Решение № 9393 от 25.10.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Електрик-1 ЕООД, град София, чрез адвокат Г. Найденова обжалва решение 323/15.01.2020 г. на Административен съд - София град, постановено по адм. дело 11435/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт Р-22221018008215-091-001/11.06.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП София за ангажирана отговорност по чл. 177 ЗДДС за дължимия и невнесен ДДС от Стефрай ООД в размер на 9 920 лева и лихви от 1 920.78 лева за данъчен период м.06.2017 г. по фактура 2 11/27.06.2017 г. В касационната жалба са посочени касационните основания по чл.209, т. 3 АПК нарушение на процесуалните правила, противоречие с материалния закон и необоснованост на решението. Касаторът счита, че съдът не е формирал самостоятелни мотиви относно обективните данни, с които в ревизионния акт е обосновано знание у ревизираното лице, че ДДС няма да бъде внесен от доставчика. Като самостоятелно процесуално нарушение сочи липсата на отговор от съда по наведеното от дружеството възражение. Твърди, че по делото не е установен елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС ползван данъчен кредит пряко или косвено свързан с дължимия и невнесен данък от доставчика. Оспорва и изводите на съда относно наличието на обективни данни за знание, че данъкът няма да бъде внесен. Твърди, че задължението към доставчика е погасено чрез прихващане с насрещно задължение, което включва и начислен от получателя ДДС, двете дружества осъществяват стопанска дейност паралелно, от различни адреси на управление и офиси, с различни представляващи и с различни счетоводни отдели. С оглед мотивите в ревизионния акт и тези на решаващия орган, излага съображения, че не е доказано и цената на процесния автомобил да се отличава от пазарната цена по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК. Искането е за отмяна на решението. Претендира разноски. Ответникът директор на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика, град София, чрез гл. юрк. А. Калоферова оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение, по съображения, че са изпълнени предвидените в закона обективни и субективни предпоставки за ангажиране отговорността на ревизираното лице на основание чл. 177 ЗДДС. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна по делото и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред Административен съд - София град е бил ревизионен акт, с който на Електрик-1 ЕООД е ангажирана отговорност на основание чл. 177 ЗДДС за дължимия и невнесен данък върху добавената стойност от Стефрай ООД в размер на 9 920 лева и лихви от 1 920.78 лева по фактура 2 11/27.06.2017 г. за данъчен период м.06.2017 г. За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от материално компетентни органи по приходите с надлежно делегирани правомощия и при спазване на изискваната от закона форма. По приложението на материалния закон съдът е формирал краен извод, че са изпълнени кумулативно предвидените в закона предпоставки за ангажиране солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС на Електрик-1 ЕООД за дължимия и невнесен ДДС от неговия доставчик. От фактическа страна съдът е установил, че ревизираното дружество е получател по облагаема доставка на лек автомобил Киа, модел Карнивал, 7 места, документирана с фактура 20000011/27.06.2017 г. издадена от Стефрай ООД, по която е упражнило право на данъчен кредит в данъчен период м.06.2017 г. в размер на 9 920.00 лева. За осъществяването на тази доставка са представени договор за покупко продажба на МПС от 27.06.2017 г. и приемо предавателен протокол от 27.06.2017 г. подписани от страните, свидетелство за регистрация на МПС и писмени обяснения. При ревизията е установено, че ДДС по процесната фактура е начислен в счетоводството на доставчика. За данъчен период м.06.2017 г. Стефрай ООД е подало СД по ЗДДС с резултат "ДДС за възстановяване" в размер на 49 622.70 лева. В справката декларация за този период е включена и фактура 20000011/27.06.2017 г. с получател Електрик-1 ЕООД. С ревизионен акт, издаден на прекия доставчик за данъчния период на м.06.2017 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 121 172.20 лева по фактури, издадени от НМС Груп ЕООД и е коригиран резултатът за периода на "ДДС за внасяне" в размер на 71 549.50 лева. Съдът е приел, че спорно по делото е знанието у получателя, че данъкът няма да бъде внесен по смисъла на чл. 177, ал. 2 ЗДДС. Изложени са мотиви, че знанието се обосновава с анализ на фактите и обстоятелствата във връзка с получаването на стоката и плащането на цената. В случая фактурата документира данъчно събитие на 27.06.2017 г. с получател Електрик-1 ЕООД и доставчик Стефрай ООД. В договора за покупко продажба на МПС е уговорено плащането на цената да се извърши по банков път. Приложеният приемо предавателен протокол документира предаване на автомобила. Договорът, приемо предавателният протокол и фактурата са от една и съща дата - 27.06.2017 г. Според съда, плащането е дължимо незабавно, след като договорът не урежда друг срок. Плащане по доставката не е извършено от получателя. През м.02.2018 г. с договор за покупко продажба на превозно средство от 05.02.2018 г., Електрик-1 ЕООД продава на Стефрай ООД работна двуосна платформа марка Хаперт К 2000, с рег. [рег. номер] и номер на шаси 582914 за цена от 49 600 лева без ДДС. Според уговореното в този договор, цената по него, ще бъде приспадната от задължението на продавача (Електрик-1 ЕООД) по фактура 20000011/27.06.2017 г. в размер на 49 600 лева без ДДС. В резултат претенциите на Стефрай ООД към Електрик 1 ЕООД се считат за удовлетворени и сумата по фактура 2 11/27.06.2017 г. се смята за платена. Съдът е приел за правилни изводите на органите по приходите относно прихващането като вид способ за погасяване на парични задължения. За основателни е приел и доводите им за липса на реално изпълнение на договора от 05.02.2018 г., по силата на който е възникнало насрещното парично задължение на ревизираното лице, тъй като не са налице данни за пререгистрация на превозното средство на името на купувача в предвидения едномесечен срок в чл. 3, ал.1 от Наредба I-45/24.03.2000 г. От така установените факти, които сочат липсата на плащане от страна на Електрик-1 ЕООД на данъчната основа и ДДС по процесната фактура, съдът е обосновал извод, че жалбоподателят като получател по доставката е знаел, че дължимият ДДС няма да бъде ефективно внесен в бюджета. При установено знание у получателя по смисъла на чл. 177, ал. 2 ЗДДС е прието, че е безпредметно да се обсъждат останалите, посочени от органите по приходите обстоятелства относно завишаване цената на автомобила, предмет на спорната доставка и привидност на сделката, които се отнасят до приложението на въведената презумпция, при която се счита, че получателят е бил длъжен да знае. Решението е неправилно постановено. В чл. 177 ЗДДС е установена особен вид солидарна отговорност на регистрирано по ЗДДС лице, което отговаря за дължимия и невнесен ДДС от друго лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Материалноправните предпоставки за реализиране на отговорността са кумулативни и се доказват от ревизиращите органи по реда на чл. 117 120 ДОПК както следва: лицето, чиято отговорност е ангажирана, е регистрирано по ЗДДС и притежава качеството получател по облагаема доставка; лицето е ползвало данъчен кредит, пряко или косвено свързан с доставката; дължимият ДДС не е внесен в бюджета като резултат за съответния период от доставчика като лице - платец на данъка, и лицето е знаело или е било длъжно да знае при условията на чл. 177, ал. 3 ЗДДС, че данъкът няма да бъде внесен. По делото безспорно е установено, че Електрик-1 ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице, получател е по облагаема доставка на лек автомобил, документира с фактура 2 11/27.06.2017 г. издадена от Стефрай ООД, по която в данъчен период м.06.2017 г. е ползвало данъчен кредит. Задължението на доставчика за внасяне на ДДС е установено с издаден му ревизионен акт, с който в резултат на отказ на правото на данъчен кредит в размер на 121 172.20 лева по доставки от НМС Груп ЕООД, е коригиран резултата за д.п. м.06.2017 г. от ДДС за възстановяване, на ДДС за внасяне. По делото е установено, че определеният размер на данъка за внасяне от 71 549.50 лева съответства на общия размер на начисления от доставчика ДДС по извършените облагаеми доставки за м.06.2017 г. Тази сума включва и начисленият ДДС по процесната фактура в размер на 9 920 лева. С оглед на изложеното неоснователни са доводите в касационната жалба, че не е установена една от обективните предпоставки за реализиране на отговорността по чл. 177, ал.1 ЗДДС ползваният данъчен кредит да е свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Основният спор по делото е във връзка с установяване на знание у получателя. В съдебната практика по приложението на чл. 177 ЗДДС е прието, че за обосноваване наличие на знание по смисъла на чл. 177, ал. 2 ЗДДС е необходимо да бъдат установени обективни обстоятелства, които да сочат, че действителните отношения между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставката. ( В този смисъл решение 1993/02.03.2022 г. на Върховния административен съд, първо отделение по адм. дело 6959/2021 г., решение 3163/05.04.2022 г. на Върховния административен съд по адм. дело 7196/2021 г. и цитираната в него съдебна практика). Доказателствената тежест е на органите по приходите. В конкретния случай в ревизионния акт наличието на знание у получателя е основано на липсата на плащане по спорната фактура. Установено е, че задължението е погасено чрез прихващане на насрещно парично вземане на ревизираното лице в същия размер по договор от 05.02.2018 г., сключен с доставчика. Начинът на погасяване на ДДС по спорната фактура, следва да се преценява с оглед на останалите обстоятелства по делото. В конкретния случай не са установени други обективни обстоятелства, въз основа на които да се приеме, че е налице знание у ревизираното дружество че начисленият ДДС по фактурата е дължим като резултат за м.06.2017 г. и няма да бъде внесен от неговия доставчик. Към момента на упражняване на правото на данъчен кредит задължението за плащане по фактурата не е изпълнено, но ДДС е станал дължим в резултат на корекция на декларирания от доставчика данъчен кредит за данъчен период м.06.2017 г. с издаден от органите по приходите ревизионен акт. Погасяването чрез прихващане е извършено преди издаването на ревизионния акт на доставчика от 02.08.2018 г. Не се сочат други обстоятелства за свързаност между получателя и доставчика, които да обосноват знание у ревизираното лице за неправомерно ползван от доставчика данъчен кредит и дължимост на данъка като резултат за периода. Изрично е установено при ревизията, че двете дружества не се обслужват от една и съща счетоводна къща, нямат общи управители или пълномощници, на които да са известни обстоятелства във връзка с дължимия и невнесен ДДС от доставчика. С оглед на посочените фактически установявания и преди всичко установяването на задължението за внасяне на ДДС като резултат за периода след корекция на декларирания от доставчика данъчен кредит, само обстоятелството, че доставчикът в качеството му на приобретател на работната двуосна фактура по договора от 05.02.2018 г. не е изпълнил задължението за пререгистрацията й в МВР, не може да обоснове знание у получателя за невнасяне на ДДС по процесната фактура. По тези съображения, настоящият касационен състав намира, че изводите на първоинстанционния съд за установено знание у ревизираното лице по смисъла на чл. 177, ал.2 ЗДДС са в противоречие с доказателства по делото. Правилно съдът е приел, че по делото не е доказано и обстоятелството, че цената по доставката се отличава съществено от пазарната цена. Изводите на органите по приходите се основават на извършени справки в сайтове за продажби на автомобили, каквито не са представени по делото. Пазарна цена на автомобила, предмет на доставката по смисъла на §1, т. 8 от ДР на ДОПК не е определяна чрез предвидените в закона процесуални средства. От изложеното се налага извод, че не са изпълнени кумулативните предпоставки по чл. 177 ЗДДС за ангажиране на отговорността на Електрик-1 ЕООД за дължимия и неплатен ДДС от Стефрай ООД в размер на 9 920 лева и лихви от 1 920.78 за данъчен период м.06.2017 г. Обжалваното решение е постановено в противоречие с материалния закон и следва да бъде отменено, като вместо него се постанови друго за отмяна на оспорения ревизионен акт. При този изход следва да се отмени и решението в частта на присъдените разноски. На касационния жалбоподател следва да се присъдят направените съдебни разноски в размер на 145 лева платени държавни такси за двете съдебни инстанции. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,