Решение № 5916 от 17.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6262/2015 г.

Решение № 5916 от 17.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6262/2015 г., II о., докладчик съдията Джузепе Роджери Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК и чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна срещу Решение № 361/24.02.2015 г. по адм. д. № 3452/2014 г. по описа на Административен съд - Варна, 21-ви с-в, с което частично е отменен РА № 181401569/08.07.2014 г. на ТД на НАП - Варна - за установените задължения за 2008 г. - 2010 г. по ЗДДФЛ и са присъдени разноски. Касаторът твърди, че решението е неправилно като постановено при неправилно прилагане на материалния закон. Иска да бъде отменено по съображения, изложени в касационната жалба, претендира разноските по делото на основание чл. 161 от ДОПК. Подадена е и частна жалба срещу допълнително решение № 785/02.04.2015 г. по делото, с което е отказано допълване на Решение № 361/24.02.2015 г. за поправка на явна фактическа грешка, каквато според жалбоподателя е допусната. Ответната страна - З. С. К., не се представлява в производството и не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на касационната жалба, и на частната жалба. Върховният административен съд, състав на Второ отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок, процесуално допустима, а разгледана по същество е ЧАСТИЧНО ОСНОВАТЕЛНА. За 2008 г. лицето е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ като е декларирало доход само като земеделски производител. Установено е, че през процесния период е имало доходи и от наем на недвижими имоти, които са били в режим на СИО. Назначена е СТЕ в хода на ревизията за определяне на пазарната цена на имотите. След анализ на представените от лицето документи и тези, събраните в хода на ревизионното производство, свързани с имущественото състояние на лицето, с паричните му разходи и начин на живот на семейството му, е констатирано, че салдото на паричния баланс е отрицателна величина, формирана като превишение на разходите над приходите, при изготвения дневен паричен поток. Прието е, че тази сума е с недоказан произход и че са налице данни за укрити приходи или доходи, както и че декларираните и/или получени приходи не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. По аналогичен начин са определени паричните потоци и за 2009 г, като в тази година е включена като неустойка за облагане и сума, получена по предварителен договор за покупко-продажба, който не е сключен като окончателен. По аналогичен начин са определени паричните потоци и за 2010 г, но не е признато преотстъпването на данък, тъй като ревизиращият орган е приел, че макар и регистриран земеделски производител, лицето не е ЕТ - липсва търговска регистрация. По аналогичен начин са определени паричните потоци и за 2011 г. Отделно от това е прието, че предвид нормата на чл. 43, ал. 8 от ЗДДФЛ, физическите лица в случаите по чл. 29а от ЗДДФЛ правят авансови вноски при данъчна ставка 15 на сто при условията и по реда на ЗКПО и предвид на това, че не е признато правото на преотстъпване на данъка по реда на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ във вр. с чл. 189б от ЗКПО, то за лицето не е налице хипотезата на чл. 91 от ЗКПО и то дължи авансови вноски в пълен размер. По делото е назначена ССЕ, приета и неоспорена от страните, която съдът е кредитирал изцяло. Няма спор за безспорното установяване на обстоятелства по чл. 122 от ДОПК, поради което правилно облагането е извършено по особения ред. Относно довода в касационната жалба, че неправилно съдът е приложил разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ за 2010 г. като е приел, че е налице право на приспадане на данък. Безспорно е установено, както бе посочено по-горе, че лицето е регистриран земеделски производител по смисъла на § 1, т. 1 от ЗПЗП, регистриран е по ЗДДС, не е вписан като едноличен търговец, но е формирал годишна данъчна основа за облагане с данък върху доходите на физическите лица за 2010 г. по реда на чл. 26 и чл. 28 от ЗДДФЛ като едноличен търговец. Не е спорен и размерът на декларираната от данъчно задълженото лице годишна данъчна основа по ЗДДФЛ. Нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ предвижда, че данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски производители, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО. Така формулирана, разпоредбата определя преотстъпването на данъка да се ползва от лицата, регистрирани като земеделски производители, които дължат данък върху годишната данъчна основа за доходите като едноличен търговец. Допълнението "като едноличен търговец" е относимо единствено към начина на формиране на годишната данъчна основа, а не към дейността на лицето в рамките на правноорганизационната форма едноличен търговец като източник на доходите. Съгласно § 17 ПЗР ЗИД ЗДДФЛ, ДВ бр. 31/2011 г. този ред за формиране на данъчната основа е приложим за облагаемия доход на регистрираните земеделски производители за 2010 г. По силата на чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ данъчната ставка за годишната данъчна основа на посочените лица за дохода им от тази дейност е 15%, каквато е и за доходите от стопанска дейност на едноличните търговци. Като е изложил тези доводи първоинстанционният съд се е съобразил и с вече трайно установената практика на ВАС в този смисъл, въпреки която органите на НАП продължават да съставят РА като настоящия. Неправилно с РА е отказано да се признае преотстъпения данък за 2010 г. и това е взето предвид при определяне на данъка за тази година. Както в касационната жалба, така и в частната жалба се твърди, че неправилно съдът е извършил "преотстъпване" на данъка като земеделски производител от данъчната основа за облагане на дохода с неустановен произход, което по своя характер е довело до определяне на данък в по-малък размер от дължимия. Съдът единствено е използвал сумата на данъка за преотстъпване, която не е включена/призната в РА, с която е намалил размера на данъка, който се получава като сума за внасяне след формиране на облагаемия доход по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Относно метода на определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Спорен в случая е начинът, възприет от съда за определяне на облагаемия доход, а именно - недостигът на паричните средства е определен на годишна база и доходът за облагане се формира като разлика между общата сума на всички получени приходи и общата сума на всички извършени разходи. Според жалбоподателя правилният подход е да се изследва разполагаемостта на парични средства към всеки един момент, към който има извършване на разход и да се направи сбор от всички суми, представляващи недостиг на средства. Безспорно този подход е икономически и логически по-точният при определяне недостига на средствата, но въпреки че определянето на данъчната основа е извършено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК и съществува презумпцията за вярност на установеното, липсва изрична законова разпоредба в подкрепа на този подход. Поради което макар и неприцизно, определянето на данъчната основа следва да се извърши както правилно е приел първоинстанционният съд, при спазване на съществуващите норми в ЗДДФЛ, които регулират облагането в годишен аспект - чл. 12, ал. 1 - "Облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година"; чл. 14, ал. 1 регламентира облагане с данък върху общата годишна данъчна основа; чл. 17 също визира обща годишна данъчна основа. Прецизирането на определянето на облагаемия доход в подобни случаи не може да се извърши чрез прилагане на по-справедлив и икономически обоснован подход, а чрез изменение на законодателството в този смисъл. Съдът няма правомощие да интерпретира или дописва закона, още повече при данъчни задължения, за които и в чл. 60, ал. 1 от Конституцията на Р България е предвидено, че се уреждат само със закон. Правилно е прието, че доходът е такъв по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ и че РА в посочените му части е незаконосъобразен, тъй като не е спазен изложеният по-горе принцип за годишно облагане. Относно твърдението, че неправилно е определен дължимият данък за 2009 г. във връзка с получена неустойка Видно от съдържанието на подадената до първоинстанционния съд жалба, с нея се оспорва целият РА, макар и изложените доводи да са разбъркани и несистематизирани по години. Няма оспорване на размера на данъка, определен на основание чл. 35, т. 1 от ЗДДФЛ. В обжалваното сега решение липсват каквито и да е мотиви относно това дали този данък е правилно определен или не, но сумата за него от 2580 лв. е изключена от определения като дължим за 2009 г. данък. Отделно от това в нарушение на разпоредбата на чл. 160, ал. 5 от ДОПК да се изменя ревизионния акт във вреда на оспорващия го са определени по-високи данъчни задължения от установените от ревизията - за данъчната основа по чл. 122 и сл. от ДОПК. Макар погрешно определен данъкът върху данъчната основа за 2009 г. за този вид доход, той е по-нисък от данъка, определен от съда чрез ССЕ. Поради това РА за определените с него за 2009 г. следва да се остави в сила, а обжалваното решение - отменено. Водим от горното, на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, Второ отделение