнал като е приел, че посочената ЗВР продължава само срока на вече възложена ревизия, като в предходните ЗВР са определени органите, които да я извършат. Липсата на посочване на името и длъжността на лицето, което я е издало, съдът е приел, че се преодолява тъй като и без използване на специални знания е видно, че подписа прилича на този положен под ЗВР № 1200015/26. 11. 2012 г., за която изрично се сочи, че е издадена от А. Попова на длъжност началник отдел "Услуги за клиенти". Поради липса на изрично искане от жалбоподателя за откриване производство по оспорване на този документ, съдът е приел, че липсва процесуална възможност за установяване на подписа на лицето, което я е положило и следва да се довери на външната прилика. На следващо място е прието, че не е нарушено изискването на чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК, поради липсата на определен ръководител на ревизията, тъй като тази норма в тази редакция е в сила от 01. 01. 2013 г. и не се отнася за вече започнали ревизии, какъвто е процесния случай. Относно липсата на данни, че с посочената заповед се изменя предходна заповед съдът се е позовал на константната съдебна практика съгласно която, при продължаване на ревизията, след като срока за нейното извършаване вече е изтекъл, не води до липса на компетентност на органите да завършат ревизията, макар и след установените вече срокове, а само до недействителност на извършените в този период действия по събиране на доказателства, които не се взимат предвид. Доколкото в този период не са извършени административнопроизводствени действия, имащи значение за ревизията, съдът е приел, че РД е издаден от компетентни органи. Относно органа издал ЗОКО, съдът е приел, че са представени доказателства от които се установява, че след като Заповедта е издадена на 11. 07. 2013 г., то същата е издадена от Оля Василева, в качеството й на заместващ служител, на основание чл. 84 от ЗДСл. По същество на спора съдът е приел, че процесните задължения са законосъобразно установени. Решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила Основните касационни доводи са идентични с изложените пред първоинстанционния съд и са свързани с нарушения на процедурата по възлагане на ревизия, определяне на компетентен орган за издаване на РА, които по своята същност са особено съществени налагащи изводи за нищожност на обжалвания ревизионен акт. Неснователен е довода на касатора, че ревизията е започнала през 2013 г., а не както е приел съдът през 2012 г. поради което са приложими разпоредбите на чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК в сила след 01.01.2013 г. В случая ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1200005 от 11. 10. 2012 г., издадена от Б. Бекова - на длъжност началник отдел "Услуги на клиента" при ТД на НАП София, изменена със ЗВР № 1200015/26. 11. 2012 г., изменена със ЗВР № 1200022/17. 04. 2013 г., издадени от А. Попова, на същата длъжност, с които е променен ревизиращия екип. Началник отдел "Услуги на клиента" при ТД на НАП София, офис "Център" е оправомощен да издава ЗВР на физически лица в частта на установяване на осигурителни вноски, със Заповед № РД-01-1246/11. 10. 2012 г. на директора на ТД на НАП София. Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на ЗВР, а съгласно чл. 114, ал. 1 от кодекса, срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчване на същата. Със ЗВР № 1200005 от 11. 10. 2012 г. е определен срок за завършване на ревизията 12.11.2012 г. Заповедта е връчена на ДЗЛ на 23.04.2013 г., поради което се налага извода, че ревизионното производство е образувано на 11.10.2012 г., а срока на приключване на същото е 23.07.2013 г. Съгласно § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИД на ДОПК всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизането в сила на този закон се довършват по досегашния ред, поради което правилно съдът е приел, че са неприложими измененията на чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК в сила от 01.01.2013 г. В нарушение на служебното начало, досежно компетентността на органа издал обжалвания акт и доказателствената тежест в процеса, съдът е приел, че ДЗЛ е следвало да оспори ЗВР № 1200023/03. 06.2013 г. В същата липсват съществени реквизи, а именно ревизиращи органи, ръководител на ревизията, имената и длъжността на лицето, което я е издало, като не е посочено че същата изменя предходни заповеди за възлагане на ревизия, поради което незаконосъобразно съдът е приел, че посочената ЗВР продължава само срока на вече възложена ревизия, като в предходните ЗВР са определени органите, които да я извършат. В нарушение на съдопроизводствените правила съдът е приел, че липсата на посочване на името и длъжността на лицето, което я е издало, се преодолява тъй като и без използване на специални знания е видно, че подписа прилича на този положен под ЗВР № 1200015/26. 11. 2012 г., за която изрично се сочи, че е издадена от А. Попова на длъжност началник отдел "Услуги за клиенти". Допуснатите пороци при издаване на Заповедта са съществени и не може да бъдат отстранени в хода на съдебното производство, но по своята същност те не водят до настъпване на релевантни правни последици, тъй като срокът на ревизията е 23.07.2013 г. Законосъобразно съдът е приел, че извършените действия след изтичане на срока за приключване на ревизията са недействителни, но не се отразяват на действителността на издадения акт. В случая предвид разпоредбата на чл. 114, ал. 1, се налага извода, че РА е издаден в законоустановения срок. Основателен е довода на касатора за неправилност на решението в частта, с която е прието, че ЗОКО е издадена от компетентен орган, тъй като са представени доказателства от които се установява, че към момента на издаване на Заповедта - 11.07.2013 г., А. Попова е била замествана от Оля Василева, на основание чл. 84 от ЗДСл. и именно тя е органа издал посочената ЗОКО. Съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК ревизията може да се възлага от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция. Органът, възложил ревизията, определя със заповед компетентния да издаде ревизионния акт орган по приходите /чл. 119, ал. 2 ДОПК в относимата редакция/. Органите по приходите са посочени в разпоредбата на чл. 7 ЗНАП. Административният орган притежава административна правосубектност - разполага с посочената по закон компетентност в определена сфера на държавното управление. Тази компетентност се упражнява от физическото лице, назначено на съответната длъжност, но принадлежи на органа и не следва физическото лице при освобождаването му от длъжност или при наличие на доказателства за заместване. Правомощието на органа по чл. 119, ал. 2 ДОПК произтича от делегирането на компетентност по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК по възлагане на ревизии. След като по силата на заповед № РД-01-1246/11. 10. 2012 г. на директора на ТД на НАП - София, за компетентен орган да възлага ревизии е определен началник отдел "Услуги за клиенти" и това лице видно от доказателствата по делото е А. Попова, то в нарушение на процесуалните правила съдът е приел, че Заповедта е подписана от компетентен орган, заместващ посоченото лице. Както беше посочено, няма процесуална пречка това да бъде установено, но след събиране на доказателства в тази насока. Видно от представената ЗОКО, същият е подписана със запетая, без посочване на лицето, което я е подписало. Действително по преписката са приложени и приети по делото: молба за ползване на отпуск и Заповед № 4061/25. 06. 2013 г., с която е разрешен отпуск на А. Попова от 01.07.2013 г. до 19.07.2013 г., която за времето на отсъствието си се замества от О. Василева, но това обстоятелство не налага на извода, че същата е подписана именно от О. Василева. За действителността на обжалвания РА, съдът следи служебно. При липса на доказателства за компетентност на лицето издало ЗОКО, РА е нищожен и в тази насока е практиката на ВАС, тъй като определеният със същата заповед орган по приходите не разполага с компетентност да издаде ревизионния акт. В тази насока не може да бъдат споделени доводите на касатора, че липсата на име и длъжност на лицето подписало ЗОКО, недвусмислено води до липса на компетентност. В практиката си ВАС приема липса на компетентност на органа издал РА, при установена по безспорен начин липса на компетентност на лицето издало ЗОКО, свързана с липса на доказателства за компетентност по място, по материя и т. н., какъвто не е настоящият случай. В случая съдът не е указал на Директора на дирекция "ОДОП", гр. София, при ЦУ на НАП, че негова е доказателствената тежест за доказване на твърдяното обстоятелство, че ЗОКО е подписана при условията на заместване от О. Василева. С оглед на изложеното и като е приел, при наличие на представените доказателства, че ЗОКО е издадена от компетентен орган О. Василева, при условията на заместване на А. Попова, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане на делото следва да се укаже на Директора на дирекция "ОДОП", гр. София, при ЦУ на НАП, че следва да ангажира доказателства досежно лицето подписало ЗОКО. При липса на процесуална активност от страната и с оглед задължението на съда да се произнесе по действителността на обжалвания РА, следва служебно да се допусне графологическа експертиза досежно твърдяното обстоятелство, че ЗОКО е подписана от О. Василева. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК