Решение № 5274 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5065/2011 г.

Решение № 5274 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5065/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ" - Варна срещу решение № 430 от 23.02.2011 г., постановено от Варненския административен съд по адм. д. № 3359/2010 г. С обжалваното решение е прогласен за нищожен по жалба на "Калина-М" ЕООД, ревизионен акт (РА) № 1000445/04.06.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, офис Добрич, потвърден с решение № 593/09.08.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Варна в частите, в които на дружеството е отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 11. 2005 г.; 01.01.2006 г. - 31.03.2006 г.; м. 05.2006 г., м. 10 и м. 11 2006 г.; м. 05 и м. 07 2007 г.; м. 08 и м. 10. 2007 г. и е установен корпоративен данък за 2006 г. Със същото решение ревизионният акт е отменен в останалите части и директорът на дирекция "ОУИ" - Варна е осъден да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 2210 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението. Наведените касационни основания са посочените в чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендират се разноски. Ответникът в касационното производство - "Калина-М" ЕООД чрез пълномощника си по делото оспорва жалбата по съображения в писмена защита и поддържани в съдебно заседание. Иска се потвърждаване на решението. Претендират се разноски. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за допустимост и частична основателност на жалбата. Според прокурора неправилно е решението на съда в частта, в която е прогласена частично нищожността на РА, тъй като с оглед изменената разпоредба на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, наличието на АПВ не е пречка за извършването на ревизия по общия ред, за същите периоди, за които са издадени и АПВ. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на законоустановения срок за касационно обжалване. По отношение на основателността й приема следното: ревизионният акт, който е бил предмет на контрол пред административния съд е издаден в резултат на извършена ревизия на "Калина-М" ЕООД за корпоративен данък от 2004 до 2008 г.; по приложението на чл. 35, 36 от ЗКПО (отм.) за период от 2004 (вкл.) до 2006 (вкл.); по приложението на чл. 204 от ЗКПО от 2007 - 2008 г.; по приложението на ЗДДС от 2005 до 30.09.2009 г. При административното му обжалване, РА е потвърден в частта, в която са определени задължения за ДДС за периодите, както следва - м. 11.2005 г.; м. 01, 02, 03, 05, 08, 09, 10, 11.2006 г.; м. 01, 02, 03, 05, 06, 07, 08, 10. 2007 г.; м. 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11, 12.2008 г.; м. 01, 02, 03, 04, 06, 07, 08, 09 2009 г. и лихва върху определените задължения, както и задължения за корпоративен данък за 2006 и 2008 г. и лихва върху тях. Пред административния съд РА е обжалван в частта, потвърден с решението на дирекция "ОУИ". Административният съд е прогласил като нищожен РА в частта, в която на дружеството е определен данъчен кредит за данъчни периоди - м. 11.2005 г.; м. 01, 02, 03.2006 г.; м. 10 и м. 11.2006 г.; м. 05, м. 07, м. 08 и м. 10.2007 г., както и в частта, в която за 2006 г. е определен допълнително корпоративен данък. За да постанови решението си в тази част от спора, съдът е съобразил наличието на актове за прихващане и/или възстановяване за същите периоди. Съдът е посочил, че АПВ 4-2026/13.09.2006 касае ревизираните м. 11.2005 г.; м. 02, 06 и 07.2006 г.; АПВ 461/08.03.2007 г. каса ревизираните 10,11, 12. 2006 г. и м. 01.2007 г.; АПВ 1517/29.06.2007 г. за данъчни периоди м. 02. - м. 05.2007 г. и за корпоративния данък за 2006 г.; АПВ 2037/27.08.2007 г. за данъчни периоди м. 6 и м. 07.2007 г.; АПВ 3147/04.12.07 г. за данъчни периоди м. 07 - м. 10.2007 г. Съдът е констатирал, че посочените АПВ са издадени преди изменението на чл. 129 ДОПК, поради което позовавайки се на практика на ВАС по аналогични случаи е приел, че изменението им е следвало да стане по реда на чл. 133 и сл. от ДОПК, като възлагането на ревизията е следвало да се извърши от органа по чл. 134 от същия кодекс. Установено е, че процесната ревизия е възложена от началник сектор "Р и ПТД", поради което е прието, че РА в посочените части е нищожен като издаден от некомпетентен орган. В останалата част РА е отменен като незаконосъобразен. С РА на ревизирания субект е отказано да се признае правото му на данъчен кредит по фактури за закупени на лизинг два автомобила, единият от които "Волво ХС 90", модел "Мomentum", с брой на места 6+1, а другият "Форд-Транзит", модификация "FT 9-S" с брой на местата 8+1, както и по фактури, свързани с доставката и експлоатацията на тези автомобили. Органът по приходите е приел, че автомобилите не се използват във връзка с икономическата дейност на ревизирания субект. За да направи този извод е отчетена липсата на документи - пътни листа, командировъчни, фактури за използването на автомобилите в дейността на ревизираното лице. Не са кредитирани пътните листа, представени с възражението срещу РД, тъй като са констатирани несъответствия в тях - лицата, вписани като шофьори не са били назначени на длъжността "шофьор", а са заемали други длъжности (барман, готвач, общ работник). В някои от пътните листа са установени и корекции. Установено е, че водач на автомобила "Волво" е бил управителят на дружеството, като е констатирана липсата на отчетност, която да позволява преценката, какви километри са изминати с автомобила във връзка с дейността на дружеството и какви са изминатите километри, които не са свързани с тази дейност. По тези съображения е направен извод, че ревизираното лице не е обосновало документално използването на автомобилите за целите на облагаемата му дейност. Правното основание за отказа на данъчен кредит е чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.) за фактурите от 2006 г. и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за останалите фактури. С разходите за амортизации на автомобилите е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2008 г. на осн. чл. 26, ал. 1, т. 1 от ЗКПО във вр. с § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО и е определен допълнително корпоративен данък. С решението на директора на дирекция "ОУИ" - Варна ревизионният акт в частта обжалвана пред съда е потвърден. Възприети са изцяло констатациите и изводите на приходния орган, направени в РА. С решението е посочено, че представените с възражението срещу РД пътни листа са частни документи без достоверна дата по смисъла на чл. 181, ал. 1 от ГПК. Като допълнително основание е посочен видна на автомобила "Волво", който е луксозно, високо проходимо превозно средство, чието използване не се налага за пътната инфраструктура в КК "Албена", поради което не е доказана необходимост от този вид превозно средство за целите на икономическата дейност на ревизирания субект. Посочено е също така, че разходите за закупуването на автомобила "Волво" могат да се квалифицират и като доставка на стоки и услуги, предназначени за представителни или развлекателни цели по чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС във вр. с чл. 62 от ППЗДДС. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит за закупуването и поддръжката на автомобила с марка "Форд-Транзит" с решението на директора на дирекция "ОУИ" - Варна е прието, че ревизираното лице не е завело необходимата счетоводна отчетност във връзка с използването му за целите на облагаемата дейност, поради което твърденията на жалбоподателя са голословни и неподкрепени с доказателства. Административният съд е отменил РА приемайки за доказано обстоятелството, че автомобилите са използвани за целите на икономическата дейност на ревизирания субект. Този извод съдът е формирал въз основа на констатациите на вещото лице, изготвило заключението по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. Въз основа на заключението е формирал извод, че в счетоводството на ревизираното лице са налични достатъчно фактури, договори, уведомления и счетоводни справки за използването на автомобилите за дейността на дружеството. Съдът е посочил също така, че органът по приходите след като е приел, че автомобилите на са използвани за облагаемата дейност на дружеството, не е посочил за какво са използвани те и не е ангажирал доказателства за какво друго са използвани тези МПС, и как са използвани за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето и/или за представителни и развлекателни цели. От констатациите и изводите в РА, съдът е извел извод, че приетото от органа по приходите е, че автомобилите се използват лично от управителя на дружеството, което според съда не е освободена доставка. При такава констатация, според съда не е следвало да се отказва правото на данъчен кредит, а съобразно разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС и чл. 10 отЗДДС (отм.) да бъде начислен ДДС върху доставките от дружеството към управителя и работниците в дружеството. По-натам в разсъжденията си съдът е стигнал до извода, че ползването на автомобила от управителя и/или работниците на дружеството не представлява дейност, различна от икономическата дейност на дружеството. Съдът не е споделил съображението на органа по приходите, че правото на данъчен кредит може да се откаже на дружеството поради липсата на счетоводна отчетност - липсата на фактури за горива, съответни на посочените в пътните листа изминати километри и липсата на таблица за установяване на нормения разход на гориво, тъй като такова основание за отказ на право на данъчен кредит не съществува в ЗДДС. Съдът е дал вяра на пътните листа, представени от жалбоподателя с възражението срещу РД, както и на длъжностните характеристики на работещите в дружеството, представени в хода на съдебното обжалване. По отношение на пътните листа е кредитирал заключението на вещото лице, според което те са съпоставими като дати на издаване с направените покупки от търговци без обекти в мястото, където ревизираното лице извършва търговската си дейност и с обясненията на работещите в дружеството, които имали свидетелства за правоуправление на автомобил и са ги управлявали. Съдът е приел, че всеки със свидетелство за правоуправление на МПС би могъл да извърши превоз от името на дружеството, като това можело да бъде управителят на дружеството и лице, работещо в дружеството на длъжност, различна от шофьор. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява решението на съда като правилно в една част и като неправилно в останалата по следните съображения: Настоящият съдебен състав възприема напълно съображенията на административния съд въз основа на които РА е прогласен за нищожен относно установените задължения за периодите, за които е установено, че са налице издадени АПВ. Не могат да бъдат споделени доводите на касатора, направени в касационната жалба. Съгласно чл. 133 ДОПК установени данъчни задължения могат да се изменят само при наличие на изчерпателно изброените основания и по реда, предвиден в чл. 134 ДОПК. Издадените за процесните периоди АПВ се ползват със стабилитет и не могат да бъдат изменяни или отменяни освен при наличието на определени основания и при специална процедура. Това разрешение се налага, въпреки че в разпоредбата на чл. 133 ДОПК, изрично е вписано, че под установени данъчни задължения следва да се считат само тези, установени с влязъл в сила ревизионен акт, за разлика от уредбата на сходните отношения при действието на чл. 115 и чл. 116 ДПК (отм.), в които са визирани данъчни задължения, установени с влязъл в сила данъчен акт, т. е. всеки данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК (отм.). Като се вземе предвид естеството и правните последици на АПВ, се налага извода, че и при действието на ДОПК при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване, отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципа на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 ДОПК. В този случай, предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 ДОПК единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. При положение, че заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган да издаде РА са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА следва да се прогласи за нищожен в съответната част, както е приел и първоинстанционният съд. В случая не се налагат различни правни изводи предвид изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК с ДВ, бр. 108/2007 г., в сила от 19.12.2007 г., при чието действие е издаден процесния РА. Разпоредбата има следното съдържание: актът за прихващане или възстановяване се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия; независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия; ако актът е обжалван по съдебен ред, издаването на ревизионен акт е допустимо до влизане в сила на съдебното решение. Съгласно общите правила за действие на нормативните актове във времето, тази разпоредба действа занапред, доколкото с изрична правна норма не й е придадено обратно действие. С нормата е регламентиран по специален начин, различен от действащия преди изменението, въпросът относно стабилитета на влезлите в сила актове за прихващане или възстановяване, като е прието, че въпреки влизането им в сила, същите могат да бъдат изменяни или отменяни и без да е спазен специалния ред по чл. 133 - 134 ДОПК. Ако се приеме, че тази разпоредба се прилага и по отношение на АПВ, издадени преди влизането й в сила, означава да се преуреди с обратна сила статута на един административен акт, като от стабилен, респективно неотменим акт, същият се превърне в акт, който може да бъде изменян или отменян без наличие на специални основания и без спазване на определена процедура. Това би противоречало на основополагащия принцип за правната сигурност, поради което не може да бъде възприето. Именно поради това, за да се приеме, че разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК, в редакцията й след изменението с ДВ, бр. 108/2007 г., ще се прилага и за АПВ, издадени преди това изменение, е следвало изрично да бъде предвидено обратно действие на нормата. В случая обаче липсва изричен текст, който да предвижда, че разпоредбата се прилага и за актове, издадени преди влизане в сила на изменението, които преди това са се ползвали със стабилитет, принципно присъщ за влезлите в сила индивидуални административни актове. Предвид изложеното, следва да се приеме, че за да е приложима разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК в сега действащата й редакция, следва и АПВ да са издадени след 19.12.2007 г. Обратното разрешение би означавало да се приеме, че един и същ влязъл в сила административен акт, с който са признати права на данъчния субект, има различно правно действие в различни периоди от време, което е недопустимо, освен ако не е изрично регламентирано в закон. Като е достигнал до същия извод първоинстанционния съд е тълкувал и приложил закона правилно. По тези съображения, настоящият съдебен състав преценява като правилно решението на административния съд в частта, в която е прогласена частично нищожността на РА за периодите, за които са налични влезли в сила АПВ. Решението на съда е частично неправилно в останалата му част. С решение от 16 февруари 2012 г., постановено по дело С-118/11 Съдът на Европейския съюз (СЕС) е тълкувал разпоредбата на чл. 168, буква а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета по искане, отправено от Варненския административен съд. Тълкуваната разпоредба е във връзка с въпроса дали допуска, данъчнозадълженото лице да приспадне ДДС, който е платен от една страна по силата на договор за наем на автомобил и от друга страна, за ползване на автомобил по силата на договор за лизинг, както и в кой момент тези условия трябва да са налице, за да възникне правото на приспадане. Отговаряйки на този въпрос СЕС прави разграничени по отношение вида на лизинговия договор, т. е. дали става въпрос за оперативен лизинг или за финансов лизинг. В случаите на финансов лизинг сделката се приравнява на придобиване на стока - дълготраен актив и когато този актив е придобит от данъчнозадълженото лице в това му качество и е включен изцяло в имуществото на предприятието му, дължимият при придобиването ДДС подлежи изцяло и незабавно на приспадане. Ако с този актив се извършват и сделки, различни от икономическата дейност на лицето, то те се приравняват на възмездни доставки на услуги съгласно чл. 26, § 1 от директивата. В случаите на оперативен лизинг Съдът е казал, че е налице получаване на услуга, състояща се в наемането на автомобил, и за да се признае на данъчнозадълженото лице правото на приспадане на ДДС, начислен върху получената доставка е необходимо наличието на пряка и непосредствена връзка между получената услуга и извършени облагаеми доставки. В т. 40 от посоченото решение се сочат и критериите, според които лизингът на автомобил може да се определи като сделка, приравнена на придобиването на дълготраен актив. Като такава сделка може да се определи договорът за лизинг на автомобил, който предвижда в края на срока му да се прехвърли собствеността на автомобила върху лизингополучателя. В случаите, когато изрично такава опция не е предвиден в договора за лизинг на автомобил, той може да се прецени като доставка на стока, когато върху лизингополучателя се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността на автомобила и ако настоящата стойност на сбора от вноските е практически идентична на пазарната стойност на стоката. Видно от т. 38 от решението е, че възприетите критерии са посочените в Международен счетоводен стандарт (МСС) 17. Посоченото решение на СЕС налага в казуси като процесния, преценката относно законосъобразността на упражненото право на данъчен кредит от лизингополучателя по фактурите, издадени от лизингодателя по договор за лизинг на автомобил, да се направи изследвайки на първо място вида на договора за лизинг (финансов или оперативен); в какво качество е придобит автомобила от лизингополучателя (дали е в качеството му на данъчнозадължено лице или не); придобитият автомобил изцяло или частично е заприходен в активите на търговеца, в случаите, в които е налице договор за финансов лизинг и това заприходяване съответства ли на използването му в дейността. В конкретния случай административният съд не е изложил мотиви относно вида на процесните договори за лизинг, но видно от самите тях е, че те са за финансов лизинг, т. е. по силата на тези договори и на осн. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, жалбоподателят е получател на стока - лек автомобил модел VOLVO XC 90, модификация "Momentum" (наричан за краткост по-долу "Волвото") и автомобил модел "Transit", модификация FT 9-S (наричан за краткост по-долу "Форда"). Не се спори, а и от данните в преписката се установява, че автомобилите за заприходени изцяло в стопанските активи на ревизирания субект. Предпоставката, дали автомобилите са придобити от жалбоподателя в качеството му на данъчнозадължено лице изисква конкретна преценка за всеки един от процесните автомобили и налага анализ на всички събрани данни от доказателствата по делото. Съгласно т. 58 от решението по дело С-118/11 въпросът дали данъчнозадълженото лице е придобило стоката в това си качество се свързва с това дали тя (стоката) е използвана за целите на икономическата дейност на лицето. Също така в тази точка е посочено, че този въпрос е фактически и следва да се преценява с оглед данните по делото в това число от значение е естеството на стоката и периодът, който е изтекъл от нейното придобиване до нейното използване за целите на икономическата дейност. В т. 57 от мотивите към посоченото решение е прието, че придобиването на стоката от данъчнозадълженото лице в това му качество е определящо за правото му на данъчен кредит, като обхвата на първоначалното приспадане на което данъчнозадълженото лице има право се определя от използването на стоката или намерението за нейното използване. Следователно, ако данъчнозадълженото лице е с намерението за използването на стоката, както за икономическата си дейност, така и за свои лични цели, то следва да я заприходи в стопанските си активи не с цялата и стойност, а частично, т. е. частта, която е съответна на използването за икономическата му дейност, респективно ще има право да ползва данъчния кредит за ДДС, платен върху тази част. Ако данъчнозадълженото лице при придобиването на стоката е с намерението, че тя ще обслужва само икономическата му дейност, но впоследствие с нея извърши услуги за задоволяване на лични негови или на другиго цели, то лицето следва да заприходи изцяло стоката в активите си, респективно ще има правото на данъчен кредит за платения ДДС върху цялата й стойност. Следва да начисли обаче ДДС за последващите сделки, извършени с тази стока, които не са свързани с икономическата му дейност По отношение на Волвото: Установени по делото са следните данни - вида и модела на автомобила (лек автомобил, който не е предназначен за превоз на пътници и товари), сезонния характер (от май до октомври) на извършваната икономическа дейност от жалбоподателя; шофирането на автомобила лично от управителя му. От друга страна, по делото липсват данни, че управителят на дружеството или чл. от неговото семейство притежават лични автомобили, които се изправни и в движение, и които служат за задоволяване на личните потребности на управителя и на членовете на неговото семейство. При тези обстоятелства следва обоснованият извод, че автомобилът не е придобит единствено с намерението да се използва за икономическата дейност на ревизираното лице, а и за задоволяване на личните потребности на управителя на дружеството и членовете на неговото семейство. Следователно, жалбоподателят е следвало да заприходи в активите на предприятието си само частта от стойността на този автомобил, която съответства на употребата му в икономическата му дейност, респективно да ползва правото на данъчен кредит за платения ДДС само за тази част от стойността на автомобила. Ползването на пълния данъчен кредит върху разходите за въпросния автомобил и неначисляването на ДДС и заплащането му за доставките на услуги с този автомобил в полза на управителя на дружеството и членовете на неговото семейство води до получаване на необосновано икономическо предимство. Този ефект не би настъпил ако жалбоподателя бе включил в имуществото на своето предприятие частта от стойността на автомобила, която е съответна на използването му за икономическата дейност на дружеството. Размерът на частичния данъчен кредит, на който жалбоподателя има право във връзка с използването на автомобила за дейността на предприятието му следва да се определи с помощта на съдебно-икономическа експертиза. При липсата на релевантни други данни, подходящ критерий, определящ частта от автомобила, използвана за икономическата дейност на дружеството е времевият с оглед обстоятелството, че икономическата дейност на жалбоподателя е сезонна (максимално 6 месечен период в годината). Преди да се определи размерът на правото на частичен данъчен кредит за жалбоподателя, следва да се прецени доколко използването на този автомобил в икономическата му дейност не е било само за представителни и развлекателни мероприятия. В този смисъл е налице съображение на органа по приходите, изразено в решението на директора на ДОУИ - Варна, а именно, че жалбоподателят не е имал право на данъчен кредит за разходите, направени за закупуване на Волвото, тъй като е налице хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Този въпрос не е обсъден от съда, а е от значение за изхода на спора. Съгласно чл. 176, първа алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, разходите за луксозни стоки, забавления или развлечения не представляват разход за стопанската дейност. Тази разпоредба от директивата е частично транспонирана във вътрешното ни законодателство, в чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, която регламентира, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията за приспадането му, когато стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели. Разпоредбата от Директивата не е транспонирана в ЗДДС и ППЗДДС в частта й, в която изключва от разходите за стопанска дейност, разхода за луксозни стоки. След като разпоредбата от директивата не е транспонирана в националното ни законодателство в посочената й част, то органът по приходите не може да се позовава на луксозния характер на въпросния автомобил. Видът и характеристиките на автомобила са от значение обаче за преценката дали използването му е само за представителни и развлекателни мероприятия. От друга страна, част от спорните фактури - № 0012022495/12.09.06; 0012022197; фактура с неясен номер и дата, лист 323 от делото (в една от папките приложения); 0122106789/04.03.08; 0012110435/16.09.08; 0012110436/16.09.08; 0012110664/30.09.08; 0122111085/30.09.08; 0122111526/17.10.08 и 0122109812/01.08.08 касаят ремонт на автомобила и смяна на части по него. Съгласно чл. 29, ал. 8 от ЗДДС (отм.) в данъчната основа на доставката на стока се счита и включена стойността на услугата по последващо безвъзмездно гаранционно обслужване. Видно от договора за финансов лизинг на Волвото и поръчката към него е, че гаранцията на автомобила е 24 месеца от датата на предаване на автомобила. Не са събрани доказателства, кога е предаден въпросният автомобил, за да се определи, от кога започва и кога свършва гаранционният период на този автомобил. Това обстоятелство е от съществено значение, тъй като следва да се прецени дали фактурите, касаещи сервизното обслужване и ремонта на автомобила са в рамките на гаранционния срок. Ако те попадат в този срок е необходима преценка, която да се направи включително и след изслушване на съдебно-техническа експертиза, дали осъществените услуги по тези фактури са част от гаранционното обслужване на автомобила или не. В случай, че услугите са част от гаранционното обслужване на автомобила, то по аргумент от посочената разпоредба (чл. 29, ал. 8 от ЗДДС (отм.) лизингодателят не е следвало да начислява ДДС върху стойността на извършения ремонт, съответно за жалбоподателя не е възникнало право на данъчен кредит на осн. чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Липсата на изложени мотиви по въпроси от съществено значение за правилното решаване на спора са основание за отмяна на решението на административния съд в частта, в която е отменен РА относно отказа на данъчен кредит по фактурите за Волвото и връщане на делото в тази част за ново разглеждане от друг съдебен състав на административния съд. По отношение на договора за лизинг на Форда: Установява се от договора, че лизингът е финансов. Тоест, по договора е придобита стока, която е включена изцяло в активите на дружеството и съобразно мотивите (т. 54) към решение по дело С-118/11 правото на данъчен кредит за направените разходи за придобиването на този автомобил подлежи изцяло и незабавно на приспадане в случай, че МПС-то е придобито от лицето в качеството му на данъчнозадължено лице (т. 57 от решението). От съвкупната преценка на следните обстоятелства - видът на автомобила-микробус; нуждата от превоз на персонала, по-голямата част от който е с местоживеене в гр. Добрич, нает на работа в търговските обекти на жалбоподателя, последните, намиращи се в к. к. Албена; характерът на търговските обекти на жалбоподателя - заведения за обществено хранене и увеселителни такива, т. е. за дейността на които се иска системно зареждане с хранителни стоки и напитки следва логичният извод, че автомобилът е придобит с намерение за използването му в дейността на ревизирания субект, за организиране на превоза на персонала му, зает в извършваната дейност и снабдяването на търговските обекти с необходимите стоки. От разпитания по делото свидетел Дженков се установява реалното използване на този автомобил в дейността на ревизираното дружество. Неоснователно е възражението на ответната дирекция, че свидетелските показания са недопустимо доказателствено средство за обстоятелството във връзка с което е поискан разпита на този свидетел. Разпитът на св. Дженков е поискан още с жалбата до съда, в която е посочено, че той се иска във връзка с обстоятелството, как са пътували от местоживеенето си до местоработата си работниците и служителите на ревизираното дружество, кой е управлявал процесните МПС-та и за какво са използвани същите. Посочените обстоятелства са от значение за ревизията и не попадат в ограниченията на ал. 2 от чл. 57 ДОПК. Ответникът не сочи какви писмени документи жалбоподателят е бил длъжен да съставя за превоза на своите работници и служители. Осъщественият превоз не е таксиметров превоз на пътници, нито обществен превоз на пътници, тъй като липсват данни по делото да е осъществяван срещу заплащане, поради което неприложими са разпоредбите на Наредби № 33 и № 34 от 1999 г., регламентиращи посочените видове превози на пътници. Именно с оглед вида на този автомобил - микробус и с оглед факта, че дружеството разполага и с друг автомобил (Волвото), който се управлява само от управителя, може да се направи обоснования извод, че микробусът е придобит с намерението за използването му единствено в дейността на жалбоподателя. Следователно, жалбоподателят е придобил този автомобил в качеството му на данъчнозадължено лице, поради което основателно го е включил изцяло в своите активи и на това основание следва да му се признае изцяло правото на данъчен кредит върху разходите за придобиването на този автомобил. При това положение, органът по приходите незаконосъобразно е отказал правото на данъчен кредит по фактурите, удостоверяващи направените разходи за месечните вноски от жалбоподателя. В този смисъл правилно е решението на административния съд в частта, в която е отменил РА относно отказания данъчен кредит по тези фактури. Неправилно обаче съдът не е обсъдил и съобразил обстоятелството, че две от фактурите - № 0...32757/23.03.2007 г. и 0...32758/23.03.07 г. касаят заплатени "такси". Първата фактура е за такса обслужване на кредит съгласно т. 30 от договора, а втората фактура е за продуктова такса отново съгласно т. 30 от договора. Видно от договора за финансов лизинг на Форда е, че т. 30 от него регламентира: "Лизингополучателят е длъжен преди получаване на автомобилите да заплати на лизингодателя следните суми: застрахователна премия....; платени държавни такси за регистрацията на автомобилите пред органите на КАТ; платен данък....; продуктова такса за всяко внесено в страната МПС (80 лв. без ДДС) - еднократно (съгласно ПМС № 311/2004 г., в сила от 01.01.05 г.); разходи за защитни устройства; еднократна такса за управление на лизинга...". Първата от цитираните две фактури е за такса за обслужване на кредита, каквато такса в т. 30 от договора не е предвидена. Съдът свързва фактурираната такса с предвидената в чл. 30 такса за управление на лизинга. Тоест, под такса за управление на лизинга, лизингодателят е имал предвид таксата за обслужване на кредита. Видно от фактурите, които са събрани във връзка с договора за лизинг на този автомобил е, че за лихвата (която е насрещната престация по договора за кредит) са издавани фактури, в които не е начисляван ДДС. Следователно, лизингодателят не се е възползвал от възможността, предоставена му от чл. 46, ал. 2 от ЗДДС, да избере доставката на кредит да е облагаема доставка, поради което на осн. чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, договорът за кредит е освободена доставка и като такава доставчикът по нея не начислява ДДС върху стойността на предоставената услуга, респективно за получателят й не възниква право на данъчен кредит. Тоест, начисленият ДДС по ф. № 0...32757/23.03.2007 е без основание, поради което и на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС правото на данъчен кредит следва да се откаже на жалбоподателя. Фактура № 0...32758/23.03.07 г. е за продуктова такса. В т. 30 от договора за лизинг тази продуктова такса се свързва с ПМС № 311/2004 г. в сила от 01.01.2005 г. С § 2 от ПЗР на посоченото постановление се изменят и допълват разпоредби от Постановление № 137 на МС от 1999 г. за приемане на Тарифа за таксите за продукти, след употребата на които се образуват масово разпространени отпадъци. В чл. 6, ал. 1 от това Постановление е предвидено заплащането на продуктова такса от производителите и вносителите, пускащи на пазара моторни превозни средство. Следователно, продуктовата такса е разход на лизингодателя и лизингополучателя, свързан с ползването на автомобила, поради което и на осн. чл. 26, ал. 5, т. 3 от ЗДДС не се включва в облагаемата данъчната основа на доставката на автомобила. Тоест, лизингодателят при префактурирането й на лизингополучателя неправомерно е начислил ДДС върху размера на таксата, поради което и на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, жалбоподателят няма право на данъчен кредит за платения данък по тази фактура. По отношение на фактурите № 0122118496/18.09.09 и № 0122117117/14.07.09, касаещи сервизно обслужване на автомобила и смяна на части, делото следва да се върне за ново разглеждане, при което се изследва обстоятелството, дали не се касае за гаранционно обслужване на автомобила. С оглед на гореизложените съображения, решението на административния съд следва да се отмени и в частта, в която е отменен РА относно допълнително определения корпоративен данък за 2008 г. И в тази част делото следва да се върне за ново разглеждане, тъй като изходът му зависи от размера на стойността на Волвото, с който този автомобил е следвало да се осчетоводи в активите на предприятието, както и от преценката дали ремонтът на автомобилите, фактуриран с част от процесните фактури е в рамките на гаранционното обслужване на автомобила. С оглед изхода на спора следва да се измени решението на първоинстанционния съд и в частта за разноските. За първоинстанционното производство страните имат право на разноски пропорционално на уважената, респективно отхвърлената част от жалбата. Определени по този начин, дължимите разноските за жалбоподателя са в размер на 1048 лева, а за ответника 423 лева. Определени по компенсация на жалбоподателя следва да се присъдят разноски за първоинстанционното производство в размер на 625 лева. Тоест, решението на административния съд в частта, в която на жалбоподателя са присъдени разноски следва да се отмени за разликата над 625 лева. За касационната инстанция на жалбоподателя следва да се присъдят разноски за частта от спора, в която той е решен с окончателно решение. Дължимите разноски на жалбоподателя за тази инстанция са в размер на 330 лева. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд